Hidrocarburi. Rambursarea accizelor. Hidrocarburi folosite în scop industrial și hidrocarburi folosite pentru consum propriu altul decât cel utilizat în scop tehnologic. Diferenţă de regim fiscal. Includerea accizelor în preţ. Lipsa producerii vreunei vătămări. Consecinţe asupra dreptului la acţiune în faţa instanţei de contencios.
O.U.G. nr. 158/2001
HG. nr. 163/2002
Codul de procedură fiscală, art. 175 alin. (1)
Legea nr. 554/2004, art. 1 alin. (1)
Cuprins pe materii: Drept financiar și fiscal
Indice alfabetic: Accize. Rambursare.
Drept vătămat.
Hidrocarburi.
Potrivit art.27 alin. (11) din O.U.G. nr.158/2001, privind regimul accizelor, „agenţii economici plătitori datorează la bugetul de stat accize ... pentru cantităţile de uleiuri minerale folosite pentru consumul propriu, altul decât cel utilizat în scop tehnologic pentru realizarea altor produse, în limita normelor de consum admise”, iar potrivit art. 28 lit. j) sunt scutite de la plata accizelor „produsele achiziţionate direct de la producători sau importatori, pe bază de contracte ori direct din operaţiuni de import, de către agenţii economici, pentru utilizarea în scop industrial”. Rezultă astfel, că legiuitorul a înţeles să condiţioneze facilitatea fiscală în ce privește uleiurile minerale, din categoria cărora fac parte și hidrocarburile, de finalitatea utilizării acestora, opunând categoriei celor folosite „în scop industrial” și „în scop tehnologic” pe cele folosite „pentru consumul propriu”.
Or, așa cum rezultă din actele și lucrările dosarului, hidrocarburile în cauză nu se regăsesc în produsele finite, aceste hidrocarburi reprezentând doar un consum propriu al sucursalelor intimatei-reclamante, altul decât cel utilizat în scop tehnologic, în scop industrial. Mai mult, în cauză rezultă că sucursalele intimatei reclamante au inclus accizele în preţ, iar acestea au fost recuperate de la clienţi, prin vânzarea produselor finite, astfel că nu a fost înregistrată nicio pagubă și, pe cale de consecinţă, nicio lezare a drepturilor și intereselor legitime ale intimatei–reclamante. Or, în conformitate cu prevederile art. 175 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, republicat, și respectiv, art. 1 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, numai cel care este vătămat în drepturile sau interesele sale legitime printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia are dreptul la calea administrativă de atac la organul fiscal competent și, respectiv la acţiune în faţa instanţei de contencios administrativ.
Î.C.C.J., Secţia de contencios administrativ și fiscal,
Decizia nr. 2070 din 1 iunie 2006
Notă: O.U.G. nr. 158/2001 a fost abrogată de Codul fiscal, adoptat prin Legea nr. 571/2003, publicată în M.Of. nr. 927 din 23/12/2003
Reclamanta S.N.S.S. SA București a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală și Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea punctului 3 din Decizia nr.403 din 30.12.2004 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală și a punctului 8 din procesul-verbal de control nr.4723 din 9.06.2004 întocmit de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și obligarea pârâtelor la restituirea accizelor în cuantum de 5 miliarde ROL
Reclamanta a arătat că organele fiscale i-au refuzat rambursarea sumei solicitate cu titlu de accize, motivând că nu beneficiază de restituire în condiţiile în care cuantumul acestora a fost cuprins în costul de producţie al produselor și au fost recuperate prin preţul de vânzare.
A mai arătat reclamanta că perioada supusă verificării a fost cuprinsă între 1.03.2002 și 30.09.2003, iar cererea de rambursare a sumei totale de 5 miliarde ROL s-a făcut în baza dispoziţiilor art.28 lit.g) și j) din O.U.G. nr.158/2001 cu modificările și completările ulterioare și H.G. nr.163/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr.158/2001.
S-a menţionat în acţiune că S.N.S.S. SA a făcut dovada îndeplinirii condiţiilor prevăzute de art.16 alin.3 din H.G. nr.163/ 2002 cu privire la documentele justificative pe care organul fiscal trebuie să le aibă în vedere cu ocazia analizării cererilor de restituire a accizelor.
Reclamanta a susţinut că nu i se poate nega dreptul de a beneficia de restituirea accizelor aferente materiilor prime folosite în scop industrial, cu atât mai mult cu cât legislaţia fiscală nu interzice aceasta în situaţia în care contribuabilul, din eroare, a înregistrat suma pe cheltuiala deductibilă și a recuperat-o din preţul de cost al produsului finit.
Curtea de Apel București – Secţia a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis acţiunea, a anulat în parte decizia nr.403 din 30.12.2004 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (pct.3) și procesul-verbal de control nr.4723 din 9.06.2004 încheiat de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (pct.8), a constatat dreptul reclamantei de a beneficia de rambursarea sumei de 4.324.504.095 ROL cu titlu de accize, conform raportului de expertiză și a obligat pârâţii la cheltuieli de judecată către reclamantă.
Instanţa a reţinut, că pentru perioada supusă controlului, respectiv 1.03.2002 – 30.09.2003, reclamanta îndeplinea condiţiile legale prevăzute de art.28 lit.j) din O.U.G. nr.158/2001 aprobată prin Legea nr.523/2001 și că beneficiază de scutire de la plata accizelor.
În consecinţă, instanţa a reţinut că acţiunea reclamantei este întemeiată pentru suma de 4.324.504.905 lei, stabilită prin expertiza efectuată în cauză.
Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală și Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, care au arătat că instanţa de fond a interpretat în mod eronat prevederile art.28 lit.j) din O.U.G. nr.158/2001, considerând greșit că produsul accizabil – motorina – ar fi fost folosit în scop industrial de către reclamantă și că instanţa de fond nu a dat nici o semnificaţie juridică împrejurării că reclamanta nu a evidenţiat accizele în contul „alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”, ci în contul „cheltuieli”, ceea ce a condus la recuperarea contravalorii lor de la clienţi, prin vânzarea produselor finite, astfel că aceasta nu a înregistrat nici o vătămare.
Recursurile sunt întemeiate.
Instanţa de fond, admiţând în parte acţiunea, a reţinut că cererea intimatei-reclamante îndeplinește condiţiile art.28 lit.j) din O.U.G. nr.158/2001, așa cum a fost aprobată prin Legea nr.523/ 2002, precum și condiţiile prevăzute la art.16 alin.(3) din Normele metodologice de aplicare a O.U.G. nr.158/2001, aprobate prin H.G. nr.163/2002.
Într-adevăr, potrivit acestor prevederi legale, sunt scutite de la plata accizelor hidrocarburile ciclice achiziţionate direct de la producători, pe bază de contracte, de către agenţii economici, pentru utilizarea în scop industrial.
În cauză, este necontestat că, în perioada supusă controlului, sucursalele intimatei-reclamante au folosit în activitatea desfășurată diferite cantităţi de motorină, combustibil tip M și combustibil calor extra 1, pentru care s-a cerut rambursarea accizelor în sumă totală de 5 miliarde ROL.
De asemenea, este necontestat că aceste hidrocarburi au fost folosite de către sucursale, fie drept combustibil pentru centralele de producere a agentului termic și apă caldă pentru populaţie, fie drept carburanţi pentru utilaje, ori pentru extracţia sării.
Organele fiscale au susţinut că cererea de rambursare a accizelor nu îndeplinește condiţiile legale, hidrocarburile respective nefiind folosite în scop industrial, deoarece nu se regăsesc în componenţa produselor finite, ci au fost folosite în activitatea desfășurată de către sucursale, potrivit obiectului lor de activitate.
Instanţa de fond a reţinut, însă, că cererea formulată de către agentul economic îndeplinește condiţiile legale, în acest sens fiind și opinia expertului contabil care a ajuns la concluzia că reclamanta are dreptul la rambursarea sumei de 4.324.504.095 ROL.
Curtea de apel nu s-a referit, în motivarea hotărârii, la împrejurarea invocată de către organele fiscale, necontestată de reclamantă, că valoarea accizelor a fost inclusă în preţ și a fost recuperată de la clienţi prin vânzarea produselor finite.
Concluzia instanţei de fond, că cererea de rambursare a accizelor îndeplinește cerinţele art.28 lit.j) din O.U.G. nr.158/ 2001, este lipsită de temei legal.
Astfel, instanţa de recurs reţine că soluţionarea cauzei de faţă depinde de răspunsul care se dă la întrebarea dacă hidrocarburile respective au fost folosite sau nu în scop industrial, așa cum cer prevederile art.28 lit.j) din O.U.G. nr.158/2001.
Din conţinutul reglementărilor O.U.G. nr.158/2001 rezultă că legiuitorul a folosit, în ceea ce privește uleiurile minerale (din care fac parte și hidrocarburile, potrivit anexei 1 pct.C), două sintagme similare: „în scop industrial” și „în scop tehnologic”, în opoziţie cu sintagma „consum propriu”.
Astfel, potrivit art.28 lit.j), sunt scutite de la plata accizelor, hidrocarburile ciclice achiziţionate direct de la producători, pe bază de contracte, de către agenţii economici, pentru utilizarea în scop industrial.
Pe de altă parte, potrivit art.27 alin.(11), agenţii economici plătitori datorează la bugetul de stat accize și pentru cantităţile de uleiuri minerale folosite pentru consumul propriu, altul decât cel utilizat în scop tehnologic pentru realizarea altor produse, în limita normelor de consum admise.
Or, așa cum rezultă din actele și lucrările dosarului, hidrocarburile în cauză nu se regăsesc în produsele finite obţinute, aceste hidrocarburi reprezentând doar un consum propriu al sucursalelor intimatei-reclamante, altul decât cel utilizat în scop tehnologic, în scop industrial.
Astfel fiind, în cauză, nu sunt îndeplinite condiţiile art.28 lit.j) din O.U.G. nr.158/2001, ci sunt aplicabile prevederile art.27 alin.(1) din aceeași ordonanţă de urgenţă.
În ceea ce privește dispoziţiile art.16 alin.(3) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr.163/2002, rezultă că este vorba de condiţii de formă (documentele justificative care trebuie anexate la cererea de rambursare), care trebuie îndeplinite cumulativ cu condiţia de fond prezentată și analizată mai sus.
Totodată, în cauză, rezultă că sucursalele intimatei-reclamante au inclus accizele în preţ, iar acestea au fost recuperate de la clienţi, prin vânzarea produselor finite, astfel că nu a fost înregistrată nici o pagubă și, pe cale de consecinţă, nici o lezare a drepturilor și intereselor legitime ale intimatei-reclamante.
Or, din prevederile art.175 alin.(1) din Codul de procedură fiscală și, respectiv, art.1 alin.(1) din Legea nr.554/2004 a contenciosului administrativ, numai cel care este vătămat în drepturile sale ori interesele legitime printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia are dreptul la calea administrativă de atac la organul fiscal competent și, respectiv, la acţiune în faţa instanţei de contencios administrativ.
În ceea ce privește expertiza contabilă, rezultă că expertul și-a depășit domeniul său de competenţă, făcând aprecieri și ajungând la concluzia că agentul economic are dreptul la rambursarea accizelor solicitate, deși doar instanţa de judecată este abilitată de lege să realizeze activitatea de jurisdicţie, să „spună dreptul” în cauza cu care a fost învestită.
Astfel fiind, concluziile expertului contabil trebuiau înlăturate, soluţionarea cauzei depinzând de interpretarea actelor normative incidente, așa cum s-a arătat mai sus, iar nu de interpretarea unor operaţiuni, evidenţe, etc., contabile.
În concluzie, recursurile au fost admise, sentinţa atacată casată, iar acţiunea respinsă.