Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul litigiului dedus judecăţii
Prin cererea înregistrată la data de 7 noiembrie 2013 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L., prin administratori judiciari B. SPRL şi C. S.R.L., au solicitat, în contradictoriu cu pârâta AGENŢIA NAŢIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ prin DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE BUCUREŞTI - ADMINISTRAŢIA FINANŢELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII, anularea parţială a Deciziei nr. 326/07.05.2013 emisă de Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala prin Direcţia Generala a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Soluţionare Contestaţii, prin care a fost respinsa contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile de plata suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 3/31.01.2012 emisă de AFP Contribuabili Mijlocii a Municipiului Bucureşti care a stabilit obligaţii de plata suplimentare în sumă totală de 6.124.047 RON, precum şi a Raportului de inspecţie fiscala nr. x/31.01.2012, emis de Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala. Direcţia Generala a Finanţelor Publice - Municipiul Bucureşti, Serviciul Inspecţie Fiscala 1 - Contribuabili Mijlocii, în sensul înlăturării următoarelor masuri stabilite de organele de inspecţie fiscala:
• stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare cu titlu de TVA, in suma de 2.497.966 RON, precum şi a majorărilor şi a penalităţilor de întârziere aferente acestora, in suma de 11.352 RON;
• majorarea TVA-ului aprobat ta rambursare, de la suma de 4.602.373 RON, la cea de 7.100.339 RON.
2. Hotărârea primei instanţe
Prin sentinţa civilă nr. 658 pronunţată în data de 25 februarie 2014, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins contestaţia formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin administratori judiciari B. SPRL, şi C. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta AGENŢIA NAŢIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ PRIN DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE BUCUREŞTI - ADMINISTRAŢIA FINANŢELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII, ca neîntemeiată.
3. Recursul formulat în cauză şi motivele de casare invocate
Împotriva sentinţei menţionate la pct. 2 a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. prin administratori judiciari B. SPRL şi C. S.R.L., care a invocat prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. (1865), criticile formulate putând fi încadrate în motivul de casare prevăzute în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
S-a solicitat modificarea în tot a sentinţei atacate, în sensul admiterii contestaţiei formulate impotriva Deciziei nr. 326/07.05.2013 emise de către Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala prin Direcţia Generala a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Soluţionare Contestaţii.
A susţinut că prevederile legale au fost interpetate în mod eronat de către instanţa de fond, când a reţinut că organul de inspecţie fiscala a calculat în mod corect obligatiile de plata suplimentare (TVA), raportat la prevederile art. 134, 1341, 1342 şi ale art. 140 din Codul fiscal în vigoare la data de 15.12.2008 şi faţă de noţiunea de "locuinţa convenabilă" reglementata de dispoziţiile Legii locuinţei nr. 114/1996.
A susţinut că sumele socotite a fi datorate in integralitate de către S.C. A. S.R.L. nu sunt reale, motiv pentru care a inteles sa conteste următoarele obligaţii:
• 2.497.966 RON, reprezentând o parte din TVA-ul stabilit suplimentar, cât şi
• 11.352 RON, reprezentând majorări şi penalităţi de întârziere aferente TVA-ului calculat suplimentar.
Astfel cum s-a reţinut in cuprinsul Raportului de inspecţie fiscala că, S.C. A. S.R.L. in calitate de vânzător, a incheiat, in perioada supusa inspecţiei fiscale, contracte de vanzare-cumparare cu persoane fizice şi juridice, in cuprinsul cărora s-au prevăzut o serie de modalităţi de transfer al dreptului de proprietate. Astfel, contractele de vânzare-cumpărare încheiate de către A. prevăd plaţi în avans, efectuate în contul preţului, dreptul de proprietate fiind transferat de la vânzător la cumpărător ulterior achitării integrale a preţului.
Faţă de imprejurarea că la data la care a intervenit faptul generator, care, in speţa, coincide cu momentul transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor, astfel cum este acesta definit la art. 1341 alin. (6) Codul fiscal, era in vigoare o alta cota de TVA decât cea reţinuta la momentul plaţii avansurilor, societatea a procedat la regularizare, conform prevederilor art. 140 alin. (4) Codul fiscal.
Referitor la cota de TVA de 5% aplicată persoanelor fizice care au îndeplinit condiţiile prevăzute de lege în acest sens, arată că aceasta a fost folosită pentru locuinţele ce au făcut obiectul vânzărilor.
Se menţionează în cuprinsul Raportului de inspecţie fiscala faptul că locuinţele asupra cărora s-a efectuat transferul dreptului de proprietate de la societate către noii proprietari nu îndeplineau, la acel moment, condiţia prevăzuta expres de lege, respectiv aceea de a putea fi locuite ca atare.
Concluzia organului fiscal a fost că apartamentele finalizate ale blocului T3 nu îndeplinesc condiţiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare, neintervenind încă faptul generator de taxă, iar în susţinerea acesteu fapt a a citat art. 2 lit. b) din Legea nr. 114/1996 a locuinţei, care defineşte sintagma de "locuinţa convenabila" şi, in niciun caz, pe cea de "locuinţa ce poate fi locuita ca atare", avută în vedere de Codul fiscal.
A solicitat ca o asemenea ipoteza să nu fie avută în vedere, respectiv că locuinţele vândute de către societate nu ar fi indeplinit condiţia legală întrucât procesele-verbale de predare-primire prin care s-au dat în posesie apartamentele au fost insotite de o lista ce conţine lucrări de executat la spatiile comune ale blocului T3, având in vedere faptul ca lucrările ce necesita executarea nu privesc locuinţele propriu-zise, înstrăinate, ci, exclusiv, spatiile comune.
4. Derularea procedurii judiciare în faţa instanţei de recurs şi analiza motivelor de casare
Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru şi a fost comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 15 martie 2016, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din acelaşi act normativ.
Prin încheierea de şedinţă din data de 22 noiembrie 2016, completul de filtru a constatat, analizând conţinutul raportului întocmit, că recursul îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi, pe cale de consecinţă, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., şi a fixat termen de judecată a fondului recursului, în şedinţă publică, pentru data de 2 mai 2017.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză
Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.
Reclamanta a supus controlului de legalitate Raportul de inspecţie fiscala din data de 31.01.2012 (înregistrat sub nr. x), în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x, contestând din suma totală stabilită în sarcina sa în cuantum de 6.124.047 RON, suma de 2.509.318, reprezentând 2.497.966 RON TVA suplimentar şi 11.352 RON majorări şi penalităţi de întârziere aferente TVA-ului calcul suplimentar.
În cuprinsul actelor contestate, s-a reţinut că transferul locuinţelor de la societate către cumpărători a avut loc la data încheierii actelor adiţionale autentificate şi conform menţiunilor exprese din acestea, apartamentele nu îndeplineau, la acel moment, condiţia prevăzută expres de a putea fi locuite ca atare.
În raportul de inspecţie fiscală care stă la baza deciziei de impunere sunt expuse pe larg elementele de fapt şi de drept care au fost avute în vedere la analiza tuturor cazurilor în care reclamanta a aplicat cota de 5% asupra preţului apartamentelor livrate (94 de contracte, cu acte adiţionale încheiate în perioada decembrie 2008- decembrie 2010).
Criticile din cuprinsul motivelor de recurs au vizat faptul că, prevederile legale au fost interpretate în mod eronat de către instanţa de fond, când a reţinut că organul de inspecţie fiscala a calculat în mod corect obligatiile de plata suplimentare (TVA), raportat la prevederile art. 134, 1341, 1342, art. 140 din Codul fiscal în vigoare la data de 15.12.2008 şi faţă de noţiunea de "locuinţa convenabilă" reglementată de dispoziţiile Legii locuinţei nr. 114/1996.
Potrivit art. 134 din Codul fiscal în vigoare la 15.12.2008, "Faptul generator reprezintă faptul prin care sunt realizate condiţiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei. Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptăţită, în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată". Iar conform alin. (3), "Exigibilitatea plăţii taxei reprezintă data la care o persoană are obligaţia de a plăti taxa la bugetul statului, conform prevederilor art. 157 alin. (1). Această dată determină şi momentul de la care se datorează majorări de întârziere pentru neplata taxei".
Tot Codul fiscal la art. 1341 alin. (3) prevede că "Pentru livrările de bunuri imobile, faptul generator intervine la data la care sunt îndeplinite formalităţile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător" şi conform art. 1342 alin. (1), "Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator", iar alin. (2) reglementează excepţiile, printre care se numără situaţiile când exigibilitatea taxei intervine- a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; b) la data la care se încasează avansul, pentru plăţile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator".
Art. 140 arată la alin. (1) că 19% este cota standard, iar la alin. (2)1lit. c se prevede aplicarea cotei reduse de 5% numai locuinţelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare.
Definiţia locuinţei este dată de pct. 23 alin. (8) din H.G. nr. 44/2004 din Normele Metodologice de aplicare a Codul fiscal, "În aplicarea art. 140 alin. (2^1) lit. c) din Codul fiscal, prin locuinţă se înţelege construcţia alcătuită din una sau mai multe camere de locuit, cu dependinţele, dotările şi utilităţile necesare, care satisface cerinţele de locuit ale unei persoane sau familii", ea completându-se cu prevederile art. 2 lit. a) din Legea nr. 114/1996:
"a) Locuinţă - Construcţie alcătuită din una sau mai multe camere de locuit, cu dependinţele, dotările şi utilităţile necesare, care satisface cerinţele de locuit ale unei persoane sau familii".
Totodată, conform art. 140 alin. (3) şi (4) "Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepţia cazurilor prevăzute la art. 1342 alin. (2), pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilităţii taxei.
(4) În cazul schimbării cotei se va proceda la regularizare pentru a se aplica cotele în vigoare la data livrării de bunuri sau prestării de servicii, pentru cazurile prevăzute la art. 1342 alin. (2)".
Conform prevederilor anterior menţionate, cota redusă se aplică numai în cazul locuinţelor care pot satisface cerinţele de locuit ale unei persoane sau familii.
Organul fiscal, aplicând în mod corect legea, a calculat şi a obligat recurenta la plata sumei contestate reprezentând TVA stabilită suplimentar la inspecţia fiscală, reprezentând diferenţa dintre cota de 5% - aplicată de reclamantă, şi cea de 19%, respectiv 24% (începând cu 01.07.2010).
Înalta Curte apreciază că, în mod corect instanţa de fond a reţinut că organele fiscale au aplicat legal dispoziţiile art. 2 lit. b) din Legea nr. 114/1996 care definesc "locuinţa convenabilă", întrucât apartamentele nu îndeplineau condiţiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare şi că, în art. 140 alin. (2)1lit. c din Codul fiscal nu se referă, doar la livrarea unei locuinţe, ci a unei locuinţe "care în momentul vânzării poate fi locuită ca atare".
Din cuprinsul actelor depuse în susţinerea cauzei de către recurenta-reclamantă şi în combaterea ei, de către intimata-pârâtă, rezultă cu claritate că, în conformitate cu prevederile legale apartamentele trebuiau să îndeplinească condiţiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare la momentul intervenirii transferul dreptului de proprietate.
În acord cu cele reţinute şi de judecătorul fondului, Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă nu avea dreptul de a aplica cota de 5% asupra preţului apartamentelor la momentul vânzării, întrucât nu intervenise încă faptul generator de taxă şi că, organele fiscale nu au reţinut că faptul generator de taxă intervine la momentul când apartamentele îndeplinesc condiţiile necesare pentru a putea fi locuite ca atare.
În acest context, argumentele aduse în susţinerea criticilor formulate în recurs apar ca nefondate şi vor fi respinse ca atare.
Pentru considerentele arătate, constatând că nu sunt întemeiate criticile formulate de recurenta-reclamantă subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., va respinge, ca nefondat, recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin consorţiul de lichidatori judiciari B. SPRL şi D. SPRL.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin consorţiul de lichidatori judiciari B. SPRL şi C. SPRL împotriva sentinţei civile nr. 658 din 25 februarie 2014, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 13 martie 2018.