Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Cererea de chemare în judecată
Prin cererea adresată Curţii de Apel Alba Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pârâţii ANAF şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu solicitând, în principal, anularea deciziei 34/16.02.2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală privind soluţionarea contestaţiei administrative şi, pe cale de consecinţă, anularea deciziei de impunere x/30.09.2014 (aşa cum a fost modificată în 30.10.2014) reţinând că în mod netemeinic a fost emisă mai înainte de finalizarea cercetărilor penale cu privire la operaţiunile comerciale desfăşurate de reclamantă şi alţi furnizori, iar, în subsidiar, anularea Deciziei 34/16.02.2015, soluţionarea pe fond a contestaţiei şi obligarea pârâţilor la plata cheltuielilor de judecată.
2. Soluţia instanţei de fond
Prin sentinţa civilă nr. 185 din 16 octombrie 2015 Curtea de Apel Alba Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu şi, în consecinţă, a anulat decizia 34/16.02.2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală privind soluţionarea contestaţiei administrative în ceea ce priveşte decizia de suspendare a contestaţiei formulate de S.C. A. S.A. parţial împotriva Deciziei de impunere, a obligat pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia administrativă şi să plătească 50 RON cheltuieli de judecată parţiale reclamantei, respingând în rest acţiunea.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva sentinţei civile nr. 185 din 16 octombrie 2015 pronunţată de Curtea de Apel Alba Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal, pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală au declarat recurs.
Recursurile sunt întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
I. În motivarea recursului, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu arată că organele de inspecţie fiscală nu au respectat dispoziţiile art. 6, art. 7 alin. (2) şi art. 105 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, republicat.
Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. consideră că organele de inspecţie fiscală ar fi trebuit să ia în considerare, la calculul impozitului pe profit că marfa achiziţionată a fost vândută de către societate, vânzări care au fost cuprinse în veniturile impozabile şi pentru care s-au calculat impozite şi taxe datorate bugetului de stat. Această interpretare a organelor de inspecţie fiscală ar echivala cu faptul că S.C. A. S.A. a vândut o marfă pe care a dobândit-o în mod gratuit, ipoteză imposibilă în cazul tranzacţiilor cu carburanţi. Astfel, societatea contestatară consideră că organele de inspecţie fiscală puteau stabili impozitul pe profit suplimentar cel mult prin aplicarea cotei de 16% asupra marjei de profit estimat obţinut din comerţul cu carburanţi şi nu prin considerarea ca nedeductibile a tuturor achiziţiilor de la cei 42 de furnizori.
Astfel, urmare a inspecţiei fiscale efectuate de organele de inspecţie fiscală din cadrul A.J.F.P. Sibiu la S.C. A. S.R.L., s-a întocmit Raportul de Inspecţie fiscală nr. x/30.09.2014, în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/30.09.2014.
Organele de inspecţie fiscală au constatat că intimata-reclamantă a efectuat achiziţii de la parteneri economici care la data desfăşurării operaţiunilor nu erau înregistraţi în scopuri de TVA şi/sau aveau coduri invalide de TVA. De asemenea, s-a constatat faptul că, aproape toate societăţile furnizoare au fost declarate inactive şi/sau radiate. Societăţile comerciale partenere au fost declarate inactive fiscal, fie pentru nedepunerea situaţiilor financiare anuale, nerespectându-se prevederile art. 5 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, fie pentru că nu au fost identificate la sediul social declarat.
Organele de inspecţie fiscală au constatat că furnizorii de la care intimata-reclamantă a evidenţiat achiziţii de carburanţi nu au depus declaraţiile fiscale aferente obligaţiilor cuprinse în sectorul fiscal, declaraţii din care ar fi putut rezulta desfăşurarea de activitate economică în calitate de persoană impozabilă (deconturi de TVA, declaraţii privind impozitul pe profit D 300, D 100, D101, situaţii financiare anuale.)
Astfel, este evident faptul că, furnizorii intimata-reclamantă se prezintă ca o verigă interpusă care creează o aparenţă de legalitate prin documente emise şi pot oferi prin eludarea legislaţiei fiscale posibilitatea participării la beneficii fiscale a acceptanţilor de facturi.
De asemenea, în ceea ce priveşte transportul de carburanţi, inclusiv mijloacele de transport înscrise în documentaţia prezentată la verificarea fiscală, în urma analizei bazei de date MAI - "Sistemul naţional de evidenţă auto", organele de inspecţie fiscală au constatat că facturile emise de societăţile comerciale partenere conţin date nereale, respectiv au fost înscrise la rubrica număr de înmatriculare al mijlocului de transport numere de înmatriculare care nu există în evidenţe, nu sunt alocate sau sunt alocate pentru autoturisme care nu pot transporta cantitatea de combustibil înscrisă pe respectivele facturi.
Referitor la documentele de însoţire a mărfii, recurenta precizează că intimata-reclamantă nu a prezentat organelor de inspecţie fiscală toate documentele însoţitoare în raport cu numărul de facturi prezentate iar cele prezentate conţin date incomplete sau incorecte. S-a constatat că şi notele de recepţie şi constatare au fost sumar întocmite.
În ceea ce priveşte operaţiunile bancare efectuate de partenerii economici ai intimatei-reclamante, raportat la tranzacţiile de carburanţi, organele de inspecţie fiscală au constatat că fluxurile băneşti din circuitul bancar arată că furnizorii nu se prezintă ca societăţi care ar fi desfăşurat activitate economică efectivă, având un rol de interpuşi în cadrul decontărilor, o parte din sumele virate fiind achitate către partenerii din amonte al lanţului tranzacţional, iar contul bancar se prezintă cu rol de tranzit al sumelor.
Recurenta mai arată că potrivit rechizitoriului DIICOT - Serviciul Teritorial Braşov, S.C. A. S.R.L. şi numitul B., administrator al acestei societăţi, sunt învinuiţi în dosarul nr. x/2010, beneficiarii considerându-se de către organele de cercetare penală aderanţi la grupul infracţional, cei care au sprijinit nemijlocit activitatea unei grupări constituite în scopul săvârşirii de infracţiuni de evaziune fiscală, prin intermediul beneficiarilor fiind mascată adevărata provenienţă a carburanţilor.
Prin Decizia nr. 34/16.02.2015 privind soluţionarea contestaţiei formulate de intimata-reclamantă în mod legal s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate, parţial, împotriva Deciziei de Impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/30.09.2014, emisă de A.J.F.P. Sibiu - Activitatea de Inspecţie Fiscală, pentru suma de 160.200.669 RON.
Recurenta mai susţine că legiuitorul a lăsat la latitudinea organului fiscal posibilitatea de a suspenda soluţionarea unei proceduri de contestaţie administrativă, ţinând cont şi de specificul flecarei situaţii. Ori, în prezenta situaţie este evident faptul că având în vedere complexitatea cauzei, a sumelor stabilite de către organele de inspecţie fiscală şi a faptului că în dosarul nr. x/2010, reprezentantul legal al debitoarei şi S.C. A. S.R.L. sunt învinuiţi pentru comiterea unor infracţiuni de evaziune fiscală, numai după obţinerea unei soluţii în cadrul dosarului penal, organul fiscal ar putea soluţiona în mod temeinic contestaţia administrativă formulată de către debitoare.
II. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în motivarea recursului, critică soluţia instanţei de fond motivat de faptul că, în mod eronat, aceasta reţine că "procedura administrativ jurisdicţională putea fi şi trebuia finalizată cu soluţionarea contestaţiei formulată de reclamantă, apreciind totodată ca "până la soluţionarea cercetărilor penale poate trece o perioadă îndelungată de timp iar creanţa fiscală ce se execută deja este de o valoare importantă".
Organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Sibiu au înaintat DIICOT Sesizarea penală nr. x/18.08.2014, care vizează un prejudiciu adus bugetului de stat în sumă de 173.174.868 RON, debit ce se regăseşte şi în Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/30.09,2014, parţial contestată, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, cu modificările şi completările ulterioare.
Această interdependenţă constă în faptul că în urma verificărilor efectuate, organele de Inspecţie fiscală au stabilit că, în speţă se pune problema înregistrării de cheltuieli care nu au la bază operaţiuni reale, cu scopul de a diminua obligaţiile fiscale reprezentând impozit pe profit, TVA şi accize, provocând astfel un prejudiciu la bugetul de stat în sumă totală de 173.174.868 RON.
În urma inspecţiei fiscale efectuate la intimata-reclamantă organele de inspecţie fiscală au considerat că documentele justificative prezentate de societate, privind realizarea efectivă a achiziţiilor de carburanţi, conţin date incomplete, incorecte sau care nu corespund realităţii.
Mai mult, organele de inspecţie fiscală au constatat că în cazul tranzacţiilor derulate între intimata-reclamantă şi furnizorii acesteia, consemnate în facturile prezentate de societate, la cvasitotalitatea furnizorilor de carburanţi existau similitudini la actele de fondare sau cesionare a părţilor sociale, respectiv acestea au fost înfiinţate sau au cesionat părţile sociale chiar înaintea începerii facturării către S.C. A. S.R.L.
Recurenta invocă Decizia nr. 72/28.05.1996, Decizia nr. 95/2011 şi Decizia nr. 449/26.10.2004 pronunţate de Curtea Constituţională.
În ceea ce priveşte jurisprudenţa europeană, recurenta arată că instanţa europeană a statuat, în mod repetat, că pentru a putea stabili existenţa dreptului de deducere în temeiul unor livrări de bunuri sau servicii este necesar să se verifice dacă acestea au fost efectiv realizate şi dacă bunurile sau serviciile în cauză au fost utilizate în scopul operaţiunilor taxabile.
S-a reţinut că autorităţile şi instanţele naţionale sunt în măsură să refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabileşte, în raport cu elementele obiective, că acest drept este invocat fraudulos sau abuziv (Hotărârea Fini H. - C32/03; Kittel şi Recolta Recycling - C 439/04 şi C 440/04; Mahayben şi David C 80/11 şi C 142/11 şi Bonik C 285/11).
Se mai arată că soluţia dată de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor prin decizia nr. 34/16.02.2015 este în concordanţă cu practica judiciară a secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie în privinţa litigiilor care privesc măsura suspendării soluţionării contestaţiei în calea administrativă de atac, dispusă de organul fiscal de soluţionare a contestaţiilor.
4. Apărările formulate în cauză
Intimata S.C. A. S.A. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursurilor, ca nefondate.
5. Procedura derulată în recurs
În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilităţii în principiu a recursurilor, iar prin încheierea de şedinţă din data de 09.11.2017, recursurile au fost admise în principiu.
6. Soluţia instanţei de recurs
Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt fondate.
Pentru a ajunge la această soluţie instanţa a constatat că, în cauză, motivul de recurs invocat, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. este întemeiat, şi că instanţa de fond a făcut, prin sentinţa pronunţată, prin raportare la circumstanţele de fapt ale litigiului, o greşită interpretare şi aplicare a normelor de drept material aplicabile.
Din actele şi lucrările dosarului rezultă că intimata-reclamantă a fost supusă unei inspecţii fiscale în perioada 03.10.2011-30.09.2014 în urma căreia a fost întocmit raportul de inspecţie fiscală x/30.09.2014 şi decizia de impunere x/30.09.2014 iar ulterior, aceste acte au fost modificate fiind retransmise sub acelaşi număr în data de 30.10.2014.
Organele de control au verificat contractele existente cu un număr de 68 furnizori ai societăţii, reţinând deficienţe în legătură cu 42 dintre aceştia, considerând că există un risc fiscal în ceea ce priveşte operaţiunile economice, care ar reprezenta tranzacţii cu furnizori care nu au onorat obligaţiile declarative fiscale din care să rezulte desfăşurarea de activităţi economice în calitate de persoane impozabile şi/sau nu au depus deloc la organul fiscal teritorial declaraţiile fiscale şi/sau nu au depus declaraţii pentru perioada în contradictoriu cu are au fost emise facturile.
Astfel fiind, au fost sesizate organele de urmărire penală pentru efectuarea cercetărilor specifice în vederea identificării unor persoane, a circumstanţierii operaţiunilor evidenţiate ca derulate între părţi, a stabilirii realităţii tranzacţiilor prin modalităţile instrumentării penale. Deşi nu s-au finalizat cercetările penale şi nu s-au primit informaţii pentru verificarea furnizorilor societăţii, în 09.09.2014 s-a reluat inspecţia fiscală şi intimata-reclamantă a contestat acest fapt.
Contestaţia a fost respinsă prin decizia 293754/15.10.2014 a Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu cu motivarea că decizia de reluare a inspecţiei fiscale nu este un act administrativ.
Prin contestaţia împotriva deciziei de impunere intimata-reclamantă a arătat că actele fiscale au fost emise nelegal în condiţiile în care organele de control nu au aşteptat finalizarea cercetărilor penale pentru a primii informaţii complete şi corecte despre furnizorii săi. Motivul invocat a fost respins dar, în acelaşi timp, a fost suspendată soluţionarea contestaţiei până la soluţionarea cercetărilor penale.
Prin decizia 34/16.02.2015 s-a dispus suspendarea contestaţiei formulate de intimata-reclamantă parţial împotriva Deciziei de impunere 459/30.09.2014 pentru suma totală de 160.200.669 RON reprezentând:
- 22.725.091 RON impozit pe profit;
- 22.465.654 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente impozitului pe profit;
- 3.408.764 RON penalităţi de întârziere aferente impozitului;
- 34.136.921 RON TVA;
- 38.887.515 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA;
- 5.120.538 RON penalităţi de întârziere aferente TVA;
- 16.710.891 RON accize;
- 14.238.661 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente accizelor;
- 2.506.634 RON penalităţi aferente accizelor.
S-a precizat că soluţionarea contestaţiei va fi reluată la data la care contestatoarea sau organul fiscal va sesiza organul de soluţionare competent că motivul care a determinat suspendarea a încetat în condiţiile legii, în conformitate cu dispoziţiile legale.
Prin aceeaşi decizie s-a constatat necompetenţa materială a Direcţiei Generale de soluţionare a Contestaţiilor privind soluţionarea contestaţiei formulată împotriva Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală 280528/02.10.2014 şi transmiterea acesteia spre competentă soluţionare Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Sibiu - Activitatea de inspecţie fiscală, în calitate de organ emitent al dispoziţiei de măsuri contestate.
Împotriva aceste decizii s-a formulat prezenta acţiune în contencios administrativ în baza art. 218 Codul de procedură fiscală.
Înalta Curte constată că temeiul legal al adoptării măsurii administrative l-a reprezentat art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscalălă, republicat, care statuează faptul că organul de soluţionare a contestaţiei administrative poate suspenda, prin decizie motivată, cauza atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în contestaţia administrativă.
În primul rând, din lecturarea conţinutului textului normativ anterior redat, Înalta Curte reţine faptul că legiuitorul a conferit organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare aflate în discuţie, desigur, cu obligaţia acestuia de a motiva decizia adoptată.
Înalta Curte reţine că adoptarea măsurii analizate este condiţionată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a existenţei elementelor constitutive ale unei infracţiuni asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.
Desigur, este normal ca într-o asemenea situaţie soluţionarea recursului administrativ să fie suspendat pentru a se preveni pronunţarea unor hotărâri contradictorii pe aceeaşi situaţie juridică, după cum a statuat şi Curtea Constituţională, prin deciziile nr. 449 din 26.10.2004 şi nr. 95/2011.
Relevante pe problema analizată sunt şi dispoziţiile art. 22 alin. (2) din acelaşi act normativ, în baza cărora hotărârea definitivă a instanţei penale are autoritate de lucru judecat în faţa instanţei civile cu privire la existenţa faptei, a persoanei care a săvârşit fapta şi a vinovăţiei acesteia.
Ca atare, în speţa de faţă, în mod greşit instanţa de fond a reţinut că nu sunt întrunite condiţiile impuse de art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscalălă, republicat, fiind fondat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
Având în vedere complexitatea cauzei, sumele stabilite, precum şi faptul că reprezentantul intimatei-reclamante şi societatea sunt învinuiţi pentru comiterea unor infracţiuni privind evaziuni fiscale, Înalta Curte constată că prin decizia nr. 34/2015 în mod legal s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei până la soluţionarea dosarului penal.
Prin urmare, instanţa constată că susţinerile şi criticile recurentelor sunt întemeiate, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre nelegală.
7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs
Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursurile, va casa sentinţa atacată şi, rejudecând, va respinge acţiunea reclamantei S.C. A. S.R.L., ca neîntemeiată.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursurile declarate de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 185 din 16 octombrie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Alba Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi, rejudecând, respinge acţiunea reclamantei S.C. A. S.R.L., ca neîntemeiată.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 9 martie 2018.