Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Circumstanţele cauzei
Obiectul cererii
Urmare a casării cu trimitere spre rejudecare prin decizia nr. 1907/07.05.2015 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, s-a reînregistrat pe rolul Curţii de Apel Braşov, cererea înregistrată iniţial la data de 11 februarie 2013 pe rolul Tribunalului Braşov sub nr. 71/64/2013, prin care reclamanta SC A SRL a solicitat instanţei, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Braşov, să dispună anularea parţială a deciziei de impunere nr. F-BV 1100/30.12.2011, a raportului de inspecţie fiscală nr. F-BV 914/30.12.2011 şi a deciziei privind soluţionarea contestaţiei nr. 286/14.08.2012 emisă de D.G.F.P. Braşov. Reclamanta a solicitat anularea actelor contestate pentru creanţele fiscale reprezentând impozitul pe profit datorat de persoane juridice române, pentru perioada 01.01.2006-31.12.2010 şi impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi - persoane juridice nerezidente, pentru perioada 01.01.2006 - 31.12.2010, stabilite suplimentar de organele fiscale. Totodată, a solicitat anularea actelor contestate pentru accesoriile aferente creanţelor fiscale principate stabilite suplimentar de organele fiscale, accesorii reprezentând majorări şi penalităţi de întârziere calculate de organele fiscale.
În motivarea cererii, reclamanta a făcut referire la suma de 13.792 lei reprezentând cheltuiala cu alte taxe şi impozite, încadrata de organele fiscale drept cheltuiala nedeductibila la calculul impozitului pe profit pentru anul 2006, fiind aferentă terenurilor achiziţionate de societate în localitatea X, destinate construirii halei de producţie.
Reclamanta şi-a însuşit acest punct de vedere al organelor de inspecţie fiscală, însă a contestat încadrarea fiscală efectuată de organele fiscale, arătând că organele de inspecţie fiscala fac o grava eroare considerând terenurile mijloace fixe amortizabile, menţionând în susţinere prevederile art.3din Legea 15/1994 republicata.
Reclamanta a contestat tratarea de către organele de inspecţie fiscala a cheltuielilor cu taxele de timbru şi a celor generate de obţinerea certificatelor de urbanism pentru alipire teren drept cheltuieli nedeductibile fiscal, susţinând că aceste cheltuieli nu sunt nedeductibile fiscal în conformitate cu Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, art. 21 alin. (4).
Dimpotrivă, aceste cheltuieli sunt încadrate din punct de vedere fiscal ca şi cheltuieli deductibile potrivit prevederilor aceleiaşi legi, art. 21 alin. (1), fiind cheltuieli de natura investiţiilor, în consecinţă cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.
Reclamanta a contestat suma de 26.075 lei înregistrată pe cheltuielile societăţii în contul 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate", reprezentând taxa de 0,7% pentru autorizaţie de construcţie hala industriala achitata către Inspectoratul de Stat în Construcţii.
Societatea a menţionat că îşi însuşeşte temeiul de drept invocat de organele fiscale (...) potrivit căruia cheltuielile aferente mijloacelor fixe sunt deductibile fiscal şi se recuperează prin deducerea amortizării, însă contestă încadrarea făcută de către organele de inspecţie fiscala a întregii sume de 26.075 lei drept cheltuiala nedeductibila la calculul impozitului pe profit pentru anul 2007, fără a recunoaşte astfel dreptul de a recupera aceasta cheltuială pe calea amortizării.
Reclamanta a contestat tratamentul fiscal aferent cheltuielilor înregistrate în anul 2007 în contul 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi" cu titlu de servicii de dezasamblare, mutare şi asamblare de utilaje, achiziţionate de la furnizorul B GmbH, în valoare totala de 13.539 lei, stabilite nedeductibile la calculul profitului impozabil aferent anului 2007.
În opinia sa, consideraţiile organului de control potrivit cărora costurile aferente serviciilor achiziţionate de la furnizorul B GmbH nu reprezintă cheltuieli de exploatare care sa fie recunoscute în integralitate ca şi cheltuieli curente ale exerciţiului fiscal 2007, sunt eronate.
Reclamanta a considerat că, deşi în actele contestate se consemnează că "recuperarea pe costuri a valorii de achiziţie se realizează potrivit prevederilor art. 24 alin (1) din Legea nr. 571/2003" prin tratarea acestor cheltuieli ca nedeductibile nu se recunoaşte astfel dreptul societăţii de a recupera aceasta cheltuiala pe calea amortizării.
Reclamanta a contestat, de asemenea, tratamentul organului de control aplicat cheltuielilor înregistrate în anul 2008 în contul 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi" în suma de 200.035 lei aferente serviciilor facturate de B GmbH stabilite nedeductibile la calcului profitului impozabil aferent anului 2008.
Din punctul sau de vedere „organele de inspecţie fiscala aveau obligaţia nu numai de a constata înregistrarea eronata a sumei de 200.035 lei în contul 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi" şi de a dispune corectarea acestei erori contabile, ci şi obligaţia de a include aceste cheltuieli în costul total de achiziţie a mijloacelor fixe şi de a proceda la recalcularea amortizării acestor mijloace fixe pe perioada de viaţa normată, influenţând astfel calculul rezultatului exerciţiului financiar cu cheltuielile cu amortizarea determinate conform prevederilor art. 24 din Lg.571/2003 cu modificările şi completările ulterioare.
Prin contestaţia formulată, reclamanta a contestat aplicarea metodei marjei tranzacţionale nete, susţinând ca metoda „prezintă foarte multe limitări şi particularităţi restrictive descrise de Ghidul de Preturi de Transfer pentru Companii Multinaţionale şi Administraţii Fiscale şi de care organele fiscale nu au ţinut cont în utilizarea metodei respective. Reclamanta a menţionat în susţinere prevederile pct. 29 din HG 44/2004 dat în aplicarea art. 11, alin. (2) lit. d) din Codul Fiscal, care impune condiţia comparabilităţii tranzacţiilor pentru care se calculează marja tranzacţionala neta, pentru cei care apelează la aceasta metoda.
Reclamanta a menţionat, de asemenea, că organele fiscale au aplicat o valoare mediana a marjei tranzacţionale nete stabilita fără să ţină cont de aceste restricţii şi limitări. A susţinut că Ghidul OECD nu acorda organelor fiscale dreptul de a presupune în mod automat ca toate companiile afiliate încearcă sa manipuleze profiturile, ci le impune acestora atât obligaţia de a lua în considerare toate aspectele sistemelor relevante într-un caz de preturi de transfer, cât şi obligaţia probatorie, în virtutea căreia trebuie sa se facă dovada ca preţul stabilit de contribuabilul SC A SRL nu este conform cu principiul lungimii de braţ, corespondenţa cu obligaţia contribuabilului de a prezenta documentele sale pentru a permite organelor fiscale sa examineze tranzacţiile controlate. De asemenea, reclamanta a susţinut ca organele fiscale nu au luat în considerare raţiunea comerciala a contribuabilului la aplicarea principiului lungimii de braţ şi nu au analizat preturile de transfer din aceasta perspectiva, ţinând cont de dificultăţile reale în determinarea exacta a preţului de piaţa în absenta forţelor pieţei sau când se adopta o anumita strategie comerciala, fără nicio legătura cu vreo presupusa intenţie a părţilor de a minimiza sau de a eluda impozitele.
În opinia sa, organele de control au procedat la ajustarea rezultatelor financiare anuale ale SC A SRL în relaţia cu persoana afiliata C SpA, doar în scopuri fiscale fără identificarea condiţiilor ce reglementează relaţiile comerciale şi financiare derulate între companiile afiliate şi fără a lua în considerare factorii de natura fiscala ce pot distorsiona relaţiile comerciale şi financiare stabilite între societăţile afiliate, fără a identifica fiscalitatea diferita existenta în tarile de rezidentă fără a lua în considerare cerinţele de flux de numerar în cadrul grupului, alocarea eficienta a resurselor de care dispun societăţile din grupul C.
De asemenea, reclamanta a invocat faptul ca este o societate tânăra finanţată substanţial prin împrumuturi, cu costuri mari generate de nevoia de achiziţie a unor echipamente şi tehnologii performante ce se necesita a fi amortizate, aspecte ce grevează considerabil preturile. Societatea consideră ca organele fiscale au aplicat metoda marjei tranzacţionale nete fără a demonstra ca profiturile atribuite tranzacţiilor companiilor independente luate ca termen de comparaţie sunt similare cu profiturile din tranzacţiile controlate supuse verificării, respectiv daca profiturile realizate de acele companii provin exclusiv din producţie de confecţii metalice sau desfăşoară şi alte activităţi comerciale.
Astfel, reclamanta a susţinut ca organele de inspecţie fiscala au selectat pentru" determinarea marjei nete firme cu obiect de activitate conform codului CAEN 2511, fără a demonstra daca aceste firme desfăşoară numai activitatea cod CAEN 2511 sau daca numărul de angajaţi publicaţi de firmele selectate lucrau exclusiv în sectorul de activitate cod CAEN 2511 şi consideră ca baza de date ORBIS nu are un caracter oficial. Reclamanta a afirmat că selecţia firmelor s-a făcut arbitrar, pe baza exclusiva a cifrelor de afaceri declarate, fără a se cunoaşte şi lua în considerare şi structura cifrei de afaceri, a condus la determinarea unor marje nete eronate, deoarece organele fiscale au selectat nişte firme fără a demonstra că cifra de afaceri provine din producţia de structuri metalice.
Reclamanta a contestat stabilirea de către organele de inspecţie fiscala a unor obligaţii suplimentare de plata privind impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi prin aplicarea prevederilor art. 118 din Codul fiscal fără a lua în considerare Certificatele de rezidenţă fiscală emise de autorităţile italiene pentru societatea C Spa aferente anilor 2006-2007-2008. A arătat că organele fiscale au luat în considerare certificatele de rezidenta fiscala aferente anilor 2009-2010 emise pentru C Spa de către autorităţile fiscale italiene Direcţia provinciei II Torino/Biroul Teritorial Rivoli, semnate şi parafate de directorul acestei autorităţi D, puse la dispoziţia echipei de inspecţie fiscala prin adresa nr. 608/14.10.2011. Reclamanta a susţinut că prin adresa nr. 28/17.01.2012 a prezentat organelor de inspecţie fiscala certificatele de rezidenta fiscala aferente anilor 2006 - 2008 emise pentru C Spa de către autorităţile fiscale italiene Direcţia provinciei II Torino/Biroul Teritorial Rivoli, semnate şi parafate de directorul acestei autorităţi D. În opinia sa aceste trei certificate de rezidenta fiscala, deşi erau emise de aceleaşi autorităţi fiscale, semnate şi parafate de aceeaşi persoana oficiala şi conţineau aceleaşi informaţii, nu au mai fost luate în consideraţie de organele fiscale, care au stabilit pentru anii 2006-2007-2008 un impozit pe veniturile nerezidenţilor prin aplicarea cotei de 15% prevăzuta de codul fiscal, art.116 alin. (2) lit.c).
Reclamanta a susţinut că prin adresa nr. 96/26.01.2012 a solicitat organelor de inspecţie fiscala motivele respingerii acelor trei documente oficiale, iar prin răspunsul primit prin adresa nr. 642/03.02.2012 organele de control au comunicat ca motiv al respingerii faptul ca înscrisurile, în forma în care au fost prezentate, nu certifica în mod expres faptul ca persoana juridica C Spa este rezident italian în anul/perioada pentru care a fost emis certificatul de rezidenta fiscala.
Faţă de această situaţie, reclamanta a susţinut că, pentru a veni în sprijinul organelor de inspecţie fiscala şi a clarifica această stare de fapt, a solicitat autorităţilor italiene alte înscrisuri oficiale, care sa certifice în mod expres faptul ca persoana juridica C Spa este rezident italian în anul/perioada pentru care a fost emis certificatul de rezidenta fiscala şi că autorităţile italiene au emis alte înscrisuri oficiale (anexa nr 8 la prezenta contestaţie) prin care certifica, fără nici un dubiu, faptul ca C Spa a avut rezidenta fiscala în Italia în anul/perioada la care se face referire şi ca este plătitoare de impozite directe, fără nicio scutire sau exceptare.
Reclamanta a contestat modul de calcul al impozitului pe veniturile nerezidenţilor în suma totala de 502.867 lei. Astfel, reclamanta a considerat că pentru anul 2006, aferent sumei totala de 74.965 lei, s-a calculat un impozit în suma de 13.229 lei, prin încălcarea prevederilor Legii nr 571/2003 art. 114 şi art. 116 alin. (2) care prevede faptul ca impozitul datorat se calculează prin aplicarea cotei de impozitare asupra veniturilor brute impozabile obţinute din România.
Pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Braşov a depus la dosar întâmpinare, prin care a solicitat respingerea acţiunii ca nefondată.
Prin Sentinţa nr.24 din 24 februarie 2014 pronunţată de Curtea de Apel Braşov, s-a admis în parte acţiunea formulată de reclamantă, anulând parţial următoarele acte administrative fiscale: Decizia de impunere nr.F-BV 1100/30.12.2011 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală emisă de pârâta ANAF - DGFP Braşov; Raportul de inspecţie fiscală nr. F-BV 914/30.12.2011; Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 286/14.08.2012 emisă de DGFP Braşov, cu privire la suma de 4.690 lei pentru anul 2006, sumă deductibilă fiscal la calculul impozitului pe profit pentru anul 2006; suma de 13.539 lei pentru anul 2007, sumă deductibilă fiscal la calculul impozitului pe profit pentru anul 2007; suma de 200.035 lei pentru anul 2008, sumă deductibilă fiscal la calculul impozitului pe profit pentru anul 2008.
Totodată, a constatat eronat folosită metoda marjei tranzacţionale nete, anulând actele menţionate cu privire la veniturile suplimentare impozabile calculate la suma de 35.246.585 lei, metoda corectă fiind aceea a metodei cost plus.
De asemenea, a constatat cuantumul obligaţiilor suplimentare de plată în ce priveşte veniturile obţinute de nerezidenţi datorat de reclamantă ca fiind de 554.682 lei, din care impozit pe nerezidenţi în sumă de 287.532 lei şi accesorii în sumă de 267.150 lei, a anulat actele menţionate, în sensul reducerii cuantumului stabilit prin aceste acte la cuantumul indicat, respingând celelalte pretenţii ale reclamantei.
Prin aceeaşi sentinţă, a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 38.601 lei, reprezentând onorariu pentru raportul de expertiză întocmit în cauză (onorariul total achitat în întregime de reclamantă în contul BLE Braşov fiind de 43.890 lei) şi a sumei de 156.240 lei, reprezentând onorariu avocat, respingând celelalte pretenţii.
Prin decizia 1907/07.05.2015 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie a fost admis recursul declarat de recurenta pârâtă şi s-a dispus casarea sentinţei atacate, fiind trimisă cauza pentru rejudecare aceleiaşi instanţe.
În considerentele deciziei de casare s-a reţinut că acţiunea a vizat, pe de o parte, impozitul pe profit stabilit suplimentar, cu accesoriile aferente, iar pe de altă parte, impozitul pe veniturile obţinute în România de nerezidenţi, cu accesoriile aferente.
Analizând soluţia pronunţată de instanţa de fond, recurată în cauză, s-a constatat că nu a fost soluţionată cererea reclamantei în ceea ce priveşte impozitul pe profit suplimentar în sumă de 354.695 lei şi 476.250 lei accesorii aferente, stabilit şi menţinut prin Decizia nr.286/2012, atacată conform procedurii prevăzută de art.218 Cod procedura fiscală.
Deşi a considerat ca fiind deductibile unele sume şi a constatat eronat folosită metoda marjei tranzacţionale nete utilizată de organele fiscale, care a dus la ajustarea veniturilor de exploatare a societăţii pe relaţia cu societatea afiliată C SpA Italia, cu suma de 35.246.585 lei, instanţa de fond nu a clarificat/ nu s-a pronunţat asupra impozitului pe profit suplimentar de 354.695 Iei şi a accesoriilor aferente în sumă de 476.250 lei, contestate în cauză, acest fapt echivalând cu o nesoluţionare a acţiunii care a vizat legalitatea/ anularea Deciziei nr.286/2012 cu privire la acest timp de impozit şi accesorii.
În altă ordine, s-a constatat că instanţa de fond şi-a fundamentat soluţia pe baza expertizei fiscale efectuată în cauză, „însuşindu-şi motivarea expertului", care uneori a exprimat „consideraţii personale", „pentru a veni în sprijinul beneficiarilor raportului", astfel cum rezultă din Cap.IV al expertizei. Or, expertiza fiscală este o probă care se analizează în contextul ansamblului probator administrat în cauză. Instanţa de fond nu a analizat în mod concludent, real şi apărările autorităţii pârâte, conform art.261 pct.5 Cod procedura civilă.
Judecătorul fondului nu a realizat propria analiză asupra aspectelor supuse verificării legate de obligaţiile fiscale impuse reclamantei şi a interpretării dispoziţiilor legale incidente în cauză, rezumându-se să-şi însuşească interpretările/concluziile/ consideraţiile personale ale expertului contabil cu privire la normele legale aplicabile, care astfel şi-a depăşit domeniul de expertiză, imixtionându-se într-un domeniu rezervat constituţional/legal judecătorul cauzei.
Soluţia instanţei de fond
Prin sentinţa nr. 150 din 18 decembrie 2015 a Curţii de Apel Braşov - Secţia contencios administrativ şi fiscal s-a respins acţiunea formulată de reclamanta SC A SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov având ca obiect anularea parţială a deciziei de impunere nr. F-BV 1100/30.12.2011, a raportului de inspecţie fiscală nr. F-BV 914/30.12.2011 şi a deciziei privind soluţionarea contestaţiei nr. 286/14.08.2012 emisă de D.G.F.P. Braşov; s-a respins cererea reclamantei având ca obiect cheltuieli de judecată şi s-a respins cererea expertului contabil şi consultant fiscal Debreczeni Laszlo având ca obiect onorariu aferent lămuririi expertizei dispuse în cauză.
I. În ce priveşte suma de 354.695 RON - impozit pe profit stabilit suplimentar şi suma 476.250 RON - majorări de întârziere aferente impozitului pe profit.250 RON - majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, instanţa de fond a reţinut că la stabilirea acestora au fost avute următoarele cheltuieli, asupra cărora se impune clarificarea caracterului deductibil sau nedeductibil, respectiv a modalităţii de deducere:
1. În ce priveşte suma de 13.792 lei înregistrată pe cheltuieli de către societate şi considerată ca nedeductibilă fiscal de organul de inspecţie fiscală, curtea de apel a constatat că potrivit expertizei efectuate în cauză, suma în discuţie este compusă din sumele de 12.552 lei reprezentând taxe de timbru (9.102 lei, reprezentând „taxă timbru teren", achitată în 05.06.2006 cu OP 245; 3.450 lei, reprezentând „taxă timbru teren", achitată în 19.10.2006 cu OP 476) şi 1.240 lei reprezentând taxe pentru obţinerea certificatului de urbanism (620 lei, reprezentând taxa obţinere certificat de urbanism pentru alipire teren, achitată în 09.10.2006 cu OP 438; 620 lei, reprezentând taxă obţinere certificat de urbanism pentru alipire teren, achitată în 11.10.2006 cu OP 443).
Cele două categorii de cheltuieli au regimuri contabile şi fiscale diferite, în opinia expertului, opinie însuşită şi de instanţa de judecată, în primul ciclu procesual.
În drept, în rejudecare s-a reţinut că potrivit pct. 88, 92 din Ordinul Ministerul Finanţelor Publice nr. 1752/2005, terenurile sunt active de natura imobilizărilor corporale a căror valoare de intrare în contabilitate va fi evaluată la costul de achiziţie. Punctul 54 din acelaşi act normativ prevede că costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective. Prin urmare, din punct de vedere fiscal, potrivit pct. 33 Cod fiscal, valoarea fiscală pentru mijloacele fixe reprezintă costul de achiziţie, producţie sau valoarea de piaţă. În consecinţă, aceste cheltuieli care se includ în costul de achiziţie al bunurilor nu vor fi recuperate în anul fiscal în care s-au efectuat, ci la data unei eventuale înstrăinări.
Prin urmare, în acord cu cele reţinute de instanţa de fond în sentinţa casată şi necriticate în recurs, suma de 9.102 lei ce reprezintă taxe de timbru achitate cu ocazia achiziţiei terenului, deci cheltuieli efectuate la momentul achiziţiei, se include în valoarea activului şi nu reprezintă cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit pe anul 2006, aşa cum corect a considerat actul de control contestat.
În ce priveşte suma de 3.450 lei reprezentând taxă de timbru aferentă actului de alipire terenuri (deci cheltuială ulterioară achiziţiei) şi suma de 1.240 lei reprezentând cele două taxe pentru obţinerea certificatului de urbanism pentru alipire, în dezacord cu cele reţinute de instanţa de fond în sentinţa casată şi în dezacord cu opinia expertului judiciar, având în vedere că aceste aspecte au fost expres criticate prin cererea de recurs, s-a reţinut în rejudecare că interpretarea organului fiscal este cea care corespunde textelor de lege aplicabile şi expuse mai sus, respectiv pct. 54 alin. (1) din OMFP nr. 1752/2005, potrivit cărora costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe coroborat cu pct. 88 şi 92 secţiunea 7, cap. 2, anexa 1 din acelaşi act normativ, în sensul că: „88. imobilizările corporale cuprind: terenuri şi construcţii; instalaţii tehnice şi maşini; alte instalaţii, utilaje şi mobilier; avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie. (...); 92. (1) O imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată iniţial la costul său determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementări, în funcţie de modalitatea de intrare în entitate. (2) Exemple de costuri care se efectuează în legătură cu construcţia unei imobilizări corporale, direct atribuibile acesteia, sunt: a) ... costurile de amenajare a amplasamentului ...cheltuieli de proiectare şi pentru obţinerea autorizaţiilor".
În rejudecare, instanţa de fond a reţinut că temeiurile de drept mai sus reţinute nu disting cu privire la momentul achitării taxelor, şi prin urmare nu se poate reţine că, pentru faptul că cele două categorii de taxe au fost achitate ulterior achiziţionării terenurilor, acestea ar urma un alt regim de taxare, dimpotrivă, enumerarea de la pct.92 fiind cuprinzătoare, astfel că permite încadrarea celor două tipuri de taxe în respectiva categorie de cheltuieli. Astfel, instanţa a apreciat că taxa de timbru aferentă actului de alipire terenuri şi cele două taxe pentru obţinerea certificatului de urbanism pentru alipire, reprezintă cheltuieli efectuate în scopul amenajării terenurilor achiziţionate în vederea construirii halei de producţie în care reclamanta îşi desfăşura activitatea şi reîntregesc valoarea de achiziţie a terenurilor şi rămân în valoarea activului achiziţionat fiind evidenţiat în situaţiile financiare ale societăţii, la capitolul „Imobilizări corporale".
2. În ce priveşte suma de 26.075 lei înregistrată pe cheltuieli de către societate şi considerată ca nedeductibilă fiscal de organul de inspecţie fiscală, curtea de apel a constatat că potrivit expertizei efectuate în cauză, suma în discuţie reprezintă plăţi către Inspectoratul de Stat în Construcţii pentru obţinerea autorizaţiei de construcţie a halei industriale, iar cheltuielile direct atribuibile în legătură cu achiziţia, construcţia sau producerea unei imobilizări
corporale se includ în costul de achiziţie, potrivit pct. 54 din Ordinul Ministerul Finanţelor Publice 1752/2005.
Având în vedere că este vorba despre o situaţie similară cu cea reţinută de instanţa de judecată la pct. 1, instanţa de fond, prin sentinţa casată şi-a însuşit motivarea expertului cu privire la suma în discuţie, interpretarea textelor legale fiind aceeaşi ca şi la pct. 1, în ce priveşte suma de 9.102 lei.
Din punct de vedere contabil, construcţiile fiind active de natura imobilizărilor corporale, valoarea lor de intrare va fi evaluată la costul de achiziţie. Costul de achiziţie cuprinde, pe lângă preţul de cumpărare, şi taxele achitate, în speţă, taxa în legătură cu obţinerea autorizaţiei de construcţie. Această taxă intră în categoria cheltuielilor enumerate de pct. 54 din Ordinul 1752/2005, fiind în legătură directă cu construcţia halei industriale. Din punct de vedere fiscal, acestea cheltuieli care se includ în costul de achiziţie al bunurilor nu vor fi recuperate integral în anul fiscal în care s-au efectuat. Ele urmează a fi recuperate, începând cu luna următoare punerii în funcţiune a halei, proporţional cu durata normală de utilizare, prin deducerea amortizării potrivit art. 24 Cod fiscal.
În consecinţă,s-a apreciat că această cheltuială nu este deductibilă la momentul efectuării ei, în mod corect organul fiscal a recalculat cheltuielile cu amortizarea pentru perioada cuprinsă între luna următoare punerii în funcţiune a halei şi luna de sfârşit a verificării fiscale.
în rejudecare, în acord cu cele reţinute la punctul anterior, Curtea a validat interpretarea organelor fiscale confirmată şi de expertiza efectuată în cauză, reţinând că, de altfel interpretările date de instanţa de fond nu au fost criticate în recurs de către pârâtă.
3. În ce priveşte suma de 13.539 lei înregistrată pe cheltuieli de către societate şi considerată ca nedeductibilă fiscal de organul de inspecţie fiscală, curtea de apel a constatat că potrivit expertizei efectuate în cauză, suma în discuţie reprezintă suma cumulată a cheltuielilor parţiale cu prestările de servicii privind relocarea fabricii facturate de B Gmbh Germania: demontarea şi deplasarea laterală a unei prese de perforat marca „X”, a unei ghilotine marca „Y”, a unui utilaj robot de tăiere cu laser, utilaje recunoscute ca imobilizări corporale potrivit proceselor verbale de punere în funcţiune.
Potrivit opiniei expertului, opinie însuşită şi de instanţa de fond în sentinţa casată, cheltuielile privind prestările de servicii cu demontarea, mutarea şi punerea în funcţiune a utilajelor sunt cheltuieli ulterioare aferente unor imobilizări corporale recunoscute cu scopul continuării activităţii economice. În conformitate cu dispoziţiile pct. 93 şi 94 din Ordinul Ministerul Finanţelor Publice nr. 1752/2005, sunt recunoscute ca o componentă a activului investiţiile efectuate la imobilizările corporale, sub forma cheltuielilor ulterioare care au ca efect îmbunătăţirea parametrilor tehnici iniţiali ai acestora şi care conduc la obţinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare faţa de cele estimate iniţial. Obţinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin creşterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de întreţinere şi funcţionare.
S-a reţinut că aceste cheltuieli nu au contribuit la îmbunătăţirea parametrilor tehnici iniţiali şi nu au condus la obţinerea de beneficii economice viitoare, astfel că nu pot fi recunoscute în valoarea activului. Simpla mutare a acestor active nu duce la îmbunătăţirea parametrilor tehnici ai acestora şi nici la obţinerea de beneficii viitoare deoarece nu locul de amplasare a utilajelor determină performanţa lor, ci parametrii tehnici ai utilajelor în sine. In consecinţă, aceste cheltuieli în discuţie privind relocarea utilajelor urmează a fi recunoscute ca şi cheltuieli ale perioadei în care au fost realizate şi prin urmare, se încadrează în categoria cheltuielilor deductibile la calculul impozitului pe profit pentru anul 2007 (cu atât mai mult cu cât ele nu figurează în enumerarea legiuitorului din art. 21 alin. 4 Cod fiscal şi nu încalcă prevederile alin. 1).
În dezacord cu cele reţinute de instanţa de fond în sentinţa casată şi în dezacord cu opinia expertului judiciar, având în vedere că aceste aspecte au fost expres criticate prin cererea de recurs, s-a reţinut în rejudecare că interpretarea organului fiscal este cea care corespunde textelor de lege aplicabile şi expuse mai sus, respectiv că aceste cheltuieli sunt aferente unui mijloc fix şi ca urmare, cheltuiala este deductibilă fiscal potrivit prevederilor art. 21 alin. (3) lit. i Cod fiscal, amortizarea, în limita prevăzuta la art. 24, recuperarea cheltuielilor de achiziţie urmând a se face prin deducerea amortizării aşa cum precizează art. 24 alin. 1 Cod fiscal: (1) cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării sau îmbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării potrivit prevederilor prezentului articol, iar nu prin trecerea integrală a valorii mijlocului fix pe costuri.
În rejudecare, instanţa a reţinut că temeiurile de drept mai sus reţinute nu disting cu privire la punerea în funcţiune iniţială a utilajelor şi reinstalarea sau relocarea ulterioară a utilajelor, şi prin urmare nu se impune a se face testul îmbunătăţirii parametrilor tehnici ai acestor active, neputându-se reţine că pentru faptul că aceste cheltuieli au fost făcute ulterior instalării şi punerii în funcţiune iniţiale, acestea ar urma un alt regim de taxare, dimpotrivă enumerarea de la art. 24 alin. 1 Cod fiscal permite includerea în această categorie şi a acestor tipuri de cheltuieli.
În consecinţă, în mod corect organul fiscal a apreciat că aceste cheltuieli nu sunt deductibile la momentul efectuării lor, astfel că, în mod corect, organul fiscal a recalculat cheltuielile cu amortizarea pentru perioada cuprinsă între luna următoare punerii în funcţiune a halei şi luna de sfârşit a verificării fiscale, potrivit deciziei de admitere parţială a contestaţiei administrative.
4.În ce priveşte suma de 200.035 lei înregistrată pe cheltuieli de către societate şi considerată ca nedeductibilă fiscal de organul de inspecţie fiscală, curtea de apel, reţinând că raţionamentul juridic aplicabil la acest punct este identic cu cel de la punctul anterior, în dezacord cu cele reţinute de instanţa de fond în sentinţa casată şi în dezacord cu opinia expertului judiciar, având în vedere că aceste aspecte au fost expres criticate prin cererea de recurs, s-a reţinut
în rejudecare că interpretarea organului fiscal este cea care corespunde textelor de lege aplicabile şi expuse mai sus, respectiv că aceste cheltuieli sunt aferente unui mijloc fix şi ca urmare, cheltuiala este deductibilă fiscal potrivit prevederilor art. 21 alin. (3) lit. i Cod fiscal, amortizarea, în limita prevăzuta la art. 24, recuperarea cheltuielilor de achiziţie urmând a se face prin deducerea amortizării aşa cum precizează art. 24 alin. 1 Cod fiscal: (1) cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării sau îmbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării potrivit prevederilor prezentului articol, iar nu prin trecerea integrală a valorii mijlocului fix pe costuri.
În rejudecare, instanţa a reiterat că temeiurile de drept mai sus reţinute nu disting cu privire la punerea în funcţiune iniţială a utilajelor şi reinstalarea sau relocarea ulterioară a utilajelor, neputându-se reţine că pentru faptul că aceste cheltuieli au fost făcute ulterior instalării şi punerii în funcţiune iniţiale acestea ar urma un alt regim de taxare, dimpotrivă enumerarea de la art. 24 alin. 1 Cod fiscal permite includerea în această categorie şi a acestor tipuri de cheltuieli.
În consecinţă, în mod corect organul fiscal a apreciat că aceste cheltuieli nu sunt deductibile la momentul efectuării lor, astfel că, în mod corect, a recalculat cheltuielile cu amortizarea pentru perioada cuprinsă între luna următoare punerii în funcţiune a halei şi luna de sfârşit a verificării fiscale, potrivit deciziei de admitere parţială a contestaţiei administrative.
5.În ce priveşte metoda marjei tranzacţionale nete folosite de organul de inspecţie fiscală, care a dus la ajustarea veniturilor din exploatare ale societăţii reclamante pe relaţia cu societatea afiliată C Spa Italia cu suma de 35.246.585 lei, instanţa de fond a constatat că expertiza efectuată în cauză a relevat, sub acest aspect, faptul că metoda aleasă de pârâtă nu este una temeinică în condiţiile în care studiul de comparabilitate efectuat de aceasta este
rudimentar, astfel că nu asigură un grad de comparabilitate cât mai apropiat de entitatea verificată. De asemenea, expertiza a relevat faptul că pârâta a calculat venituri suplimentare nelegale în valoare de 1.879.096 lei, cu consecinţe însemnate asupra impozitului pe profit stabilit suplimentar de plată prin actele contestate în cauză.
Analizând susţinerile părţilor prin prisma probelor administrate şi a dispoziţiilor legale în materie şi luând în considerare şi susţinerile şi argumentele expertului desemnat în cauză, instanţa de fond a reţinut prin sentinţa casată temeinicia susţinerilor reclamantei, confirmate de expertiza efectuată, constatând ca fiind eronată metoda marjei tranzacţionale nete şi a anulat actele contestate cu privire la veniturile suplimentare impozabile calculate la suma de 35.246.585 lei, apreciind că metoda corectă fiind aceea a metodei cost plus.
În rejudecare, ţinând cont de îndrumările date de instanţa de casare, în sensul ca instanţa să realizeze o analiză proprie a aspectelor supuse verificării cu analiza concludentă a şi reală a apărărilor autorităţii pârâte şi fără însuşirea motivării expertului, curtea de apel a reţinut cu titlu de principiu, aşa cum s-a arătat şi în sentinţa casată că alegerea uneia sau alteia dintre măsurile de determinare a preţurilor de transfer depinde de entitatea verificată şi trebuie făcută în raport de anumite criterii ce trebuie individualizate la situaţia entităţii respective. Oportunitatea aplicării oricărei măsuri depinde de existenţa tranzacţiilor comparabile dintre diverse entităţi independente, de caracteristicile bunurilor şi serviciilor tangibile şi intangibile, funcţiile îndeplinite şi riscurile asumate, termenii contractuali, circumstanţe economice, strategiile de implementare, precum şi de acurateţea informaţiilor disponibile şi de prevederile legislative. Prin urmare, pentru a obţine o estimare corectă a preţurilor de transfer între două persoane afiliate, organul fiscal trebuie să aleagă metoda cea mai adecvată, care oferă cea mai potrivită măsură a valorilor, în condiţiile pieţei în care funcţionează.
În drept, în cauză sunt incidente dispoziţiile art. 11 alin. 2 Cod fiscal în sensul că în cadrul unei tranzacţii între persoane române şi persoane nerezidente afiliate, precum şi între persoane române afiliate, autorităţile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricăreia dintre persoane, după cum este necesar, pentru a reflecta preţul de piaţă al bunurilor sau al serviciilor furnizate în cadrul tranzacţiei.
Potrivit pct. 29 din Normele metodologice, metoda marjei nete implică calcularea marjei nete a profitului, obţinută de o persoană în urma uneia sau a mai multor tranzacţii cu persoane afiliate, şi estimarea acestei marje pe baza nivelului obţinut de către aceeaşi persoană în tranzacţii cu persoane independente sau pe baza marjei obţinute în tranzacţii comparabile efectuate de persoane independente. Ea presupune efectuarea unei comparaţii între anumiţi indicatori financiari ai persoanelor afiliate şi aceiaşi indicatori ai persoanelor independente care activează în cadrul aceluiaşi domeniu de activitate.
În utilizarea metodei marjei nete trebuie luate în considerare diferenţele dintre persoanele ale căror marje sunt comparabile. In acest sens vor fi avuţi în vedere următorii factori: competitivitatea altor contribuabili de pe piaţă şi a bunurilor echivalente, eficienţa şi strategia de management, poziţia pe piaţă, diferenţa în structura costurilor şi nivelul experienţei în afaceri.
În speţă, raportat la argumentele pe larg expuse de către organul fiscal, prin prisma argumentelor subiective şi generale expuse de reclamantă, alegerea metodei marjei tranzacţionale de către organul fiscal şi modul de aplicare al acesteia apare ca fiind adecvată raportat la situaţia reclamantei pentru perioada verificată.
Metoda în discuţie se bazează pe teoria economică potrivit căreia marjele nete de profit obţinute de agenţii economici care desfăşoară activităţi similare pe aceeaşi piaţă şi în cadrul aceleiaşi industrii tind să se egalizeze după o perioadă de timp. Metoda marjei nete presupune o analiză prin compararea indicatorilor de rentabilitate ale părţii afiliate cu indicatorii de rentabilitate al unor independenţi comparabili.
Din actele dosarului rezultă că pârâta a efectuat un studiu de comparabilitate pentru analiza preţurilor de transfer pentru tranzacţii între persoane afiliate, utilizând aplicaţia Orbis, bază de date comerciale achiziţionată de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală. Potrivit raportului de inspecţie fiscală, din eşantionul obţinut iniţial potrivit criteriilor de căutare, au fost eliminate societăţile pentru care nu existau disponibile date financiare, precum şi societăţile „independente" în care cel puţin un singur acţionar a deţinut direct sau indirect minim 25% din capitalul social în societăţile din eşantion.
Astfel, s-a procedat la ajustarea preturilor de transfer practicate între SC A SRL şi C SpA Italia în anul 2007,2008, 2009, 2010 avându-se în vedere prevederile art. 11, alin. (1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 cu modificările şi completările ulterioare:Metoda de preţ de transfer utilizată de organele de inspecţie fiscala a avut în vedere: stabilirea veniturilor SC A SRL în relaţia cu C SpA Italia; stabilirea costurilor SC A SRL aferente veniturilor realizate pe relaţia cu C SpA Italia; aplicarea unei marje de profit din exploatare care este corespunzătoare domeniului de activitate al SC A SRL, respectiv cel descris de cod CAEN 2511 „Fabricarea de construcţii metalice şi părţi componente ale structurilor metalice"; calcularea profitului din exploatare al SC A SRL în tranzacţiile controlate dintre acesta şi persoana afiliata C SpA Italia, prin referenţiere la profitul din exploatare obţinut prin comparaţie în tranzacţiile necontrolate; căutarea de societăţi similare care să presteze acelaşi tip de activitate pe piaţa internă/europeană.
S-a comparat marja neta din activitatea de exploatare realizata de SC A SRL cu marja netă de profit din exploatare realizată de alte societăţi din domeniul fabricării de construcţii metalice şi părţi componente ale structurilor metalice. Pentru selecţia altor societăţi cu care sa se efectueze comparaţia, echipa de inspecţie fiscala a accesat baza de date „ORBIS", achiziţionată de ANAF în 2009, care conţine informaţii publice cuprinzătoare despre mai bine de 70 milioane de companii din întreaga lume care activează atât în zona industriala, cat şi în domeniul bancar sau de asigurări. Informaţiile din aceasta baza de date au fost utilizate pentru a se determina daca preturile de transfer practicate de contribuabilul verificat sunt la preţ de piaţa.
Ca urmare a selecţiei efectuate în baza de date „Orbis", în baza condiţiilor descrise mai sus, au rezultat un număr de societăţi, menţionate în Raportul de inspecţie fiscala nr. F-BV 914/30.12.2011 şi a Decizia de impunere nr. F-BV 1100/30.12.2011.
Asupra societăţilor selectate iniţial, echipa de inspecţie a efectuat o analiză calitativă prin eliminarea societăţilor pentru care nu au fost găsite informaţii financiare, respectiv societăţile pentru care rata profitului din exploatare (EBIT margin) este negativa.
De asemenea, s-au eliminat societăţile care fac parte din grupuri, astfel încât sa existe condiţiile unor companii care acţionează independent, cu preturi stabilite ca atare. Ca urmare din selecţia efectuata au fost eliminate un număr societăţi, rămânând un eşantion pentru care s~a analizat indicatorul de rentabilitate al activităţii din exploatare respectiv rata profitului din exploatare (EBIT margin).
Ţinându-se seama de principiul lungimii de braţ prezentat în Ghidul OECD pentru Preţurilor de Transfer, în cazul SC A SRL, în vederea efectuării ajustărilor ce se impun (sub motivaţia prezentata anterior), a fost stabilită marja de profit la nivelul medianei intervalului de comparare rezultat din eşantionul de analiza stabilit de echipa de inspecţie fiscala.
Calculele au fost efectuate în conformitate cu prevederile art. 2, alin. (2), (3) şi (4) din Anexa 1 la Ordinul ANAF nr. 222/2008.
Având în vedere aceasta stare de fapt şi prevederile legale menţionate anterior, organul de inspecţie fiscala a procedat la stabilirea veniturilor şi cheltuielilor din exploatare aferente tranzacţiilor desfăşurate în anul 2006, 2007 , 2008, 2009, 2010 de SC A SRL cu persoana afiliata C SpA Italia, prezentate pe larg în Raportul de inspecţie fiscala nr. F-BV 914/30.12.2011 şi a Decizia de impunere nr. F-BV 1100/30.12.2011.
Pe baza acestor rezultate organul de inspecţie fiscala a procedat la ajustarea (in sensul creşterii) veniturilor realizate de societate din tranzacţiile cu persoana afiliata C SpA Italia în flecare an astfel încât indicatorul de profitabilitate „Rata profitului din exploatare (Ebit Margin)" sa fie la nivelul medianei acestui indicator pentru societăţile selectate conform metodei prezentate anterior.
În urma acestor determinări s-au majorat veniturile din exploatare aferente C SpA Italia.
Cu referire la metoda aleasă de organele fiscale, în rejudecare, instanţa de fond a reţinut că, în mod întemeiat şi potrivit art. 11 alin 2 lit. b) din Legea 571/2003 cu modificările şi completările ulterioare, respectiv a pct. 29 din HG nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii 571/2003 prin actele fiscale contestate s-a reţinut că metoda cea mai adecvata la stabilirea preţului de piaţa intre persoanele afiliate în cazul societăţii petente este metoda marjei nete, metoda prin care preţui de piaţa se stabileşte pe baza comparării unor indicatori financiari în condiţiile în care costul de producţie calculat de societate nu cuprinde toate elementele care stau la baza fundamentării acestui preţ şi respectiv care sa justifice preţul de vânzare practicat.
Mai mult, aplicarea valorii medianei tranzacţionale nete de către echipa de inspecţie fiscala în reconsiderarea tranzacţiilor cu partea afiliata C SpA Italia, s-a realizat în limita informaţiilor puse la dispoziţie de către contribuabil, cu respectarea metodologiei de calcul aferente acestei metode, în sensul ca s-a procedat la determinarea marjei pe baza nivelului obţinut în tranzacţii între companii comparabile, independente, avându-se în vedere informaţiile şi datele care conduc la luarea în considerare a diferenţelor între persoanele ale căror marje sunt comparabile.
Cu privire la relevanţa societăţilor care fac parte din eşantioanele stabilite, Curtea de apel a reţinut că organele fiscale au selectat din baza de date ORBIS o serie de societăţi, având la baza o serie de criterii care sa se apropie cat mai mult de parametrii specifici care au definit societatea analizata (societăţi active, cu capital privat, cu activitate pe piaţa Uniunii Europene, din domeniul de activitate - producţia de construcţii metalice, număr mediu de salariaţi, cuantumul veniturilor din exploatare, rata profitului din exploatare pozitiva), asupra cărora petenta nu face nici un fel de referire.
Cu privire la determinarea preturilor de transfer, instanţa de fond a reţinut că organele fiscale au recurs la mijloacele puse la dispoziţie de către MFP ANAP în condiţiile dreptului la apreciere, reţinând relevanta stărilor de fapt fiscale şi adoptând o practica legala. Datele prelucrate sunt de natura publica, preluate din surse publice oficiale, organizate intr-un sistem electronic numit ORBIS, aşa cum se specifica în adresa nr. 863009/24.01.2012 transmisa de către ANAF DGCIF - Direcţia de preturi de transfer, astfel că argumentele reclamantei vor fi înlăturate ca pur subiective, simple afirmaţii fără nici un suport probatoriu.
Cu privire la modalitatea de ajustare a veniturilor, potrivit actelor fiscale contestate, aceasta avut la baza indicatorul financiar rata profitului din exploatare, ceea ce înseamnă venitul realizat înainte de impozitare, indicator al performantelor unei întreprinderi neinfluenţat de fiscalitatea diferita din cadrul societăţilor luate în calcul în stabilirea eşantioanelor care au stat la baza calculării acestui indicator, Curtea apreciind ca oportună această opţiune.
În ce priveşte argumentele aduse de expertul judiciar care, în ceea ce priveşte alegerea metodelor de determinare a preţurilor de transfer, Curtea de apel a reţinut că organele fiscale nu a au ales marja tranzacţională netă bazându-se doar pe criteriul ponderii semnificative a tranzacţiilor cu persoana afiliată, ci s-a făcut o analiză complexă aşa cum s-a reţinut mai sus, având în vedere şi alţi factori de comparativitate, procedând la compararea marjei nete din activitatea de exploatare realizata de reclamantă cu marja netă a profitului din exploatare realizată de societăţi independente din acelaşi domeniu de activitate procedând la ajustarea rezultatelor contribuabilului verificat în relaţia cu partea afiliată, la nivelul medianei determinate pentru fiecare perioadă fiscală în parte.
De asemenea, expertul a omis faptul că organele fiscale, în cazul analizei complexe efectuate, au prezentat indicatori ai societăţilor părţi din grup care funcţionează pe aceeaşi piaţă cu reclamanta, respectiv C Spa Italia, C Slovenia, rezumându-se la a invoca piaţa asiatică ori sud-americană.
Curtea nu a fost avut în vedere nici punctul de vedere al expertului relativ la presupusul caracter de societate nou înfiinţată al reclamantei, raportându-se la criteriul formal al înregistrării acesteia la Registrul Comerţului, în condiţiile în care 70 % din capitalul social este deţinut de C Spa Italia şi 30% de „E” Spa Italia persoane juridice cu experienţă de peste 20 ani în domeniu.
Instanţa a înlăturat, de asemenea, şi opinia expertului potrivit cu care este incorectă eliminarea din eşantion a societăţilor cu o rată a profitului din exploatare negativă, având în vedere prevederile art.2 alin.1 din Anexa 1 la OMFP 222/2008 „marja de comparare reprezintă intervalul de valori ale preţului sau profitului aferente tranzacţiilor comparabile între companii comparabile independente", în sens similar fiind şi Capitolul 3 „Alte metode" din Ghidul OCDE al preţurilor de transfer pentru companiile multinaţionale şi administraţiile fiscale" metodele bazate pe profit pot fi acceptate numai în măsura în care sunt compatibile cu art.9 al Convenţiei fiscale model a OCDE, mai ales în privinţa comparabilităţii.
Critica expertului în sensul că organul fiscal nu a efectuat o verificare a societăţilor din eşantion, a fost de asemenea înlăturată , organul fiscal incluzând numai societăţi comerciale cu acelaşi obiect de activitate principal ca şi reclamanta potrivit clasificaţiei activităţilor din economie ( CAEN), nefiind impuse verificări particulare, scopul metodei fiind acela de a crea o plajă de valori.
În ce priveşte optica expertului faţă de viciul neutilizării de date multianuale relativ la majoritatea societăţilor din eşantion, instanţa a reţinut că expertul a omis pct.1.51 din Liniile directoare a OECD care prevăd „datele anilor anteriori anului tranzacţiei pot la rândul lor să fie relevante pentru analiza preţurilor de transfer, dar administraţia fiscală ar trebui să aibă grijă să evite utilizarea unei abordări retrospective".
Şi opinia expertului în sensul că entităţile din eşantion nu respectă în mare măsură criteriile de teritorialitate apare ca neîntemeiată, organele fiscale utilizând criterii unitare pentru întreaga perioadă utilizată, iar criteriul naţional a fost extins la nivelul Uniunii Europene în lipsa identificării la nivel naţional a unui număr suficient de societăţi spre a fi incluse în eşantionul reprezentativ, ceea ce corespunde prevederilor art. 2 alin. 5 din Ordinul 222/2008.
Pentru reîncadrarea tranzacţiilor dintre contribuabilul verificat şi partea afiliată prin utilizarea metodei marjei tranzacţionale a fost utilizat ca indicator rata profitului din exploatare, indicator folosit pentru a analiza profitabilitatea unei companii sau pentru a compara companii sau industrii, pentru că sunt eliminate influenţele deciziilor de ordin financiar, adică a veniturilor şi cheltuielilor financiare.
Observaţiile expertului în sensul că în mod eronat organul fiscal ar fi omis introducerea veniturilor obţinute de societate din valorificarea produselor reziduale, au fost înlăturate, Curtea apreciind ca legală şi conformă cu principiul deplinei concurenţe exprimat la Capitolul 1 din Ghidul preţurilor de transfer pentru companiile multinaţionale, respectiv liniile directoare privind procedurile de monitorizare a Ghidului preţurilor de transfer al OECD, conduita organului fiscal. Pentru a da eficienţă acestui principiu, organul fiscal a procedat în mod temeinic pentru determinarea ponderii veniturilor înregistrate de societate în relaţia cu persoana afiliată C Spa Italia în sensul că din totalul veniturilor de exploatare au fost excluse toate veniturile din relaţia cu persoane independente, între care şi valorificarea produselor reziduale astfel încât ajustările reflecte cât mai fidel tranzacţiile societăţii cu persoana afiliată.
II. În ce priveşte suma de 502.867 lei reprezentând impozit pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi - persoane fizice nerezidente şi suma de 466.671 lei reprezentând majorări de întârziere aferente impozitului pe veniturile obţinute în România de nerezidenţi, instanţa de fond a reţinut că sunt incidente dispoziţiile art. 113 din Codul fiscal în sensul că, pentru veniturile obţinute din România (în speţă din redevenţe, dobânzi şi prestări de servicii), nerezidenţii au obligaţia în condiţiile titlului V din Codul fiscal de a plăti impozit în România. De asemenea, art. 114 prevede că impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi se aplică asupra veniturilor brute impozabile obţinute din România.
Potrivit art. 116 din Codul fiscal, obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului la bugetul de stat revine beneficiarului acestor prestări.
De asemenea, art. 118 Codul fiscal prevede că pentru aplicarea prevederilor convenţiei de evitare a dublei impuneri nerezidentul are obligaţia de a prezenta plătitorului de venit certificatul de rezidenţă fiscală. Macheta certificatului de rezidenţă fiscală şi termenul de depunere a acestuia de către nerezident se stabilesc prin norme.
Pct. 15 din Normele metodologice stipulează că nerezidenţii care au realizat venituri din România pentru a beneficia de prevederile convenţiilor de evitare a dublei impuneri vor depune în anul realizării venitului sau în anul următor realizării acestuia la plătitorul de venituri originalul certificatului de rezidenţă fiscală sau al documentului prevăzut la pct. 13 alin. (1), tradus şi legalizat de organul autorizat din România în cazul în care certificatul de rezidenţă fiscală nu se prezintă în acest termen, se aplică prevederile titlului V. în momentul prezentării certificatului de rezidenţă fiscală se aplică prevederile convenţiei de evitare a dublei impuneri şi se face regularizarea impozitului în cadrul termenului legal de prescripţie.
Prin urmare, impozitul datorat de nerezidenţi se calculează prin aplicarea, în momentul plăţii veniturilor, a cotelor prevăzute de Codul fiscal, cu posibilitatea aplicării cotelor mai favorabile din convenţiile de evitare a dublei impuneri, în condiţiile prezentării documentelor de rezidenţă fiscală într-un stat cu care România are încheiată convenţie de evitare a dublei impuneri. Cota de impozit aplicabilă variază şi în funcţie de natura plăţii şi de rezidenţa beneficiarului. Pentru a beneficia de prevederile convenţiei de evitare a dublei impuneri încheiată de un stat semnatar al convenţiei de evitare a dublei impuneri cu România, beneficiarul venitului are obligaţia de a prezenta în momentul realizării venitului (sau ulterior), certificatul de rezidenţă fiscală emis de autoritatea competentă din statul respectiv. Potrivit punctului 13 din H.G. nr. 44/2004, pentru dovedirea rezidenţei se poate prezenta şi un alt document eliberat de către o alta autoritate decât cea fiscală, care are atribuţii în domeniu certificării rezidenţei conform legislaţiei interne a acelui stat.
Pct. 15 din Normele metodologice prevăd şi faptul că, certificatul de rezidenţă fiscală trebuie să menţioneze că beneficiarul venitului a avut, în termenul de prescripţie, rezidenţa fiscală în statul contractant cu care este încheiată convenţia de evitare a dublei impuneri, într-un stat al Uniunii Europene sau al Asociaţiei Europene a Liberului Schimb pentru toată perioada în care s-au realizat veniturile din România.
Instanţa de fond, prin sentinţa casată, a considerat că în mod nelegal organul fiscal nu a luat în considerare actele prezentate de reclamantă şi a considerat că nu există documente justificative care certifică rezidenţa fiscală pentru C Spa pentru anii 2007-2009, în care aceasta a obţinut venituri în România.
Pe de altă parte, sub aspectul cuantumul impozitului pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi stabilit de organul de inspecţie fiscală, instanţa de fond prin sentinţa casată a reţinut că este eronată utilizarea metodei sutei micşorate de către organul de inspecţie fiscală.
În rejudecare, faţă de dezlegările date de instanţa de casare, curtea a reţinut că susţinerile reclamantei sunt neîntemeiate şi vor fi respinse ca atare în ce priveşte anii 2006-2008, în ceea ce priveşte partenerul C SpA Italia.
În decizia de casare s-a mai reţinut că instanţa de fond nu a analizat situaţia referitoare la depunerea certificatului de rezidenţă fiscală a tuturor persoanelor nerezidente către care societatea reclamantă a efectuat plăţi în anii 2006, 2007, 2008, 2009 şi 2010, astfel cum s-a reţinut în cuprinsul actelor contestate, fiind reiterat acest aspect şi în cuprinsul recursului şi pentru care organul fiscal a constatat că nu a fost calculat, reţinut şi virat la bugetul statului impozitul pe veniturile din România de nerezidenţi.
În rejudecare, Curtea a reţinut că potrivit actelor fiscale contestate, în intervalul de timp menţionat reclamanta a înregistrat în contabilitate facturi cu mai mulţi parteneri din Uniunea Europeană, însă a prezentat numai pentru partenerul C SpA certificate de rezidenţă fiscală emise de autorităţile italiene.
În schimb, petenta a comunicat echipei de inspecţie fiscală faptul că a emis cereri către toţi furnizorii externi pentru obţinerea certificatelor de rezidenţă fiscală conform notificării, dar până în prezent nu a primit toate documentele.
Curtea a reţinut că criticile formulate de reclamantă în ceea ce priveşte restul partenerilor comunitari în perioada relevantă sunt în mod vădit neîntemeiate, aceasta nedepunând nici un document în susţinerea poziţiei sale procesuale, în condiţiile în care sarcina probei îi revenea în mod incontestabil, în raport ce dispoziţiile legale incidente în cauză.
Cu privire la modul de calcul al impozitului pe veniturile obţinute în România de nerezidenţi, instanţa de recurs prin decizia de casare a dezlegat cu putere obligatorie potrivit art. 315 alin.1 C.pr.civ. faptul că „este corectă modalitatea de calcul a organului fiscal, fiind eronată soluţia instanţei de fond."
Instanţa de casare a reţinut că "referitor la impunerea persoanelor nerezidente şi modul de calcul a impozitului pe veniturile realizate de nerezidenţi în România în cauză sunt aplicabile prevederile art. 113, art. 114, 115 şi 116 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu pct.8 alin.(l) din HG nr.44/ 2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, dat în aplicarea art. 116. În ceea ce priveşte anul 2006, cota de impozit este de 15%, aşa cum prevedea Codul fiscal în vigoare în acel an, iar pentru anii 2007-2010, cota de impozitare este cea prevăzută de dispoziţiile art. 116 din Codul fiscal, incidente în această perioadă.
În raport de aceste prevederi legale, societatea C Est Europe SRL (plătitorul de venit) avea obligaţia de a calcula, reţine, prin stopaj la sursă şi apoi de a vira la bugetul statului impozitul pe veniturile nerezidenţilor, prin aplicarea procentului de impozitare asupra veniturilor brute, suma rămasă reprezentând venit net care se plăteşte nerezidenţilor. Astfel, suma care s-a plătit efectiv persoanelor juridice nerezidente în România reprezintă venitul net.
Dacă societatea reclamantă nu şi-a îndeplinit obligaţiile fiscale şi nu a calculat, reţinut şi virat impozitul pe veniturile nerezidenţilor, nu se poate afirma că venitul încasat de societăţile nerezidente reprezintă venit brut şi că asupra acestuia se aplică cota de impozitare.
Înţelesul alin.(3) art. 116, valabil în anul 2006, invocat de societate, este acelaşi, respectiv că venitul brut este mai mare decât venitul net încasat de nerezident, iar impozitul se aplică la venitul brut. Mai mult, acest articol de lege a fost abrogat prin Legea nr.3 43/20.06 pentru modificarea şi completarea Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal de la 1.01.2007.
În conformitate cu logica fiscală se stabileşte mai întâi noţiunea de venit brut care, diminuat cu impozitul reţinut la sursă, determină venitul net care se virează de către S.C. A SRL către nerezidenţii persoane juridice.
Prin urmare, baza de calcul luată în considerare de organele de inspecţie fiscală la determinarea impozitului pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi este legal stabilită, aceasta fiind determinată prin procedeul sutei micşorate pornind de la sumele efectiv plătite societăţilor nerezidente mai sus enumerate."
În consecinţă, fiind stabilit cu putere obligatorie de către instanţa de casare că este corectă modalitatea de calcul a organului fiscal, în rejudecare au fost respinse ca neîntemeiate susţinerile reclamantei şi sub acest aspect.
Recursul
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta SC A SRL, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
În dezvoltarea motivelor de recurs invocate în temeiul dispoziţiilor art. 304 alin.7, alin. 9 şi art.3041 Cod procedură civilă, recurenta-reclamantă a susţinut în esenţă că instanţa de fond nu a prezentat o motivare suficientă pentru decizia luată, rezumându-se să aprecieze numai o parte din probele administrate în cauză iar motivaţia prezentată este contradictorie.
Recurenta-reclamantă a formulat critici cu privire la aprecierea ca fiind nedeductibile a unor cheltuieli efectuate de către SC A SRL respectiv stabilirea unor obligaţii de plată suplimentare privind impozitul pe profit, prin încadrarea drept nedeductibile a unor cheltuieli fără a analiza şi încadrarea acestor cheltuieli să se fundamenteze pe toate prevederile legale care reglementează aspectul deductibilităţii cheltuielilor.
Astfel, referitor la suma de 13.792 lei, reprezentând obligaţii suplimentare de plată a impozitului pe profit stabilite de organele fiscale, recurenta a susţinut că instanţa de fond nu a avut în vedere decât argumentele reţinute prin actele contestate fără a lua în considerare cele reţinute prin expertiza contabilă respectiv faptul că din totalul sumei suma de 4.690 lei reprezintă cheltuieli deductibile în raport de prevederile art. 94 alin.(2) din Ordinul nr. 1752/2005 şi trebuia avută în vedere la calculul impozitului pe profit aferent anului 2006.
În ceea ce priveşte suma de 13.539 lei reţinută ca reprezentând cheltuieli de natura investiţiilor şi care fac parte din valoarea utilajelor, apreciindu-se ca fiind nedeductibilă la calculul impozitului pe profit aferent anului 2007, recurenta a susţinut că instanţa de fond a ignorat prevederile punctului 94 alin.(2) din Ordinul 1752/2005 şi prevederile pct.12 din normele de aplicare a art. 19 din Codul fiscal aplicabil.
Astfel, consideră recurenta că suma de 13.539 lei reprezentând cheltuielile efectuate pentru prestarea serviciilor cu demontarea, mutarea şi punerea în funcţiune sunt cheltuieli ulterioare aferente unor imobilizări corporale recunoscute ca active în prealabil şi realizate cu scopul continuării activităţii economice şi în conformitate cu opinia expertului exprimată prin raportul de expertiză efectuat în cauză în primul ciclu procesual, aceste cheltuieli ulterioare nu contribuie la îmbunătăţirea parametrilor tehnici sau aducerea de beneficii ulterioare şi în consecinţă nu vor fi recunoscute în valoarea activului.
Astfel fiind, susţine recurenta aceste cheltuieli cu relocare utilajelor trebuie să fie recunoscute ca şi cheltuieli aferente perioadei în care au fost realizate iar suma de 13.539 lei ca fiind o cheltuială deductibilă la stabilirea profitului impozabil, respectiv la stabilirea impozitului pe profit aferent anului 2007.
Prin urmare, concluzionează recurenta că suma de 13.569 lei nu este datorată cu titlu de obligaţie suplimentară, astfel cum s-a reţinut eronat prin decizia nr. 286/14.08.2012 cât şi prin sentinţa criticată.
Aceleaşi critici au fost formulate de către recurentă şi cu privire la suma de 200.035 lei reprezentând suma cumulată a cheltuielilor efectuate cu prestările de servicii privind relocarea fabricii, facturate de B GmbH Germania, care trebuiau încadrate în categoria cheltuielilor deductibile şi nu inclusă în calculul amortizării mijloacelor fixe pe perioada de viaţă normată.
Prin urmare, susţine recurenta că suma respectivă nu este datorată cu titlu de obligaţii suplimentare cum în mod eronat s-a reţinut prin actele administrativ fiscale contestate.
Recurenta a contestat stabilirea de către organele fiscale a unor obligaţii suplimentare de plată privind impozitul pe profit şi sub aspectul metodei aplicate respectiv „metoda marjei tranzacţionale nete”, apreciind că în mod eronat instanţa de fond în rejudecare a considerat că metoda aleasă de organele fiscale este corectă, ignorând reţinerile expertului potrivit cărora această metodă ar fi adecvată pentru o entitate nou înfiinţată.
Concluzionând recurenta-reclamantă a susţinut că organele fiscale nu aveau dreptul de a ajusta rezultatul exerciţiului financiar prin aplicarea suplimentară a unei alte marje tranzacţionale nete şi a solicitat anularea bazei suplimentare în sumă de 35.464.849 lei aferente impozitului pe profit stabilite prin actele contestate, respectiv suma de 354.695 lei stabilită prin Decizia F-BV 1100/30.12.2011 şi a accesoriilor aferente acesteia, în cuantum de 476.250 lei.
Intimata Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov a formulat întâmpinare solicitând respingerea recursului declarat de reclamanta SC A SRL şi menţinerea ca legală şi temeinică a sentinţei civile nr. 150/18.12.2015 pronunţată de Curtea de Apel Braşov, susţinând în esenţă că prin criticile formulate recurenta-reclamantă a reluat în fapt susţinerile din acţiunea introductivă, fără a prezenta vreun element de noutate care să constituie critici concrete şi la obiect în cauza de faţă şi ignorând concluziile reţinute prin decizia de casare nr. 1907/08.05.2015 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie prin care s-a stabilit cu putere obligatorie că este corectă modalitatea de calcul a organelor de inspecţie fiscală în ceea ce priveşte stabilirea obligaţiilor fiscale în sarcina reclamantei.
Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de recurs invocat cât şi în temeiul dispoziţiilor art. 3041 Cod procedură civilă Înalta Curte constată că sunt nefondate criticile formulate de recurenta-reclamantă SC A SRL, pentru considerentele expuse în continuare.
Motivul de recurs invocat de recurentă prevăzut de dispoziţiile art. 304 pct.7 Cod procedură civilă, care se referă la cazul în care hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când aceasta cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii, Înalta Curte constată că nu este incident în speţă.
În dreptul intern nemotivarea hotărârii judecătoreşti este sancţionată de legiuitor, pornind de la un proces echitabil, consacrat de art. 6 § 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.
Astfel, conform jurisprudenţei instanţei de la Strasbourg noţiunea de proces echitabil presupune ca o instanţă internă, care nu a motivat decât pe scurt hotărârea sa, să fi examinat totuşi, în mod real, problemele esenţiale care i-au fost supuse şi nu doar să reia pur şi simplu concluziile instanţei inferioare.
Pe de altă parte, dreptul la un proces echitabil include, printre altele, dreptul părţilor de a prezenta observaţiile pe care le consideră pertinente pentru cauza lor.
Înalta Curte apreciază că motivarea hotărârii judecătoreşti înseamnă, în sensul strict al termenului, precizarea în scris a raţionamentului care îl determină pe judecător să admită sau să respingă o cerere de chemare în judecată.
Respectarea acestei cerinţe a motivării actului jurisdicţional aflat în calea extraordinară de atac a recursului s-a analizat în raport de motivele prezentate în acţiunea dedusă judecăţii şi de argumentele aduse în apărare de partea adversă.
În cauza dedusă judecăţii, hotărârea pronunţată de instanţa de fond satisface cerinţele prevăzute de art. 26 alin.(1) pct.5 Cod procedură civilă, în considerentele acesteia regăsindu-se motivele de fapt şi de drept care au format convingerea instanţei, fiind examinate efectiv toate problemele esenţiale ridicate de părţi.
În ceea ce priveşte criticile subsumate motivului de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 304 pct.9 şi art. 3041 Cod procedură civilă, Înalta Curte apreciază că sunt neîntemeiate.
Astfel, referitor la criticile formulate de recurenta-reclamantă cu privire la aprecierea eronată ca fiind nedeductibile a unor cheltuieli efectuate de SC A SRL.
Cu privire la suma în cuantum de 13.762 lei reprezentând cheltuielile cumulate ale taxelor de timbru în sumă totală de 12.552 lei şi a taxelor pentru obţinerea certificatului de urbanism (alipirea terenurilor) în sumă totală de 1.240 lei, instanţa de control judiciar constată că în mod corect judecătorul fondului a reţinut că taxele achitate de societatea reclamantă nu reprezintă un element de cheltuială, ci reîntregesc valoarea de achiziţie a terenurilor fiind consemnat în evidenţele societăţii la capitolul „Imobilizări corporale” şi în consecinţă aceste cheltuieli cu taxele de timbru ca şi a celor generate de obţinerea certificatelor de urbanism pentru alipirea terenurilor nu sunt cheltuieli deductibile fiscal.
Din interpretarea dispoziţiilor legale respectiv pct. 54 alin.(1) al OMFP nr.1852/2005 coroborate cu pct.88 şi 90 secţiunea 7, capitolul 2, anexa 1, instanţa de fond a apreciat contrar celor reţinute în hotărârea primei instanţe casate din primul ciclu procesual cât şi prin raportul de expertiză că sumele respective nu sunt deductibile precum şi faptul că textele respective nu fac nicio distincţie în funcţie de momentul achitării acestora anterior sau ulterior achiziţiei terenurilor respective iar valoarea acestora reîntregeşte valoarea de achiziţie a acestora fiind evidenţiate în situaţia financiară a societăţii, astfel cum s-a menţionat deja, la capitolul „Imobilizări corporale”.
În ceea ce priveşte suma în cuantum de 13.539 lei reprezentând cheltuieli cu prestările de servicii pentru demontarea, mutarea şi punerea în funcţiune a unor utilaje, susţinerile recurentei-reclamante potrivit cărora aceste cheltuieli ar fi deductibile la stabilirea profitului impozabil, respectiv a impozitului pe profit aferent anului 2007 sunt neîntemeiate.
Astfel cum a rezultat din probatoriul administrat în cauză şi s-a reţinut prin sentinţa atacată, cheltuielile respective sunt aferente unui mijloc fix şi în consecinţă cheltuiala este deductibilă fiscal conform prevederilor art. 21 alin.(3) lit.i din Codul fiscal, amortizarea, recuperarea cheltuielilor de achiziţie urmând a se face prin deducerea amortizării conform art. 24 alin.(1) din Codul fiscal.
În mod corect instanţa de fond a înlăturat concluziile raportului de expertiză efectuat în cadrul primului ciclu procesual, reţinând că dispoziţiile legale mai sus menţionate nu disting cu privire la punerea iniţială în funcţiune a utilajelor sau reinstalarea, relocarea ulterioară a acestora şi impunerea unui regim de taxare diferit în raport cu momentul efectuării acestor operaţiuni.
Aceleaşi concluzii se impun şi în ceea ce priveşte criticile formulate de recurenta-reclamantă cuprinse la suma de 200.035 lei apreciată în mod corect ca fiind nedeductibilă de către instanţa de fond prin sentinţa recurată, întrucât cheltuielile respective aferente relocării, montării, punerii pe poziţie a utilajelor deţinute de societate reprezintă cheltuieli de natura investiţiilor, fiind aferente unor mijloace fixe iar deductibilitatea acestor cheltuieli este stabilită în conformitate cu dispoziţiile art. 21 alin.(3) lit.i) din Codul fiscal, în limita prevăzută de art. 24, respectiv prin deducerea amortizării iar nu prin trecerea integrală a mijlocului fix pe costuri.
Cu privire la criticile formulate de recurenta-reclamantă referitoare la utilizarea metodei marjei tranzacţionale nete utilizată de organele de inspecţie fiscală şi reţinută prin sentinţa pronunţată de instanţa de fond ca fiind corectă, Înalta Curte le apreciază ca fiind nefondate.
Astfel cum a rezultat din materialul probator administrat în cauză, în perioada verificată de organele fiscale de control s-a constatat că operaţiunile efectuate de recurenta-reclamantă reprezintă tranzacţii între persoanele afiliate iar preţul la care se transferă bunurile în cadrul tranzacţiilor dintre persoanele afiliate reprezintă preţ de transfer.
Întrucât recurenta-reclamantă a prezentat un dosar incomplet al preţurilor de transfer practicate în relaţia cu persoana afiliată C Spa Italia, în perioada 2007-2010, fără justificarea preţurilor de transfer practicate, organele fiscale au procedat conform dispoziţiilor art. 3 din OMFP nr. 222/2008 la ajustarea preţurilor de transfer practicate între cele două societăţi în temeiul dispoziţiilor art. 11 alin.(1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.
În mod corect judecătorul fondului a înlăturat concluziile cuprinse în raportul de expertiză cu privire la metoda marjei tranzacţionale nete utilizată de organele de inspecţie fiscală, instanţa de control judiciar în analiza acestui motiv de recurs aminteşte faptul că expertiza tehnică judiciară are rolul de a oferi instanţei de judecată o opinie de specialitate asupra documentaţiei supusă analizei, însă aprecierea probelor se face pe baza raţionamentului judecătorului prin corelarea cu celelalte probe administrate în cauză şi analizarea acestora prin prisma normelor juridice aplicabile în materie.
În acest context, Înalta Curte constată că în fapt criticile formulate de recurenta-reclamantă cu privire la metoda marjei tranzacţionale nete utilizate care a dus la ajustarea veniturilor rezultate din exploatare pe relaţia cu societatea afiliată C Spa Italia cu suma de 35.246.585 lei sunt nefondate, prin sentinţa recurată reţinându-se în mod corect că actele administrativ fiscale atacate prin care au fost stabilite obligaţi fiscale suplimentare reprezentând impozit pe profit cu accesorii pentru perioada controlată sunt legale şi temeinice.
Având în vedere toate aceste considerente, Înalta Curte în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin.(1) din Legea nr. 554/2004 şi a dispoziţiilor art. 312 alin.(1) Cod procedură civilă, va dispune respingerea recursului declarat de reclamanta societatea A SRL, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
Respinge recursul declarat de S.C. A S.R.L. împotriva Sentinţei nr. 150 din 18 decembrie 2015 a Curţii de Apel Brașov – Secţia Contencios Administrativ şi Fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 18 octombrie 2016.