Şedinţa publică din data de 30 mai 2024
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Acţiunea judiciară
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a, contencios administrativ şi fiscal, la data de 5 septembrie 2018, sub nr. x/2018, reclamanta societatea A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Casa Naţională de Asigurări de Sănătate (în continuare, CNAS) şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (în continuare, ANAF - DGAMC), solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa în cauză să dispună anularea următoarelor acte administrative individuale emise de pârâta CNAS: comunicarea CNAS primită de A. prin e-mail în data de 7 februarie 2018, la ora 1:43 p.m., adresa nr. x/05.02.2018 emisă de către CNAS şi primită de A. în data de 7 februarie 2018 şi adresa de răspuns a CNAS nr. RV/870/08.03.2018 referitoare la contestaţia depusă de A. împotriva Notificărilor. Totodată, reclamanta a solicitat obligarea pârâtei ANAF - DGAMC la restituirea sumei plătite cu titlu de contribuţie clawback aferentă Trimestrului IV 2017 în temeiul Notificărilor contestate şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată privind soluţionarea cauzei.
2. Soluţia instanţei de fond
Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a, contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 86 din 6 aprilie 2022, a respins acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâţii Casa Naţională de Asigurări de Sănătate şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca neîntemeiată.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., care a solicitat casarea acesteia şi, în rejudecare, admiterea acţiunii, cu obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată.
În motivarea căii de atac, încadrate în drept în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs, partea a susţinut faptul că în mod eronat prima instanţă nu a ţinut seama de:
(i) incorectitudinea datelor comunicate, inclusiv din perspectiva includerii anumitor valori pretins a fi suportate din bugetul FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii pentru anumite medicamente care nu se aflau pe Lista medicamentelor compensate în sistemul de asigurări sociale de sănătate din România;
(ii) nelegalitatea actelor contestate şi necesitatea anulării acestora, în raport de includerea TVA şi a adaosurilor distribuitorilor angro şi ale farmaciilor în datele comunicate de către CNAS pentru Trimestrul IV 2017;
(iii) necomunicarea de către CNAS a consumului de medicamente pentru Trimestrul IV 2017, în conformitate cu prevederile O.U.G. nr. 77/2011;
(iv) încălcarea principiului predictibilităţii şi certitudinii sarcinii fiscale.
3.1. Referitor la datele menţionate în notificări, recurenta a arătat că acestea nu au fost calculate în conformitate cu legea, după cum ar fi reieşit în opinia sa şi din concluziile raportului de expertiză administrat în cauză, cu evidenţierea existenţei unor diferenţe semnificative la nivelul fiecărei case judeţene pentru care au fost primite informaţii, precum şi cu privire la datele provenind de la furnizori.
Printr-un alt set de argumente, recurenta a susţinut, în esenţă, că menţionarea unor medicamente în lista trimestrială depusă de către A. la CNAS, atâta vreme cât acestea nu se află pe lista medicamentelor compensate, nu dovedeşte per se faptul că medicamentele respective au fost suportate din FNUASS şi/sau din bugetul Ministerului Sănătăţii în Trimestrul IV 2017. În acest sens, a afirmat că revine exclusiv CNAS obligaţia dovedirii faptului că sumele au fost suportate efectiv de la bugetul public, neputându-se reţine că sarcina probei pentru dovedirea erorii din cuprinsul datelor comunicate de CNAS revenea societăţii.
Recurenta critică omisiunea primei instanţe de a aplica în cauză principiul in dubio contra fiscum, consacrat în jurisprudenţa CEDO, dar şi la nivelul legislaţiei fiscale prin art. 13 alin. (5) din Codul de procedură fiscală.
Partea arată că reprezentanţii CNAS au recunoscut, în repetate rânduri, existenţa mai multor erori în legătură cu consumul de medicamente înregistrat de entităţile relevante din sistemul de asigurări medicale din România.
Or, erorile de consum nu pot fi explicate prin stocuri precedente existente pe lanţ sau decalaje de consum, argument pur teoretic folosit de CNAS în faţa primei instanţe pentru a justifica propria incapacitate de a verifica şi corecta datele deţinute, nefiind astfel negată obligaţia legală de a achita contribuţia clawback, ci doar cuantumul acesteia în raport de discrepanţele dintre valoarea vânzărilor, aşa cum rezultă din evidenţele interne şi externe pe care le deţine societatea şi valoarea vânzărilor care rezultă din consumurile raportate de CNAS.
3.2. Recurenta susţine că este nelegală soluţia primei instanţe în legătură cu nesancţionarea includerii TVA, a adaosurilor distribuitorilor angro şi ale farmaciilor în datele comunicate de CNAS prin notificări.
În dezvoltarea acestei critici, societatea recurentă invocă jurisprudenţa naţională pe acest subiect şi arată faptul că includerea TVA în valorile de consum comunicate acesteia s-a realizat cu încălcarea prevederilor art. 5 din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum au fost modificate prin O.U.G. nr. 69/2014.
Recurenta face referire la Decizia Curţii Constituţionale nr. 39/05.02.2013 (publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 100/20.02.2013), în care s-a arătat faptul că datele comunicate de CNAS trimestrial nu ar trebui să includă TVA.
În ceea ce priveşte includerea adaosurilor distribuitorilor angro şi ale farmaciilor în valoarea vânzărilor comunicate recurentei pentru calcularea contribuţiei clawback, aceasta a învederat că nelegalitatea unui atare demers este generată de aspectele care vor fi redate în continuare.
(i) În condiţiile în care O.U.G. nr. 77/2011 nu prevede în mod expres faptul că adaosurile terţilor distribuitori angro şi/sau ale farmaciilor ar trebui luate în considerare la determinarea valorii vânzărilor de medicamente pentru calcularea contribuţiei clawback, intimata CNAS nu a avut niciun temei legal pentru a proceda altfel şi pentru a include asemenea adaosuri în valoarea vânzărilor comunicate recurentei;
(ii) Conform prevederilor O.U.G. nr. 77/2011, contribuţia este calculată "prin aplicarea procentului "p" asupra valorii consumului de medicamente [...] aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie"; din moment ce, potrivit legii, contribuabilii sunt deţinătorii autorizaţiei de punere pe piaţă a medicamentelor (sau reprezentanţii lor legali desemnaţi), valoarea vânzărilor care trebuie să fie luată în considerare de către CNAS este valoarea suportată din preţul de producător al medicamentelor şi nu preţurile la care medicamentele sunt vândute de către distribuitorii angro sau de către farmacii; astfel, adaosurile suplimentare aplicate de către distribuitorii angro şi farmacii, precum şi TVA trebuie excluse de către CNAS;
(iii) Interpretarea normei fiscale se face cu respectarea principiul in dubio contra fiscum, potrivit căruia, în caz de dubiu, sensul legii va fi cel favorabil contribuabilului. Ca atare, dacă legea nu prevede expres posibilitatea includerii adaosurilor de pe lanţul de distribuţie înseamnă că interpretarea regimului juridic fiscal al acestei plăţi nu poate fi decât în sensul inadmisibilităţii includerii acestora în baza de calcul a contribuţiei clawback.
3.3. Recurenta susţine că prima instanţă a interpretat şi a aplicat eronat prevederile art. 3 lit. b) din Codul fiscal, care consacră principiul predictibilităţii şi certitudinii sarcinii fiscale.
În opinia sa, având în vedere că datele comunicate de CNAS prin notificări sunt generate de un sistem de raportare ce nu este accesibil contribuabilului -imposibilitatea expertului de verificare a datelor în cadrul expertizei confirmând, în mod expres, opacitatea şi lipsa transparenţei modului de determinare a bazei de calcul - nu se poate reţine respectarea certitudinii impunerii.
4. Cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene
În baza prevederilor art. 267 alin. (3) din Tratatul privind Funcţionarea Uniunii Europene, recurenta a solicitat sesizarea CJUE cu următoarea întrebare preliminară: "Principiile de drept unional referitoare la certitudinea, predictibilitatea, proporţionalitatea şi efectivitatea legii, principiul securităţii juridice şi principiul in dubio contra fiscum se interpretează în sensul că se opun unei reglementări naţionale prin care se impune în sarcina contribuabilului obligaţia plăţii contribuţiei clawback, pe baza unor date cunoscute exclusiv de către autoritate şi aflate exclusiv sub controlul acesteia, conform unui mecanism ce nu permite verificarea anterioară sau ulterioară de către contribuabil a corectitudinii valorilor ce constituie baza de calcul, precum şi a modalităţii de calcul şi a cuantumului obligaţiei fiscale stabilite în sarcina sa de către autoritatea fiscală?"
5. La dosarul cauzei recurenta societatea A. S.R.L. a depus şi o "excepţie de neconvenţionalitate", prin care a solicitat, în esenţă, judecătorului naţional învestit cu soluţionarea prezentului litigiu ca, în calitate de prim judecător al Convenţiei Europene a Drepturilor Omului, precum şi a reglementărilor europene, prin considerarea inclusiv a jurisprudenţei relevante a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene ce vizează principiile fundamentale în materie fiscală, să procedeze în principal la înlăturarea de la aplicare, în prezenta cauză, a prevederilor art. 3 şi art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, motivat de faptul că respectiva normă juridică aduce atingere în substanţa sa "dreptului la un bun", astfel cum este acest drept garantat de articolul 1 al Protocolului Adiţional nr. 1 la Convenţie, iar, în secundar, să accepte argumentele de ordin convenţional expuse în interpretarea prevederilor art. 3 şi art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, în acord cu garanţiile şi drepturile prevăzute de Convenţie, prin raportare la aplicabilitatea prioritară a jurisprudenţei comunitare în materie fiscală.
6. Apărările formulate în cauză
Intimatele au formulat note scrise în care au solicitat respingerea cererii de sesizare a CJUE ca inadmisibilă, pentru argumentele arătate la dosar.
De asemenea, intimatele au formulat puncte de vedere cu privire la excepţia de neconvenţionalitate, în care au cerut respingerea acesteia, în principal, ca tardiv formulată şi, în subsidiar, ca neîntemeiată .
Totodată, intimatele au solicitat respingerea recursului ca nefondat.
7. Soluţia Înaltei Curţi asupra cererii de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene
Examinând cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu întrebarea preliminară formulată de recurenta societatea A. S.R.L., Înalta Curte o va respinge, pentru următoarele considerente:
Cu titlu prealabil, Înalta Curte reţine că cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene (CJUE) cu întrebări preliminare trebuie să aibă aptitudinea de a lămuri aspecte legate de interpretarea actelor adoptate de instituţiile, organele, oficiile sau agenţiile Uniunii, pe care, ulterior, instanţa naţională să le aplice la contextul factual dedus judecăţii.
În conformitate cu dispoziţiile art. 267 din Tratatul privind Funcţionarea Uniunii Europene, CJUE este competentă să se pronunţe, cu titlu preliminar, cu privire la: a) interpretarea tratatelor; b) validitatea şi interpretarea actelor adoptate de instituţiile, organele, oficiile sau agenţiile Uniunii. Ca atare, procedura hotărârii preliminare prevăzută de dispoziţiile art. 267 TFUE dă, înainte de a pronunţa hotărârea într-un litigiu aflat pe rolul acestora, instanţelor statelor membre posibilitatea de a adresa întrebări Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, întrebări ce vizează interpretarea sau validitatea normei comunitare.
Alin. (2) al articolului anterior arătat prevede posibilitatea unei instanţe dintr-un stat membru de a sesiza CJUE dacă apreciază că o decizie în această privinţă este necesară în soluţionarea pricinii, iar, potrivit alin. (3), în cazul în care chestiunea se invocă într-o cauză pendinte în faţa unei instanţe naţionale ale cărei decizii nu sunt supuse vreunei căi de atac în dreptul intern, această instanţă este obligată să sesizeze Curtea.
În conformitate cu jurisprudenţa consacrată (a se vedea Hotărârea din 29 noiembrie 1978 Pigs Marketing Board, considerentul 25, 83/78, Rec. p. 2347 şi Hotărârea din 28 noiembrie 1991 Durighello, considerentul 8, C-186/90, Rec. p. 1-5773), în cadrul cooperării dintre CJUE şi instanţa naţională, este de competenţa instanţei naţionale (care este învestită cu soluţionarea cauzei, are cunoştinţă directă despre situaţia de fapt şi probele administrate şi trebuie să-şi asume responsabilitatea hotărârii judecătoreşti subsecvente) să aprecieze, având în vedere particularităţile litigiului, asupra necesităţii pronunţării unei hotărâri preliminare.
Prin hotărârea pronunţată în cauza C-283/81, S.R.L. CILFIT şi Lanificio di Gavardo SpA c. Ministerul Sănătăţii, Curtea de Justiţie din Luxemburg a arătat:
«9. (…) trebuie să se sublinieze în primul rând că articolul 177 nu constituie o cale de atac deschisă părţilor dintr-un litigiu pendinte la o instanţă naţională. Prin urmare, nu este suficient ca o parte să susţină că litigiul implică o problemă de interpretare a dreptului comunitar pentru ca instanţa naţională respectivă să fie obligată să considere că este vorba despre o întrebare adresată în sensul articolului 177. În schimb, dacă este cazul, instanţa naţională respectivă poate sesiza Curtea de Justiţie din oficiu.
10. În al doilea rând, rezultă din raportul dintre al doilea şi al treilea paragraf ale articolului 177 că instanţele vizate de al treilea paragraf se bucură de aceeaşi putere de apreciere ca toate celelalte instanţe naţionale pentru a evalua dacă, pentru a pronunţa o hotărâre, este necesară o decizie asupra unui aspect de drept comunitar. Prin urmare, aceste instanţe naţionale nu sunt obligate să trimită o întrebare referitoare la interpretarea dreptului comunitar formulată în cauza dedusă judecăţii lor în cazul în care respectiva întrebare nu este pertinentă, în alţi termeni, în cazul în care, indiferent care ar fi răspunsul la această întrebare, acesta nu ar putea avea nicio influenţă asupra soluţionării litigiului. (…)».
Înalta Curte observă că întrebarea cu care partea recurenta solicită, în prezenta cauză, sesizarea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene vizează, în esenţă, aplicarea principiilor de drept unional referitoare la certitudinea, predictibilitatea, proporţionalitatea şi efectivitatea legii, principiul securităţii juridice şi principiul in dubio contra fiscum în materia impunerii în sarcina contribuabilului, prin legislaţia naţională, a obligaţiei plăţii contribuţiei clawback.
Instanţa de control judiciar apreciază că, prin modul în care a formulat solicitarea, recurenta tinde, în realitate, să obţină din partea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene o veritabilă decizie de îndrumare în soluţionarea în concret a cauzei de către instanţa naţională.
Or, după cum s-a arătat anterior, o astfel de cerere de sesizare se poate face numai în situaţia în care, în cursul unui litigiu pendinte, se pune problema interpretării sau validităţii unei norme comunitare. Cu alte cuvinte, instanţa naţională este cea care stabileşte relevanţa dreptului comunitar pentru soluţionarea litigiului aflat pe rol şi hotărăşte dacă cererea de adresare a unei întrebări preliminare este sau nu necesară.
Instanţa de recurs apreciază că are la dispoziţie elementele necesare pentru a proceda la interpretarea şi aplicarea corectă a normelor comunitare ce fac obiectul cererii de sesizare, prin raportare la situaţia de fapt dedusă judecăţii şi jurisprudenţa CJUE în materie.
În consecinţă, Înalta Curte consideră că nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 267 din Tratatul privind Funcţionarea Uniunii Europene pentru sesizarea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în vederea pronunţării unei hotărâri preliminare.
8. Referitor la excepţia de neconvenţionalitate
Înalta Curte apreciază că nu este investită să se pronunţe asupra unei veritabile excepţii procesuale, în realitate, fiind vorba despre apărări de fond ce vizează aplicarea cu prioritate a reglementărilor europene, în contextul în care incidenţa prevederilor art. 3 şi art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011 ar aduce atingere "dreptului său la un bun", astfel cum este acest drept este garantat de articolul 1 al Protocolului Adiţional nr. 1 la Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.
9. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în notele scrise depuse de intimate, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.
Aşa cum s-a precizat la pct. 1 al acestei decizii, prin cererea dedusă judecăţii, în temeiul dispoziţiilor art. 6 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011 privind stabilirea unor contribuţii pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, aprobată prin Legea nr. 184/2015, cu modificările şi completările ulterioare, art. 8 alin. (1) şi art. 18 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, recurenta S.C. A. S.R.L. a solicitat instanţei specializate:
- anularea notificării x/05.02.2018 emise de către CNAS, primită de A. în data de 07.02.2018, prin care recurentei i s-a comunicat faptul că valoarea procentului "p" pentru trimestrul IV 2017 este de 23,45%, unde elementele CTt şi Bat din formula de calcul a procentului "p", prevăzută la art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, aprobată prin Legea nr. 184/2015, şi la art. 7 din O.G. nr. 17/2012, nu includ taxa pe valoarea adăugată, Bat este de 1.515 milioane RON, iar CTt este de 1.979.169.890,94 RON; din valoarea consumului total trimestrial de medicamente (CTt) s-a exclus valoarea consumului pentru medicamentele prevăzute la art. 12 din O.U.G. nr. 77/2011 pentru care s-au încheiat contracte cost-volum/cost-volum-rezultat, în condiţiile legii; valoarea aferentă consumului de medicamente pentru trimestrul IV 2017, suportat din Fondul naţional unic de asigurări de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii pentru medicamentele din lista depusă pentru care se datorează contribuţia trimestrială este prevăzută în anexă şi conţine TVA, urmând ca aceasta să fie dedusă de fiecare persoană obligată la plata contribuţiei trimestriale, conform prevederilor art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, aprobată prin Legea nr. 184/2015, cu modificările şi completările ulterioare;
- anularea adresei nr. x/08.03.2018 prin care intimata CNAS a respins contestaţia administrativă formulată de societate împotriva notificării mai sus arătate.
După cum s-a nominalizat la pct. 2 al acestei decizii, prima instanţă a respins acţiunea reclamantei ca neîntemeiată.
Răspunzând punctual criticilor de nelegalitate ale sentinţei atacate, subsumate motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte reţine:
9.1. Critica recurentei în legătură cu faptul că datele menţionate în notificare privind medicamentele suportate de FNUASS şi/sau din bugetul Ministerului Sănătăţii sunt eronate
În concret, societatea recurentă face referire la incorectitudinea includerii în datele comunicate a medicamentelor Valdoxan şi Prestance. În opinia sa, atâta vreme cât acestea nu se află pe lista medicamentelor compensate, nu dovedeşte per se faptul că medicamentele respective au fost suportate din FNUASS şi/sau din bugetul Ministerului Sănătăţii în trimestrul IV 2017. În acest sens, a afirmat că revine exclusiv CNAS obligaţia dovedirii faptului că sumele au fost suportate efectiv de la bugetul public, fără a se putea reţine că sarcina probei pentru dovedirea erorii din cuprinsul datelor comunicate de CNAS revenea societăţii.
Înalta Curte apreciază că este nefondată critica recurentei.
Potrivit prevederilor art. 4 alin. (1) şi (21) din O.U.G. nr. 77/2011, aprobată prin Legea nr. 184/2015, cu modificările şi completările ulterioare, lista depusă de către deţinătorul APP trebuie să includă doar medicamentele pentru care se datorează contribuţia trimestrială. Cum această listă trebuie depusă până la data de 15 a lunii următoare încheierii trimestrului pentru care se datorează contribuţia, este evident că medicamentele declarate trebuie să fie cele comercializate în trimestrul respectiv. În atare situaţie, lista depusă pentru trimestrul IV 2017 creează prezumţia că medicamentele cuprinse în aceasta au fost efectiv comercializate de recurentă, cel puţin în trimestrul menţionat.
Cu alte cuvinte, instanţa de control judiciar apreciază că responsabilitatea depunerii trimestriale, dar şi a corectitudinii listei medicamentelor pentru care se datorează contribuţia clawback aparţine deţinătorului APP, respectiv recurentei, aceasta din urmă având obligaţia depunerii unei declaraţii corespunzătoare realităţii. Omisiunea depunerii trimestriale a listei menţionate şi existenţa unor elemente factuale incorecte în cuprinsul acesteia (de pildă, menţionarea unor medicamente care nu au fost vândute în trimestrul respectiv) sunt împrejurări datorate culpei deţinătorului APP şi, ca urmare, nu pot fi invocate de către acesta în favoarea sa.
În lipsa unor dovezi de netăgăduit ale imposibilităţii absolute a consumului medicamentelor în trimestrul aferent actelor atacate, lista depusă de deţinătorul APP face dovada comercializării medicamentelor menţionate în cuprinsul acesteia.
În mod justificat, instanţa de fond a apreciat faptul că relevantă pentru stabilirea elementelor ce stau la baza calculului contribuţiei clawback este data consumului de medicamente (data eliberării efective către pacienţi), iar nu data comercializării lor în lanţul de distribuţie (distribuitori/farmacii).
Totodată, Înalta Curte reţine că nu există dispoziţii legale care să susţină teza recurentei potrivit căreia contribuţia clawback se datorează numai pentru medicamentele vândute de DAPP în trimestrul respectiv. Dimpotrivă, din interpretarea logică a dispoziţiilor O.U.G. nr. 77/2011 rezultă calculul contribuţiei în raport cu consumul trimestrial de medicamente, fiind evident faptul că între data achiziţionării unui medicament de la DAPP şi data consumului său de către pacient există, de cele mai multe ori, un decalaj temporal semnificativ, medicamentele consumate într-un trimestru putând proveni din stocuri constituite în trimestrele anterioare. Altfel spus, consumul de medicamente a cărui valoare stă la baza modului de calcul al contribuţiei trimestriale este consumul aferent vânzărilor fiecărui deţinător al APP, după cum impun prevederile art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011. Textul normativ anterior arătat nu impune condiţia ca vânzările plătitorului contribuţiei să fie realizate în acelaşi trimestru cu decontările. Ca atare, legea nu distinge după cum consumul de medicamente s-a realizat din stocurile trimestrului curent sau din cele ale trimestrelor anterioare.
În fine, este de observat şi faptul că instanţa de fond a avut în vedere la fundamentarea soluţiei pronunţate în legătură cu această critică de nelegalitate a notificării deduse judecăţii dezvoltată de recurentă şi concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză care a analizat documentaţia existentă la dosar şi a concluzionat în sensul că între consumul de medicamente raportat şi cel decontat, în privinţa medicamentelor nominalizate de recurentă, există diferenţe nesemnificative.
9.2. Critica referitoare la interpretarea şi aplicarea greşită de către instanţa fondului a prevederilor legale care reglementează includerea TVA în valorile menţionate în notificarea contestată este nefondată.
Conform dispoziţiilor art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost modificată prin O.U.G. nr. 69/2014, stabilirea, calculul şi declararea contribuţiei trimestriale se efectuează de către persoanele obligate la plata acesteia, după deducerea TVA-ului de către acestea din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate.
Aşadar, începând cu trimestrul IV 2014, legiuitorul a reglementat în mod expres obligaţia subiecţilor plătitori ai taxei clawback de a deduce TVA-ul din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis de CNAS, în vederea stabilirii, calculării şi declarării contribuţiei trimestriale.
9.3. Critica referitoare la interpretarea şi aplicarea greşită de către instanţa de primă jurisdicţie a prevederilor legale care reglementează includerea adaosurilor comerciale ale distribuitorilor şi ale farmaciilor în valorile comunicate societăţii recurente este nefondată.
Astfel, instanţa constituţională a analizat în jurisprudenţa sa excepţiile de neconstituţionalitate vizând dispoziţiile O.U.G. nr. 77/2011 privind stabilirea unor contribuţii pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii şi, în special, art. 1, art. 3, art. 5 şi art. 6 din acesta, astfel cum a fost modificată şi completată de O.G. nr. 17/2012 privind reglementarea unor măsuri fiscal-bugetare, prin raportare la art. 16 alin. (1) şi art. 56 alin. (2) din Legea fundamentală.
În concret, în legătură cu prevederile art. 16 alin. (1), Curtea Constituţională a arătat că: "nu există discriminare în ceea ce priveşte plata contribuţiei trimestriale între deţinătorii autorizaţiei de punere pe piaţă, obligaţi la plata acesteia, şi ceilalţi operatori implicaţi pe lanţul de distribuţie, respectiv distribuitorii (angrosişti) şi furnizorii (farmaciile), întrucât, pe de o parte, distribuitorii şi farmaciile nu sunt beneficiari ai autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor, ci simpli prestatori de servicii pentru care sunt îndreptăţiţi la încasarea unui tarif, aceştia nefiind parte în convenţia încheiată cu Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, iar, pe de altă parte, aceştia sunt supuşi sistemului fiscal general, fiind ţinuţi de impozitele şi taxele care se percep asupra rezultatelor activităţilor pe care le prestează" (a se vedea pct. 34 din Decizia Curţii Constituţionale nr. 789/2015, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 126 din 17.02.2016).
Curtea a reiterat faptul că această contribuţie trimestrială a fost instituită de legiuitor exclusiv în considerarea faptului că acestor deţinători li se decontează din Fondul naţional unic de asigurări de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii contravaloarea medicamentelor vândute (deci, în considerarea acestei facilităţi), ceea ce nu este cazul celorlalţi subiecţi care desfăşoară o activitate comercială, fără a beneficia de alte avantaje. Aceştia vând atât medicamente compensate, cât şi medicamente cumpărate liber de populaţie, neavând un avantaj efectiv din vânzarea medicamentelor compensate. Pentru activitatea respectivă, aceşti subiecţi practică un adaos comercial negociat cu deţinătorul autorizaţiei de punere pe piaţă a medicamentelor, fiind, prin urmare, firesc ca acest adaos să fie plătit de către deţinătorii de APP (a se vedea pct. 35 din Decizia anterior nominalizată).
În ceea ce priveşte pretinsa încălcare a prevederilor art. 56 alin. (2) din Constituţie, care reglementează principiul justei aşezări a sarcinilor fiscale, instanţa specializată a reţinut că: "spre deosebire de distribuitorii şi farmaciile care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deţinătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piaţă a medicamentelor, au certitudinea vânzării şi încasării contravalorilor lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuţiei în discuţie, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menţionate, care nu beneficiază de aceste avantaje. Formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuţiei dă expresie, aşadar, acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia şi avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deţinătorilor de APP." (a se vedea pct. 39 din Decizia mai sus arătată).
În plus, instanţa constituţională a precizat că: "Ministerul Sănătăţii stabileşte, avizează şi aprobă, prin ordin al ministrului sănătăţii, preţurile maximale ale medicamentelor de uz uman, cu autorizaţie de punere pe piaţă în România, cu excepţia medicamentelor care se eliberează fără prescripţie medicală (OTC). În aplicarea prevederilor legale de referinţă este stabilit, aşadar, modul de calcul al preţurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al preţului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuţie şi cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuţia, cunoscând preţurile maximale ale medicamentelor, precum şi influenţa maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecţii care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că şi-au asumat că vor plăti o contribuţie raportată nu doar la preţul de producător. În acest cadru legal, este la aprecierea deţinătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, în consecinţa plăţii unei contribuţii într-un cuantum cât mai redus." (a se vedea pct. 40 din Decizia anterior nominalizată).
Ca atare, în raport de aceste considerente obligatorii ale Deciziei Curţii Constituţionale nr. 789/2015, instanţa de control judiciar reţine faptul că preţul de vânzare cu amănuntul trebuie luat în calcul la stabilirea consumului de medicamente, având în vedere şi împrejurarea că tot raportat la acest preţ se şi decontează consumul de medicamente din Fondul naţional unic de asigurări de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii. Prin urmare, sentinţa atacată a fost dată cu aplicarea corectă a normelor speciale în ceea ce priveşte includerea adaosurilor comerciale percepute în lanţul de distribuţie în baza de calcul a contribuţiei pentru trimestrul IV 2017.
9.4. Critica referitoare la interpretarea şi aplicarea greşită de către prima instanţă a prevederilor art. 3 lit. b) din Legea nr. 571/2003 (vechiul Codul fiscal), care consacră principiul predictibilităţii şi certitudinii sarcinii fiscale, este nefondată.
Conform normei juridice anterior arătate, certitudinea impunerii presupune elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinilor fiscale.
În opinia Înaltei Curţi, în măsura în care actele contestate au fost emise cu respectarea dispoziţiilor O.U.G. nr. 77/2011, acesta nu pot fi anulate pe motiv că ar încălca principiul certitudinii impunerii, în condiţiile în care nu există niciun temei pentru a se conferi caracter supra-legal acestui principiu. Cu alte cuvinte, instanţa de judecată nu poate să înlăture de la aplicare textele dintr-un normativ cu putere de lege, cum este O.U.G. nr. 77/2011, pe considerentul că ar încălca principiul certitudinii impunerii, întrucât aceasta echivalează cu depăşirea atribuţiilor puterii judecătoreşti.
De asemenea, instanţa de control judiciar consideră că nu poate reţine în speţa dedusă judecăţii faptul că prin actele atacate ar fi fost încălcate prevederile constituţionale referitoare la justa aşezare a sarcinilor fiscale şi la protecţia proprietăţii câtă vreme, aşa cum s-a arătat în cele de mai sus, jurisprudenţa Curţii Constituţionale a confirmat în mod constant constituţionalitatea prevederilor art. 5 din O.U.G. nr. 77/2011.
10. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs
Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 şi art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu o întrebare preliminară, precum şi recursul, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu o întrebare preliminară, formulată de recurenta - reclamantă societatea A. S.R.L.
Respinge recursul declarat de reclamanta societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 86 din 6 aprilie 2022 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Definitivă.
Pronunţată astăzi, 30 mai 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.