Şedinţa publică din data de 14 martie 2017
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Circumstanţele cauzei
1. Obiectul actiunii
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/10.12.2013, reclamanta A. S.A. a solicitat în contradictoriu cu Casa Naţională de Asigurări de Sănătate anularea notificării x/01.08.2013 transmisă reclamantei de către CNAS prin care i-au fost comunicate datele necesare în vederea stabilirii, declarării şi achitării contribuţiei clawback aferente trimestrului II al anului 2013.
2. Soluţia instanţei de fond
Prin sentinţa nr. 2335 din data de 10.09.2014 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII - a contencios administrativ şi fiscal s-a admis cererea formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate.
A fost anulată notificarea nr. x/1.08.2013 transmisă reclamantei de către CNAS, prin care au fost comunicate datele necesare în vederea stabilirii, declarării şi achitării contribuţiei clawback aferente trimestrului II al anului 2013.
S-a luat act că reclamanta nu a solicitat cheltuieli de judecată în cadrul prezentei cereri.
3. Recursul
Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
S-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi respingerea, ca neîntemeiată, a acţiunii în anulare formulată de reclamantă.
În contextul unei succinte prezentări a situaţiei de fapt, referitor la reţinerile instanţei de fond potrivit cărora reclamanta nu este în putere să verifice raţionamentul CNAS la emiterea notificării, acesta constituind un motiv pentru anularea actului administrativ, s-a precizat că, în mod greşit a reţinut instanţa de fond că din cuprinsul notificării nu rezultă excluderea taxei pe valoare adăugată din valorile indicilor BAt şi CTt, din menţiunile de la punctul 1 din adresa nr. x/01.08.2013 rezultând că CNAS a transmis reclamantei că CTt şi Bat nu includ taxa pe valoare adăugată, în conformitate cu prevederile O.U.G. nr. 77/2011.
S-a mai considerat că prima instanţă a preluat susţinerile greşite ale reclamantei în sensul că, deşi prevederile O.U.G. nr. 77/2011 fac referire la comunicarea consumului de medicamente (care este exprimat în număr de cutii, bucăţi, pastile, etc), prin notificarea contestată, CNAS a comunicat valoarea consumului, în care sunt menţionate valorile în RON ale medicamentelor (care înseamnă o exprimare valorică a consumului), în opinia sa, în formula de calcul menţionată la art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, legiuitorul nefăcând deosebire intre consumul de medicamente şi valoarea consumului de medicamente.
Astfel, s-a apreciat de către recurentă că instanţa de fond a interpretat în mod eronat prevederile O.U.G. nr. 77/2011, atunci când a retinut că reclamantei ar fi trebuit să i se comunice de către CNAS consumul de medicamente înregistrat în sistemul asigurărilor sociale de sănătate (număr de cutii, bucăţi, pastile, etc), şi nu valoarea acestuia. S-a susţinut că instanţa de fond a interpretat în mod greşit prevederile art. 5 alin. (4)3, aceste prevederi legale nefăcând referire exclusivă doar la consumul de medicamente.
Referitor la reţinerile instanţei de fond cu privire la faptul că, în mod nelegal CNAS a comunicat valoarea de compensare a medicamentelor, mod de determinare care nu rezultă din lege şi contravine considerentelor Deciziilor Curţii Constituţionale, s-a considerat că, în raport de prevederile art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011 şi de dispoziţiile H.G. nr. 720/2008 privind procentul de compensare care se decontează din FNUASS şi din bugetul MS, reclamanta are obligaţia, potrivit prevederilor legale în vigoare, să achite contribuţia raportat la sumele decontate din sistem, respectiv la valoarea de compensare a medicamentelor.
În ceea ce priveşte reţinerile instanţei de fond cu privire la faptul că atât preţul de referinţă, cât şi preţul de decontare se stabilesc la preţul de vânzare cu amănuntul în structura căruia nu intră doar preţul de producător, ci şi adaosul de distribuitor, adaosul de farmacie şi TVA, în contextul enunţării prevederilor art. 3, art. 5, art. 1, art. 2 din Anexa 1 la Ordinul ministrului sănătăţii nr. 75/2009 şi art. 22 alin. (1), (6) şi 6 din acelaşi Ordin, s-a susţinut de către recurentă că în cauza de faţă nu se aduce atingere principiului certitudinii impunerii aşa cum susţine reclamanta în cererea de chemare în judecată.
S-a considerat, de asemenea, că în mod greşit a reţinut instanţa de fond că în cazul reclamantei, contribuţia clawback aferentă trimestrelor II 2013, s-a calculat prin raportare la preţul medicamentelor incluzând TVA, ceea ce echivalează cu impozit la impozit, obligaţia legală de stabilire a sumei la care se plăteşte contribuţia, precum şi calculul şi declararea contribuţiei este în sarcina reclamantei, în conformitate cu prevederile art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, obligaţia de deducere a TVA-ului revenind reclamantei şi nicidecum CNAS.
În drept, recursul s-a întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.
4. Apărările intimatei
Prin întâmpinarea depusă la dosar de către intimata - reclamantă s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei pronunţată pe fondul cauzei ca fiind legală şi temeinică, apreciindu-se că, în mod corect, instanţa de fond a dispus anularea actului administrativ atacat.
A arătat intimata că instanţa de fond a anulat notificarea pârâtei reţinând veridicitatea argumentelor în ceea ce priveşte problema comunicării valorii consumului şi nu a consumului de medicamente, problema includerii în valoarea consumului a adaosurilor comerciale de pe lanţul de distribuţie, problema nemotivării actului administrativ şi problema includerii TVA în valoarea consumului.
În acest sens, s-a susţinut că actul administrativ atacat este nemotivat, în condiţiile în care contribuitorii de clawback primesc de la CNAS un set minimal de informaţii, prin care nu poate fi verificat raţionamentul CNAS la emiterea notificării.
Totodată, astfel cum corect a reţinut şi prima instanţă, s-a arătat că din coroborarea art. 1, art. 3 şi art. 5 din O.U.G. nr. 77/2011 rezultă că actul normativ se referă la "consum" şi nu la "valoarea consumului", distincţia dintre cele două noţiuni reieşind şi din conţinutul contractului - cadru, consumul fiind exprimat în unităţi/cutii/bucăţi etc.
S-a mai argumentat că interpretarea dată de CNAS nu poate fi admisă, întrucât incalcă principiile CEDO, respectiv, obligarea deţinătorilor de B. să acopere partea de deficit cauzată de distribuitori, reprezintă o discriminare care încalcă art. 14.
Referitor la includerea nelegală a TVA în baza de calcul a contribuţiei clawback, s-a arătat că aceasta încalcă cele statuate de Curtea Constituţională în decizia nr. 39/2013, în sensul că taxa reprezintă un impozit la impozit.
Procedura în faţa instanţei de recurs
Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 22 februarie 2016, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat.
Prin încheierea din Camera de Consiliu din data de 22 iunie 2016 s-au admis în principiu recursul declarat de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate împotriva sentinţei nr. 2335 din 10 septembrie 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
6. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi
Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, a apărărilor cuprinse în întâmpinarea intimatei la motivele de recurs şi raportat la prevederile legale incidente din materia supusă verificării, respectiv art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, instanţa va admite recursul in limitele şi pentru motivele arătate în continuare.
6.1 Argumente relevante
În fapt, prin cererea de chemare în judecată reclamanta a solicitat anularea notificării emise de către CNAS nr. x/01.08.2013 prin care i-au fost comunicate date necesare stabilirii şi achitării contribuţiei clawback aferente celui de-al doilea trimestru al anului 2013, astfel cum această contribuţie este reglementată de dispoziţiile O.U.G. nr. 77/2011.
Intr-o primă critică adusă sentinţei, care reprezintă şi un motiv al cererii de chemare în judecată, s-a arătat că, în mod greşit, prima instanţă a reţinut că pârâta CNAS a comunicat valoarea consumului, iar nu consumul de medicamente suportate din FNUASS şi bugetul Ministerului Sănătăţii.
Prin considerentele sentinţei atacate s-a apreciat că C.N.A.S. avea obligaţia, potrivit O.U.G. nr. 77/2011, să comunice consumul de medicamente, iar nu valoarea acestui consum. Astfel, din dispoziţiile art. 3 al O.U.G. nr. 77/2011 rezultă că taxa trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente, suportate din FNUSSS şi din bugetul MS, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de medicamente. Este adevărat că O.U.G. nr. 77/2011 face referire şi la consumul de medicamente, însă, din coroborarea sistematică a dispoziţiilor legale, Inalta Curte apreciază că nu poate fi primită interpretarea reclamantei, întrucât, în caz contrar, nu s-ar mai putea stabili procentul "p", deoarece în cuprinsul formulei ar fi unităţi de lucru diferite, respectiv număr de cutii, bucăţi, pastile etc. şi sume de bani reprezentând bugetul aprobat trimestrial, ceea ce ar face imposibilă efectuarea unui calcul matematic.
Pe de altă parte, dacă C.N.A.S. i-ar fi comunicat reclamantei doar consumul de medicamente pe cantitate, aceasta ar fi fost în imposibilitatea de a calcula valoarea consumului, având în vedere că procentul de compensare este diferit în funcţie de fiecare situaţie în parte, iar cei care pot stabili trimestrial care este valoarea consumului de medicamente suportate din FNUASS şi din bugetul MS, în funcţie de procentul de compensare, sunt doar furnizorii de servicii medicale şi medicamente.
Înalta Curte apreciază că în mod corect reclamantei i-a fost comunicată valoarea consumului de medicamente aferent trimestrului II 2013 şi nu consumul fizic. Aceasta întrucât, din conţinutul prevederilor art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 ce reglementează formula de calcul a procentului "p" rezultă că există identitate între noţiunea de consum de medicamente şi cea de valoare a consumului de medicamente, o altă interpretare determinând imposibilitatea efectuării operaţiunii matematice impuse de formulă.
Mai mult, Înalta Curte constată că validitatea tezei ce susţine comunicarea valorii consumului de medicamente şi nu a consumului fizic rezultă şi din conţinutul prevederilor art. 6 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011 conform cărora în cazul soluţionării contestaţiilor administrative până la termenul de plată prevăzut de lege, "se vor plăti contribuţiile aferente noilor sume comunicate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate". Se desprinde ideea că transmiterea în format electronic a consumului centralizat de medicamente la care se referă prevederile art. 5 alin. (7) din ordonanţa de urgenţă reprezintă comunicarea valorii băneşti a consumului şi nu a cantităţii de medicamente consumate exprimate în termeni fizici.
În acest sens este de reţinut că, prin modificările aduse ulterior dispoziţiilor O.U.G. nr. 77/2011 (respectiv articolului 5 alin. (3) şi (7), prin O.U.G. nr. 69/2014, legiuitorul a devenit mai explicit cu privire la noţiunea de consum de medicamente, care are aceeaşi semnificaţie cu noţiunea de valoare a consumului de medicamente (la care se referă art. 3 alin. (1) din actul normativ de bază), arătând expres că acesta include TVA şi că stabilirea calculului şi declararea contribuţiei trimestriale se efectuează de către persoanele obligate la plată după deducerea de către acestea a TVA-ului din valoarea aferentă consumului trimestrial transmis de CNAS.
Un alt motiv de nelegalitate a notificării, reţinut de către prima instanţă, il reprezintă comunicarea valorii de compensare a medicamentelor a valorii finale în care se include şi adaosul de distribuitor şi adaosul de farmacie.
Înalta Curte constată că, în ceea ce priveşte motivele acţiunii referitoare la nelegalitatea includerii adaosurilor comerciale în valoarea consumului trimestrial de medicamente şi la includerea în mod eronat a unor medicamente în notificarea atacată, instanţa de fond a făcut o greşită aplicare a dispoziţiilor de drept material incidente în cauză, în considerarea celor ce vor fi expuse în continuare.
Nu pot fi primite argumentele instanţei de fond referitoare la încălcarea principiilor justei aşezări a sarcinilor fiscale şi neutralităţii fiscale prin includerea adaosurilor comerciale în valoarea consumului de medicamente, întrucât aceste argumente contrazic considerentele deciziilor Curţii Constituţionale prin care, în mod constant a fost respinsă excepţia de neconstituţionalitate a O.U.G. nr. 77/2011, în raport cu încălcarea principiilor menţionate (a se vedea, spre exemplu, deciziile nr. 665/2014 şi nr. 789/2015).
În motivarea deciziilor menţionate, instanţa de contencios constituţional a avut în vedere, în esenţă, că nu poate fi reţinută o încălcare a principiului justei aşezări a sarcinilor fiscale, instituit de art. 56 alin. (2) din Constituţie, atâta timp cât în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, atunci când elaborează şi pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiţia existenţei unui "just echilibru" între cerinţele interesului general şi imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului. La punerea în aplicare a politicilor statale, mai ales a celor sociale şi economice, această marjă de apreciere vizează atât aprecierea cu privire la existenţa unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât şi alegerea modalităţilor de aplicare a acestuia, care să facă "posibilă menţinerea unui echilibru între interesele aflate în joc".
Adoptarea O.U.G. nr. 77/2011 a fost determinată de un interes public general, explicitat în preambulul ordonanţei de urgenţă, modul de calcul al contribuţiei trimestriale fiind stabilit în considerarea regimului juridic preferenţial al deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor. Astfel, spre deosebire de distribuitori şi de farmacii, care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deţinătorii de B. au exclusivitatea punerii pe piaţă a medicamentelor şi au certitudinea vânzării şi încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuţiei în discuţie. Curtea Constituţională a apreciat că formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuţiei dă expresie acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia şi avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deţinătorilor de B.
În acelaşi timp, Curtea Constituţională a constatat că deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuţiei trimestriale reglementată de ordonanţă.
Aşadar, câtă vreme deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuţia, cunoscând preţurile maximale ale medicamentelor, precum şi influenţa maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecţii care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că şi-au asumat că vor plăti o contribuţie raportată nu doar la preţul de producător. Curtea Constituţională a observat, de asemenea, că, în acest cadru legal, este la aprecierea deţinătorilor de B. negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecinţa plăţii unei contribuţii într-un cuantum cât mai redus. Ca urmare, în raport cu vasta jurisprudenţă a instanţei de contencios constituţional potrivit căreia, au caracter obligatoriu nu numai dispozitivul, ci şi considerentele deciziilor acesteia, Înalta Curte apreciază că nu sunt întemeiate nici argumentele reclamantei referitoare la nelegalitatea includerii adaosului comercial practicat de farmacii în calculul contribuţiei clawback şi la neconformitatea acesteia cu art. 1 din Primul Protocol Adiţional al Convenţiei EDO.
În ceea ce priveşte situaţia medicamentelor al căror consum a fost, în opinia reclamantei, în mod eronat inclus în valoarea consumului comunicată prin notificarea atacată, Înalta Curte reţine că aceasta nu susţine că vreunul dintre medicamentele al căror consum efectiv a fost contestat nu se regăseşte pe cel puţin una dintre listele depuse, în temeiul prevederilor art. 4 alin. (2) şi 21 din O.U.G. nr. 77/2011, intre data de achiziţie şi data eliberării către pacient putând exista un decalaj de timp.
În schimb insă, reclamanta apreciază că lista transmisă de către CNAS conţine cantităţi de produse mai mari decât cele comercializate prin farmacii sau consumate în unităţi sanitare raportate prin sudiile de piaţă efectuate de o societate.
În acest context, Înalta Curte apreciază că responsabilitatea corectitudinii listei medicamentelor pentru care se datorează taxa clawback aparţine deţinătorului autorizaţiei de punere pe piaţă (B.), în speţă reclamantei, aceasta având interesul depunerii unei declaraţii corespunzătoare realităţii. De asemenea, în privinţa medicamentelor ce nu sunt incluse pe lista aferentă trimestrului II 2013, Înalta Curte constată că nu poate fi exclus consumul acestora în perioada menţionată, fiind posibil ca medicamentele consumate să provină din stocuri anterioare neepuizate; prezenţa acestora în consumul trimestrial de medicamente nu este condiţionată de listarea lor în CANAMED la nivelul trimestrului de referinţă, neputând fi reliefată nici de un studiu de piaţă, care are în vedere medicamentele vândute în perioada de referinţă.
Mai reţine instanţa de recurs că probatoriul administrat susţine critica recurentei privind excluderea TVA din valoarea indicilor BAt şi CTt. Astfel din Ordinul preşedintelui CNAS nr. 524/01.08.2013 rezultă că în calcului procentul "p" nu este inclus TVA.
În schimb, Înalta Curte apreciază drept neîntemeiate criticile recurentei pârâte referitoare la nelegalitatea includerii TVA în valoarea consumului de medicamente - în mod corect, instanţa fondului a apreciat că indiferent de forma diferită a legislaţiei clawback aplicabilă într-o anumită perioadă, calcularea contribuţiei prin raportare la o bază ce conţine TVA echivalează cu aplicarea unui impozit la impozit.
Înalta Curte are în vedere că în cuprinsul deciziei nr. 39/2013 a Curţii Constituţionale s-a statuat cu putere obligatorie că includerea TVA în valoarea în raport cu care se calculează taxa de clawback este neconstituţională, dat fiind că echivalează cu un impozit la impozit.
Ca atare, recurenta nu putea ignora considerentul decisiv al deciziei Curţii Constituţionale, potrivit căruia "în virtutea principiului general valabil în materie fiscală, impozitele şi taxele se aplică asupra materiei impozabile - venituri sau bunuri, nu şi asupra celorlalte impozite, or aplicarea taxei de clawback la o altă taxă este contrară prevederilor constituţionale referitoare la aşezarea justă a sarcinilor fiscale, motiv pentru care includerea taxei pe valoarea adăugată în valoarea totală a vânzărilor de medicamente în raport cu care se calculează taxa de clawback este neconstituţională".
Nici critica referitoare la dreptul reclamantei de deducere a TVA, nu poate fi primită, în cauza de faţă se examinează legalitatea stabilirii contribuţiei clawback de către CNAS, iar nu problema existenţei ori a modalităţii de exercitare a dreptului de deducere a TVA, în vederea asigurării neutralităţii acestei taxe.
6.2 Temeiul legal al soluţiei adoptate
În conformitate cu prevederile art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite recursul CNAS, va casa în parte sentinţa atacată şi, în urma rejudecării fondului, va anula notificarea nr. x/1.08.2013 doar în ceea ce priveşte TVA de 9 % inclus în valorile comunicate pentru plata contribuţiei clawback.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate împotriva sentinţei nr. 2335 din 10 septembrie 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Casează in parte sentinţa atacată în sensul anulării notificării nr. x/1.08.2013 doar în ceea ce priveşte TVA de 9 % inclus în valorile comunicate pentru plata contribuţiei clawback.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 14 martie 2017.