Ședințe de judecată: Martie | | 2024
Sunteți aici: Pagina de început » Detalii jurisprudență

R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal

Decizia nr. 950/2015

Şedinţa publică de la 4 martie 2015

Asupra recursului de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin Cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 5 decembrie 2012, reclamanta SC T.G.I. SRL, prin lichidator judiciar SC A.S. IPURL, a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti - A.F.P. Sector 6 şi A.N.A.F. - D.G.S.C., anularea Deciziei nr. D1 din 11 iunie 2012, a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. F1 din 23 aprilie 2012 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F1 din 23 aprilie 2012.

Pârâta D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti, în reprezentarea A.F.P. Sector 6, a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

Prin întâmpinarea depusă la dosar, pârâta A.N.A.F. a invocat excepţia inadmisibilităţii capetelor de cerere privind anularea deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală, iar pe fondul cauzei, a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin Sentinţa civilă nr. 1.627 din 17 mai 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a fost respinsă, ca neîntemeiată, contestaţia formulată de reclamanta SC T.G.I. SRL, prin lichidator judiciar SC A.S. IPURL, în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti - A.F.P. Sector 6 şi A.N.A.F. - D.G.S.C.

Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că în perioada 9 ianuarie 2012 - 19 martie 2012, autoritatea de control a efectuat verificarea fiscală la SC T.G.I. SRL, controlul vizând perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2011.

În urma verificărilor efectuate s-a constatat că reclamanta datorează obligaţii suplimentare de plată în sumă totală de 4.238.948 RON, din care 1.486.513 RON reprezentând diferenţă TVA; 816.163 RON dobânzi; 222.977 RON penalităţi şi 1.678.818 RON impozit pe profit şi accesorii aferente.

În baza Raportului de inspecţie fiscală nr. F1 din 23 aprilie 2012, A.F.P. Sector 6 a emis Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. F1 din 23 aprilie 2012, prin care s-a stabilit o creanţă fiscală de plată în sarcina reclamantei pentru sumele de 1.486.513 RON reprezentând diferenţă TVA; 816.163 RON dobânzi; 222.977 RON penalităţi şi 1.678.818 RON impozit pe profit şi accesorii aferente.

Organele fiscale au constatat, în esenţă, că societatea a dedus nejustificat TVA în sumă de 1.486.513 RON, aferentă perioadei 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2011, înscrisă în facturi de achiziţii de bunuri şi servicii şi bonuri de achiziţie combustibil, care nu au fost prezentate de către societate organelor fiscale, nejustificându-se cu documente prestarea efectivă a serviciilor achiziţionate.

S-a reţinut că documentele prezentate de societate, facturi care au ca obiect servicii de reparaţii auto, manoperă, plată servicii, servicii facturate, piese auto, reparaţii auto, vopsitorie, tinichigerie auto, diverse piese auto, nu conţin nicio menţiune referitoare la numărul de înmatriculare al autoturismelor pentru care s-au efectuat serviciile menţionate şi nu sunt însoţite de documente justificative din care să rezulte natura serviciilor prestate.

De asemenea, s-a constatat că reclamanta nu a declarat tranzacţiile cu furnizorii înscrişi pe facturile respective, iar din consultarea bazelor de date a rezultat că societăţile respective, fie au desfăşurat alte tipuri de activităţi, fie au activitatea suspendată, sunt declarate inactive sau neplătitoare de TVA sau în urma controalelor încrucişate, a rezultat că unele societăţi nu au efectuat tranzacţiile pentru care s-au solicitat verificările.

Totodată, organele de inspecţie fiscală nu au acordat societăţii dreptul de deducere a TVA în sumă de 281.041 RON, aferentă unor bonuri de combustibili, care nu s-au regăsit în evidenţa contabilă.

Instanţa de primă jurisdicţie a reţinut că apărarea reclamantei vizând încălcarea dispoziţiilor art. 101 şi art. 102 alin. (1) lit. b) C. proc. fisc., pentru necomunicarea prealabilă a avizului de inspecţie fiscală, nu este întemeiată, având în vedere că în cauză s-a făcut aplicarea situaţiei de excepţie prevăzută de art. 102 alin. (4) lit. b) C. proc. fisc., inspecţia fiscală fiind declanşată urmare a adresei nr. A1 din 16 decembrie 2011 a D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti, prin care s-a înştiinţat că prin Sentinţa civilă nr. 1.632 din 8 februarie 2012 a Tribunalului Bucureşti s-a dispus deschiderea procedurii falimentului împotriva societăţii, fiind stabilit terenul limită pentru depunerea declaraţiei de creanţă la 8 aprilie 2012.

De asemenea, s-a mai comunicat că procedura insolvenţei a fost deschisă la data de 7 septembrie 2011 şi în vederea precizării creanţei s-a solicitat A.F.P. Sector 6 cuantumul obligaţiilor fiscale curente declarate şi neachitate de către societate, ulterior deschiderii procedurii insolvenţei, întrucât pentru obligaţiile fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenţei nu se calculează şi datorează penalităţi.

În legătură cu susţinerea reclamantei privind lipsa cauzei actelor sau a caracterului ilicit al cauzei acestora, cu motivarea că s-a încercat deturnarea aplicării dispoziţiilor legale cu privire la creanţele născute în timpul procedurii, astfel încât acestea să devină aplicabile şi unor creanţe anterioare procedurii, pentru care dreptul la acţiune este stins, instanţa de fond a constatat că nu constituie un motiv de anulare a actelor administrativ fiscale.

Curtea a reţinut că inspecţia fiscală a avut drept obiectiv stabilirea cu certitudine a creanţei fiscale ce trebuia declarată până la data de 8 aprilie 2012. Din punct de vedere fiscal, prezintă relevanţă dacă actul administrativ fiscal contestat a fost emis în termenul de prescripţie al dreptului de a stabili obligaţii fiscale, condiţie care este îndeplinită, având în vedere perioada supusă verificării inspecţiei fiscale, pentru impozitul de profit şi TVA.

Reclamanta nu a contestat faptul că nu a putut pune la dispoziţia organelor fiscale documente justificative şi nici situaţia de fapt reţinută prin raportul de inspecţie fiscală, apreciind însă, că în lipsa bonurilor fiscale şi a facturilor, identificarea cuantumului minimal al cheltuielilor deductibile urmează a se face prin alte mijloace de probă, respectiv prin metodologia de stabilire a cuantumului minim rezonabil acceptat al cheltuielilor cu combustibilul, astfel cum a solicitat prin cererea din data de 13 aprilie 2012.

Instanţa de fond a reţinut, în esenţă, că soluţia probatorie propusă de reclamantă nu se referă la situaţia în care se află aceasta, întrucât ceea ce a determinat stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare au fost înregistrările contabile ale unor operaţiuni, pentru care nu au fost prezentate documente contabile justificative, astfel încât, s-a calculat diferenţă de impozit pe profit şi TVA pentru sumele înregistrate în contabilitate, dar pentru care nu au fost prezentate documente justificative, potrivit art. 21 alin. (4) lit. f) din C. fisc. şi pct. 44 din H.G. nr. 44/2004.

Facturile prezentate de societate, care au ca obiect servicii de reparaţii auto, manoperă, plată servicii, servicii facturate, piese auto, reparaţii auto, vopsitorie-tinichigerie auto, diverse piese auto, nu conţin nicio menţiune referitoare la numărul de înmatriculare al autoturismelor şi nu sunt însoţite de documente justificative din care să rezulte natura serviciilor prestate.

Prima instanţă a constatat că în lipsa acestor informaţii, în mod corect organele fiscale au stabilit obligaţii fiscale suplimentare, prin deducerea nejustificată a TVA.

În ceea ce priveşte bonurile de carburant, în contextul în care acestea nu au putut fi prezentate şi nici nu au fost reconstituite, nu se poate solicita determinarea obligaţiilor fiscale prin metodologia de stabilire a cuantumului minim rezonabil acceptat al cheltuielilor cu combustibilul, întrucât lipseşte însăşi situaţia premisă, lipsa dovezii efective a efectuării operaţiunilor, astfel încât, în mod corect nu s-a stabilit dreptul de deducere în ceea ce priveşte cheltuielile cu combustibilul, astfel cum rezulta din înregistrările contabile ale societăţii.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva Sentinţei civile nr. 1.627 din 17 mai 2013, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a formulat recurs, în termen legal, reclamanta SC T.G.I. SRL, prin lichidator judiciar SC A.S. IPURL, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.

Recursul declarat de reclamantă s-a întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ., în temeiul cărora s-a solicitat casarea hotărârii atacate şi în urma rejudecării, să se dispună acţiunii introductive, astfel cum a fost formulată, cu obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată.

Recurenta-reclamantă a reluat, în fapt, susţinerile formulate prin cererea de chemare în judecată, învederând, în esenţă, următoarele aspecte:

I. Nulitatea deciziei şi a raportului de inspecţie fiscală pentru necomunicarea prealabilă a avizului de inspecţie fiscală.

Având în vedere că situaţiile în care nu este necesar avizul de inspecţie fiscală sunt prevăzute limitativ de art. 102 alin. (2) C. proc. fisc., rezultă că, în situaţia dedusă analizei, era necesar avizul de inspecţie fiscală, conform art. 101, aviz care trebuia comunicat, potrivit art. 102 alin. (1) lit. b), cu 15 zile înainte de începerea inspecţiei fiscale.

Nu prezintă relevanţă faptul că această neregularitate procedurală nu este sancţionată cu nulitatea absolută, potrivit art. 46 C. proc. fisc., întrucât existenţa nulităţii se apreciază în temeiul art. 105 alin. (2) C. proc. civ.

În contradicţie cu cele susţinute în decizia de soluţionare a contestaţiei, se constată că art. 46 C. proc. fisc. nu înlătură de la aplicare dispoziţiile art. 105 alin. (2) C. proc. civ., întrucât nulitatea nu intervine numai în situaţiile expres prevăzute de lege ci şi în cazul unor nulităţi virtuale, situaţie în care, interpretul legii va aprecia gravitatea efectelor încălcării normelor imperative ale legii.

II. Nulitatea deciziei şi a raportului de inspecţie fiscală pentru lipsa cauzei sau a caracterului ilicit al cauzei acestora.

Caracterul ilicit al cauzei rezultă din faptul că pârâta D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti a încercat să deturneze aplicarea dispoziţiilor legale cu privire la creanţele născute în timpul procedurii (art. 64 alin. (6) din Legea nr. 85/2006), astfel încât, acestea să devină aplicabile şi unor creanţe anterioare procedurii, pentru care dreptul material la acţiune este stins.

Lipsa cauzei actelor administrativ-fiscale rezultă şi din împrejurarea că respectivele creanţe fiscale sunt identice cu cele declarate de A.F.P. Sector 6 prin cererea de înscriere a creanţei în tabelul preliminar din data de 7 noiembrie 2011 (excepţie fac unele amenzi-creanţe născute în timpul procedurii insolvenţei).

III. Nulitatea deciziei şi a raportului de inspecţie fiscală pentru lipsa lor de temeinicie.

În lipsa bonurilor fiscale sau a facturilor fiscale, identificarea cuantumului minimal al cheltuielilor deductibile urmează a se face şi prin alte mijloace de probă, care creează certitudine în legătură cu existenţa cheltuielilor respective. Or, metodologia de stabilire a cuantumului minim rezonabil acceptat al cheltuielilor cu combustibilul este de natură a permite obţinerea informaţiilor necesare, relativ la cuantumul cheltuielilor deductibile.

Interpretarea dispoziţiilor art. 21 şi art. 146 C. fisc. nu se poate face decât prin raportare la dispoziţiile art. 3 C. proc. fisc. (ce reglementează cu titlu general principiul neutralităţii în aplicarea şi interpretarea dispoziţiilor fiscale, sens în care, obligaţia de plată a unor taxe nu se poate imagina în lipsa exerciţiului unor drepturi corelative de deducere); practica Curţii Europene de Justiţie în interpretarea dispoziţiilor Directivelor referitoare la impozitul pe profit, respectiv, TVA.

Un aspect suplimentar legat de deductibilitatea în sfera TVA este acela relativ la condiţia înregistrării în scop de TVA al furnizorului de combustibil. Dovada îndeplinirii acestei condiţii este redundantă, faţă de împrejurarea că este de notorietate faptul că toţi furnizorii de combustibil din România sunt înregistraţi în scop de TVA.

De asemenea, se au în vedere şi dispoziţiile art. 62 din O.G. nr. 92/2003, referitor la forţa probantă a documentelor justificative şi a evidenţelor contabile.

4. Apărările formulate de intimata D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti, în reprezentarea A.F.P. Sector 6.

Prin întâmpinarea formulată în cauză, intimata-pârâta D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti, în reprezentarea A.F.P. Sector 6, a solicitat respingerea recursului declarat de reclamantă, ca neîntemeiat şi menţinerea sentinţei recurate ca fiind legală şi temeinică, reiterând apărările prezentate în faţa instanţei de fond.

5. Apărările formulate de intimata A.N.A.F.

Intimata-pârâtă A.N.A.F. a depus la dosar întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului declarat de reclamantă, ca nefondat şi menţinerea hotărârii atacate ca fiind legală şi temeinică, apreciind că, raportat la motivele pe care se întemeiază calea de atac, acestea sunt nefondate.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de recurs formulate şi din oficiu, în limitele prevăzute de art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte reţine următoarele:

Critica recurentei-reclamante referitoare la nulitatea actelor administrativ fiscale pentru necomunicarea prealabilă a avizului de inspecţie fiscală, este neîntemeiată.

În mod corect instanţa de fond a reţinut că inspecţia fiscală desfăşurată la societatea reclamantă se încadrează în situaţia de excepţie prevăzută de dispoziţiile art. 102 alin. (4) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, potrivit cărora, "emiterea avizului nu este necesară: b) în cazul unor acţiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorităţi, potrivit legii".

Astfel, inspecţia fiscală a fost iniţiată urmare a adresei nr. A1 din 16 decembrie 2011 emisă de D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti, prin care s-a comunicat că prin Sentinţa comercială nr. S1 din 7 septembrie 2011, pronunţată de Tribunalul Bucureşti, secţia a VII-a civilă, în Dosarul nr. D1 din 2011, s-a dispus deschiderea procedurii de insolvenţă a debitoarei SC T.G.I. SRL.

În ceea ce priveşte susţinerea recurentei-reclamante, potrivit căreia prin noţiunea "unor autorităţi" urmează a se înţelege "alte autorităţi" decât acelea care efectuează controlul, instanţa de control judiciar constată că prin textul art. 102 alin. (4) lit. b) C. proc. fisc., legiuitorul a avut în vedere sensul larg al noţiunii, motiv pentru care, nu poate fi reţinută interpretarea restrictivă adusă de recurentă acestei noţiuni.

În cauză nu sunt incidente dispoziţiile art. 105 alin. (2) C. proc. civ., aplicabile în baza art. 2 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, având în vedere că nu s-a constatat lipsa nici unuia dintre elementele expres prevăzute de art. 46 din O.G. nr. 92/2003, care atrage nulitatea actului administrativ fiscal.

Mai mult, prin Invitaţia nr. I1 din 9 ianuarie 2012, reclamanta a fost înştiinţată cu privire la perioada şi debitele care fac obiectul inspecţiei fiscale iar administratorul judiciar SC A.S. IPURL a împuternicit persoana care să reprezinte societatea în vederea efectuării inspecţiei fiscale şi care să pună la dispoziţie toate documentele solicitate, fără a formula obiecţiuni cu privire la desfăşurarea inspecţiei fiscale.

Critica recurentei-reclamante referitoare la nulitatea actelor administrativ fiscale pentru lipsa cauzei sau a caracterului ilicit al cauzei acestora, este nefondată.

Prima instanţă a reţinut în mod judicios că inspecţia fiscală a fost efectuată în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, cuprinzând perioada 1 ianuarie 2006 - 31 decembrie 2010, pentru impozitul pe profit şi perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2011, pentru TVA şi contribuţiile datorate bugetului asigurărilor sociale de stat, sănătate şi şomaj.

În urma desfăşurării inspecţiei fiscale, finalizată prin emiterea Deciziei de impunere nr. F1 din 23 aprilie 2012, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii suplimentare de plată faţă de cele declarate de societatea debitoare prin cererea de înscriere a creanţei în tabelul preliminar din data de 7 noiembrie 2011.

Referitor la criticile formulate de recurentă vizând concluziile actelor administrativ-fiscale cu privire la cheltuielile deductibile cu combustibilul, în acord cu judecătorul fondului, se constată că societatea nu a prezentat documente justificative din care să rezulte modul efectiv în care operaţiunile au fost efectuate în scopul realizării de operaţiuni taxabile, având în vedere că dreptul de deducere a TVA aferentă achiziţiilor de bunuri este condiţionat de destinaţia bunurilor achiziţionate, în sensul că acestea trebuie să fie destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile ale societăţii şi să fie justificat cu documente care să conţină elementele minime obligatorii prevăzute de art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare.

De asemenea, recurenta-reclamantă nu a prezentat bonurile fiscale aferente cheltuielilor cu carburanţii, efectuate pentru exploatarea autovehiculelor destinate activităţii de taximetrie şi nu a procedat la reconstituirea documentelor solicitate.

În ceea ce priveşte solicitarea reclamantei de a se identifica cuantumul minim rezonabil acceptat al cheltuielilor cu combustibilul, în mod legal s-a reţinut că este lipsită de temei legal, având în vedere că nu s-a făcut dovada efectivă a efectuării operaţiunilor.

Astfel, în conformitate cu dispoziţiile art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, coroborate cu prevederile pct. 44 din H.G. nr. 44/2004, simpla înregistrare în conturile de cheltuieli a unor sume nu este suficientă pentru deductibilitatea acestor cheltuieli la calculul profitului impozabil, sumele respective trebuind să aibă la bază documente justificative întocmite potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune.

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei atacate, în baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de reclamanta SC T.G.I. SRL, prin lichidator judiciar SC A.S. IPURL, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de SC T.G.I. SRL, prin lichidator judiciar SC A.S. IPURL, împotriva Sentinţei civile nr. 1.627 din 17 mai 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 4 martie 2015.

Procesat de GGC - MI