Decizia nr. 1043/2017
Asupra recursului de față;
1. Circumstanțele cauzei
1.1. Cererea de chemare în judecată
Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 28 februarie 2014, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea actului administrativ asimilat, reprezentat de lipsa răspunsului pârâtei A.N.A.F. - D.G.S.C. la Contestația fiscală înregistrată sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013 și anularea Adresei nr. 1049703 din 23 mai 2013 prin care a fost respinsă acordarea de dobânzi în cuantum de 8.084.933,46 RON, pentru soluționarea cererilor de rambursare TVA aferentă lunilor decembrie 2008 - mai 2009 cu depășirea termenului legal.
În subsidiar, a solicitat obligarea A.N.A.F. - D.G.S.C. la soluționarea contestației înregistrate sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013 prin care a fost respinsă cererea de acordare a dobânzilor solicitate.
1.2. Soluția instanței de fond
Prin Sentința nr. 2647 din 8 octombrie 2014, Curtea de Apel București a admis excepțiile tardivității și inadmisibilității, invocate de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală. A respins capătul de cerere privind anularea Adresei nr. 1049703 din 23 mai 2013, ca tardiv formulat. A respins, ca inadmisibile, celelalte solicitări (capete de cerere) din acțiunea formulată de reclamantă.
2. Calea de atac exercitată
2.1. Recursul
Împotriva acestei sentințe, reclamanta a declarat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii și trimiterea cauzei primei instanțe pentru a se pronunța pe fondul litigiului.
2.2. În argumentarea cererii de recurs, reclamanta arătat că hotărârea instanței de fond a fost pronunțată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 205 alin. (2), 209 alin. (3) din C. proc. fisc., precum și art. 1.2 din Ordinul nr. 2906 din 25 septembrie 2014 privind aprobarea instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.
În esență, reclamanta arătat că instanța a aplicat în cauză numai dispozițiile Legii nr. 554/2004, fără a face referire la dispozițiile art. 205 C. proc. fisc. care reglementează modalitatea de contestare și obiectul contestației fiscale.
Actele atacate de reclamantă cu acțiunea în anulare sunt: actul administrativ asimilat, reprezentat de lipsa răspunsului la contestația fiscală la DGAMC sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013, care nu a fost soluționată în termenul prevăzut de art. 70 alin. (1) C. proc. fisc. și Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013, prin care a fost respinsă acordarea de dobânzi în cuantum de 8.084.933,46 RON pentru soluționarea cu depășirea termenului legal a cererilor de rambursare TVA aferentă lunilor decembrie 2008 - mai 2009.
În subsidiar, s-a solicitat obligarea DGSC la soluționarea contestației fiscale înregistrate sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013, formulată împotriva actului administrativ-fiscal prin care a fost respinsă acordarea de dobânzi în cuantum de de 8.084.933,46 RON pentru soluționarea cu depășirea termenului legal a cererilor de rambursare a TVA-ului.
Faza administrativă a litigiilor de contencios administrativ și fiscal este cârmuită de Codul de procedură fiscală, în timp ce faza judecătorească a acestor categorii de litigii este guvernată legislativ de legea contenciosului administrativ.
În ceea ce privește faza administrativă, după solicitarea acordării de dobânzi și exprimarea refuzului de plată, era necesară demararea procedurii administrative prealabile prin contestarea refuzului autorității de a rezolva cererea, textul art. 209 alin. (2) și 218 alin. (2) C. fisc. făcând referire la deciziile emise în soluționarea contestațiilor (sau lipsa răspunsului la o asemenea contestație), numai acestea putând fi atacate la instanța de contencios administrativ și fiscal.
Față de lipsa de răspuns în termenul de 45 de zile prevăzut de art. 70 C. proc. fisc. la contestația fiscală formulată, reclamanta a formulat acțiune în instanță.
Referitor la termenul de introducere a cererii, a fost respectat cel prevăzut de art. 11 lit. c) din Legea nr. 554/2004, termenul în care autoritatea era obligată să răspundă la contestație, expirând la data de 6 septembrie 2013, adică 45 de zile începând de la data de 23 iulie 2013, calculat pe zile libere.
Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013 reprezintă un act administrativ fiscal care întrunește toate condițiile prevăzute de art. 43 alin. (2) C. proc. fisc., cu excepția mențiunilor de la lit. i), aspect care nu afectează calificarea actului drept un act administrativ-fiscal. Raportat la conținutul său, actul administrativ contestat ce face obiectul prezentului dosar reprezintă decizia organului fiscal prin care a soluționat prima oară pe fond, cererea cu care a fost învestit.
Așadar, dacă Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013 este un act administrativ-fiscal, era obligatorie formularea contestației fiscale împotriva acesteia.
Reclamanta a susținut că a formulat acțiunea în termenul prevăzut de lege și că instanța de fond în mod eronat a soluționat cauza pe excepție, cu privire la ambele capete de cerere, respingând acțiunea ca tardivă și celelalte capete de cerere ca inadmisibile.
2.3. Procedura de examinare a recursului în completul de filtru
Raportul asupra admisibilității în principiu a recursului, întocmit potrivit dispozițiilor art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., republicat, a fost analizat în Complet de filtru și comunicat părților în baza Încheierii de ședință din data de 29 iunie 2016, potrivit art. 493 alin. (4) C. proc. civ.
Prin Încheierea de ședință din data de 3 noiembrie 2016, Completul de filtru, apreciind incidența în cauză a prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., a admis în principiu recursul și a fixat termen pentru judecata cauzei pe fond.
2.4. Apărările formulate în cauză
La data de 30 aprilie 2015, intimata-pârâtă ANAF a depus întâmpinare, solicitând respingerea recursului, ca nefondat, arătând că în mod corect, instanța de fond a admis excepția tardivității și inadmisibilității invocate de pârâtă și a respins cererea de chemare în judecată.
S-a arătat că, într-o procedură judiciară anterioară, ANAF a fost obligată să răspundă la solicitarea reclamantei de a se pronunța asupra acordării dobânzilor pentru restituirea TVA-ului cu întârziere.Urmare a cererii de obligare la soluționarea contestației administrative, după pronunțarea Deciziei nr. 1253 din 7 martie 2012 de către ÎCCJ, organele fiscale s-au conformat și au soluționat cererile reclamantei prin Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013.
Au fost invocate dispozițiile art. 205 și următoarele C. proc. fisc., arătându-se că solicitările reclamantei au fost soluționate în sensul că s-a respins cererea de acordare dobânzi, cu motivarea că restituirea TVA-ului s-a efectuat conform dispozițiilor legale, deci nu reiese existența dreptului de a solicita despăgubiri, deoarece organul fiscal și-a îndeplinit în termen obligația prevăzută de lege.
Pârâta a susținut că acțiunea a fost formulată peste termenul prevăzut de lege și că în mod corect instanța de fond a respins acțiunea ca tardivă, având în vedere data emiterii adresei atacate, respectiv 23 mai 2013, acțiunea fiind depusă la 28 februarie 2014, deci peste termenul de 6 luni reglementat de art. 11 lit. c) din Legea nr. 554/2004.
3. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului
Examinând actele și lucrările dosarului, Înalta Curte reține că reclamanta a investit instanța de fond cu o acțiune în anulare împotriva actului administrativ asimilat, reprezentat de lipsa răspunsului la contestația fiscală la DGAMC sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013, precum și împotriva Adresei nr. 1049703 din 23 mai 2013, prin care a fost respinsă acordarea de dobânzi în cuantum de 8.084.933,46 RON pentru soluționarea cu depășirea termenului legal a cererilor de rambursare TVA aferentă lunilor decembrie 2008 - mai 2009.
În subsidiar, s-a solicitat obligarea DGSC la soluționarea contestației fiscale înregistrate sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013, formulată împotriva actului administrativ-fiscal prin care a fost respinsă acordarea de dobânzi în cuantum de de 8.084.933,46 RON pentru soluționarea cu depășirea termenului legal a cererilor de rambursare a TVA-ului.
Pentru a soluționa cauza, este necesar, în primul rând, a fi stabilită natura juridică a Adresei nr. 1049703 din 23 mai 2013, în sensul de a se statua dacă acesta este un act administrativ-fiscal tipic sau un refuz de soluționare a cererii reclamantei de acordare a dobânzilor pentru restituirea cu întârziere a decontului de TVA.
În al doilea rând, ca urmare a stabilirii naturii juridice a actului ce face obiectul acțiunii, trebuie stabilită calea procedurală de contestare a acestuia, raportat la dispozițiile Ordonanței Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, precum și a instrucțiunilor de aplicare acestora și, în al treilea rând, stabilirea cadrului procesual al litigiului, raportat la cererile formulate în cauză.
i) Cu privire la demersurile administrative și judiciare efectuate înainte de sesizarea instanței de judecată, în prezenta cauză
Trebuie subliniat faptul că reclamanta SC A. a sesizat organul fiscal cu cererea de acordare dobânzi nr. 984532 din 29 martie 2010, care nu a fost soluționată în termenul prevăzut de art. 70 alin. (1) C. proc. fisc., motiv pentru care a depus la data de 22 iunie 2010 contestație fiscală, în temeiul art. 205 alin. (2) C. proc. fisc.
Contestația administrativ-fiscală a fost îndreptată împotriva refuzului autorității fiscale de a soluționa cererea de restituire în termenul legal.
Cum nici această solicitare nu a fost rezolvată în termenul prevăzut de lege de către organul fiscal, reclamanta s-a adresat instanței de judecată solicitând obligarea ANAF să soluționeze cererea formulată.
Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 4026 din 6 iunie 2011 a admis în parte cererea reclamantei, în sensul că a obligat pârâta ANAF să soluționeze cererea reclamantei înregistrată sub nr. 984532 din 29 martie 2010 și a contestației fiscale înregistrate sub nr. 1015791 din 22 iunie 2010, în termen de 10 zile de la rămânerea irevocabilă a hotărârii.
Sentința pronunțată de Curtea de Apel București a rămas irevocabilă, ca urmare a respingerii recursurilor de către ÎCCJ prin Decizia civilă nr. 1253 din 7 martie 2012.
După epuizarea acestei proceduri judiciare, ANAF s-a conformat hotărârii judecătorești și a emis Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013, pronunțând-se prima oară pe fond asupra solicitării de acordare a dobânzilor.
În adresă se face referire la faptul că cererea este respinsă, întrucât au operat o serie de compensări între obligațiile fiscale reciproce ale părților, făcându-se, așadar, referire directă la elementele raportului juridic fiscal stabilit între societatea comercială ca plătitoare de TVA și organul fiscal care a încasat taxa menționată.
ii) Cu privire la natura juridică a adresei nr. 1049703 din 23 mai 2013
Examinând actele și lucrările dosarului, Înalta Curte reține că Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013, emisă de ANAF, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili îndeplinește cerințele art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 pentru a fi calificată un act administrativ-fiscal. Acest document este un act administrativ individual, fiind emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, conform competențelor sale, este motivat în fapt și în drept și răspunde cererii reclamantei de acordare a dobânzilor, statuând că nu se impune acordarea acestora.
În adresă se face referire la faptul că cererea este respinsă, întrucât au operat o serie de compensări între obligațiile fiscale reciproce ale părților, făcându-se, așadar, referire directă la elementele raportului juridic fiscal stabilit între societatea comercială ca plătitoare de TVA și organul fiscal care a încasat taxa menționată.
Trebuie menționată distincția legală și conceptuală între refuzul nejustificat de a răspunde unei cereri și respingerea acesteia în cadrul unei proceduri legale, adică soluționarea negativă a acesteia. Distincția este relevantă pentru regimul juridic al actului respectiv, constând în modalitatea de contestare în fața instanței de judecată, termenele de exercitare etc.
Răspunsul negativ la solicitarea de acordare a dobânzilor nu echivalează cu un refuz de soluționare a cererii, dimpotrivă este chiar soluția dată cererii de organul fiscal. Este evident că organul fiscal, în exercitarea atribuțiilor sale, are posibilitatea, din punct de vedere procedural, să admită cererea formulată de reclamantă sau s-o respingă cu motivarea legală corespunzătoare.
Respingerea cererii de acordare a dobânzilor, concretizată într-o adresă, reprezintă modalitatea aleasă de organul fiscal pentru soluționarea cererii formulată de reclamantă și, în consecință, Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013 îndeplinește cerințele legii pentru a fi calificată un act administrativ-fiscal.
Că este așa, rezultă chiar din întâmpinarea depusă la dosarul cauzei de pârâtă care arată că adresa menționată reprezintă răspunsul dat de ANAF solicitării formulate de reclamantă cu privire la acordarea dobânzilor pentru restituirea cu întârziere a decontului privind TVA-ul.
iii) Cu privire la procedura administrativă de contestare a actelor fiscale
Titlul IX (art. 205 - 218) C. proc. fisc. (Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, în vigoare la data emiterii actului) reglementează o procedură administrativă obligatorie de contestare a actelor administrativ-fiscale tipice sau asimilate, inclusiv nesoluționarea unei cereri sau refuzul nejustificat de emitere a actului administrativ-fiscal (art. 205 alin. (2), teza a II-a, art. 206 alin. (2) teza finală), procedură administrativă care se finalizează prin decizia emisă în temeiul art. 216 - 217, ce poate fi atacată în contencios administrativ, potrivit art. 218 alin. (2) C. proc. fisc.
Acest cadru normativ special derogă de la regimul de drept comun în materia procedurii prealabile administrative, reglementat prin art. 7 din Legea nr. 554/2004 și prin celelalte prevederi aflate în conexiune cu acesta, invocate de instanța de fond în motivarea soluției pronunțate în cauză.
Prin urmare, regularitatea demersurilor procesuale efectuate de recurenta-reclamantă nu poate fi apreciată prin prisma termenelor sau a condițiilor prevăzute de art. 1, art. 7 și art. 8 din Legea nr. 554/2004.
Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013 îndeplinește cerințele legii pentru a fi calificată un act administrativ-fiscal și în consecință există obligația legală de a formula contestația fiscală împotriva acestuia, potrivit dispozițiilor art. 211 C. proc. fisc., O.G. nr. 92/2003.
Reclamanta a contestat adresa menționată, formulând contestația fiscală înregistrată la DGAMC sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013, la care organul fiscal nu răspunsese, până la data formulării acțiunii în nulitate în fața instanței de judecată.
În acest context, termenul de contestare în fața instanței de judecată curge, în temeiul art. 11 lit. c) din Legea nr. 554/2004, de la data expirării termenului de soluționare a contestației formulată de reclamantă împotriva Adresei nr. 1049703 din 23 mai 2013 emisă de organul fiscal.
iv) Cu privire la cadrul procesual al litigiului
Este adevărat că, de principiu, nu se poate solicita direct anularea actului administrativ, fără a se efectua procedura prealabilă, însă în speță aceasta a fost urmată, fără să existe o decizie de soluționare a contestației formulată împotriva Adresei nr. 1049703 din 23 mai 2013.
Înalta Curte constată că prin acțiunea introductivă de instanță s-a formulat un capăt de cerere subsidiar, prin s-a solicitat obligarea DGSC la soluționarea Contestației fiscale înregistrate sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013, formulată împotriva actului administrativ-fiscal, respectiv Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013, prin care a fost respinsă acordarea de dobânzi în cuantum de 8.084.933,46 RON pentru soluționarea cu depășirea termenului legal a cererilor de rambursare a TVA-ului.
Or, în măsura în care instanța de fond ar fi constatat că primele două capete de cerere sunt inadmisibile, atunci ar fi trebuit să cerceteze capătul de cerere subsidiar pentru a statua în ce măsură solicitările reclamantei sunt întemeiate, având în vedere că au fost puse concluzii și pe acest capăt de cerere.
Termenul de formulare a acțiunii în fața instanței de judecată începe să curgă, conform art. 11 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, de la data expirării termenului legal de soluționare a cererii.
Așadar, cererea de sesizare a instanței de judecată trebuia formulată într-un termen de 6 luni de la expirarea termenului de 45 de zile de la soluționarea contestației - în concret, de la 27 iulie 2013 (data formulării contestației al DGSC), termenul ar fi expirat la 6 martie 2014.
Or, acțiunea în instanță a fost formulată la 28 februarie 2014, deci înăuntrul termenului prevăzut de lege.
Așa fiind, instanța de fond a apreciat în mod eronat că acțiunea formulată de reclamantă este tardivă, pentru acest motiv impunându-se admiterea recursului casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare.
În rejudecare, instanța de fond va efectua verificări pentru a stabili dacă organul fiscal s-a pronunțat asupra Contestației fiscale înregistrate sub nr. 1004007 din 23 iulie 2013, formulată împotriva actului administrativ-fiscal, respectiv Adresa nr. 1049703 din 23 mai 2013.
În funcție de rezultatul acestei verificări, instanța de fond va aprecia asupra admisibilității acțiunii principale, cu reevaluarea cadrului procesual, în funcție de solicitările părților. După verificarea admisibilității, instanța va putea să aprecieze și asupra cererii subsidiare care concretizează posibilitatea reclamantei de a-și valorifica drepturile prevăzute de lege, în situația în care organul fiscal nu a răspuns la contestația formulată.
v) Temeiul de drept al admiterii recursului
Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 488 pct. 8, art. 496 alin. (1) și art. 497 C. proc. civ., raportat la art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, urmează să admită recursul declarat de reclamantă, să caseze sentința și să trimită cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul formulat de reclamanta SC A. SRL împotriva Sentinței nr. 2647 din 8 octombrie 2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.
Casează sentința recurată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.
Definitivă.
Pronunțată în ședință publică astăzi, 16 martie 2017.
Procesat de GGC - LM