Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul litigiului dedus judecăţii
Prin cererea înregistrată la data de 4 octombrie 2017 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu:
i. Anularea Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/19.12.2016, înregistrat la AFM sub nr. x/19.12.206 şi a Deciziei de Impunere nr. x/19.12.2016 înregistrată la AFM sub nr. x/19.12.2016;
ii. Anularea Deciziei nr. 23 înregistrată la Direcţia Juridică - Serviciu Insolvenţă şi Soluţionare Plângeri Prealabile a AFM sub nr. x/13.02.2017, prin care a fost respinsă Contestaţia înregistrată la AFM sub nr. x/13.02.2017;
iii. Obligarea AFM la restituirea sumei de 4.555.739,00 RON - reprezentând obligaţia fiscală principală suplimentară plătită de către reclamanta în plus la AFM în temeiul Deciziei de Impunere;
iv. Obligarea AFM la suportarea cheltuielilor de judecată generate de judecarea prezentei cauze, în temeiul art. 453 alin. (1) C. proc. civ.
2. Hotărârea primei instanţe
Prin sentinţa civilă nr. 1771 pronunţată în data de 13 aprilie 2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu, a anulat Raportul de Inspecţie Fiscală nr. x/19.12.2016, Decizia de impunere nr. x/19.12.2016 şi Decizia nr. 23/28.03.2017 şi a obligat pe pârâtă să restituie reclamantei suma de 4.555.739,00 RON reprezentând obligaţia fiscală principală suplimentară plătită de reclamanta şi să plătească suma de 5850 RON cheltuieli de judecată către reclamantă.
3. Calea de atac exercitată în cauză
Împotriva sentinţei civile nr. 1771 din 13 aprilie 2018 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu, care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei şi pe fond respingerea acţiunii ca neîntemeiată.
Recurenta susţine că prima instanţă nu a identificat corect normele legale incidente şi nu a făcut o corectă aplicare a acestora.
Referitor la contractul de prestări servicii nr. x/14.05.2010, încheiat cu S.C. B. S.R.L., susţine că obligaţia intimatei de a dovedi îndeplinirea obiectivelor anuale este instituită prin norme imperative, iar în lipsa acestor dovezi este golită însăşi norma juridică de conţinut, fiind lipsită de efectul pe care legea îl urmăreşte.
Astfel, în lipsa documentelor care să ateste chiar îndeplinirea obiectivelor de valorificare şi reciclare, nu doar simpla predare a deşeurilor, nu se poate susţine că legea şi-a atins scopul şi că substanţa normei s-ar fi realizat.
Îndeplinirea prevederilor legale referitoare la menţiunile din documentele de însoţire a deşeurilor de ambalaje, precum şi existenţa contractelor anterior emiterii acestor documente sunt absolut necesare pentru a dovedi scopul prestabilit al acestor tranzacţii şi dovada că agentul economic valorificator îşi asumă sarcina pentru predarea deşeurilor colectate strict în contul intimatei.
Intimata, în calitate de operator economic responsabil, optând pentru realizarea obiectivelor anuale în mod individual, pentru a-şi îndeplini obiectivul de valorificare şi reciclare a deşeurilor de ambalaje, trebuia să contracteze predarea deşeurilor de ambalaje, introduse pe piaţă, direct către un agent economic autorizat în valorificarea acestora, în calitate de operator economic reciclator, iar ulterior, tot intimata are obligaţia de a face dovada îndeplinirii obiectivelor anuale.
Faţă de constatările echipei de control, cantităţile de deşeuri de ambalaje predate/vândute de S.C. A. S.R.L. către S.C. B. S.R.L. în perioada 01.01.2011-28.02.2013 nu au fost luate în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor individuale minime anuale de valorificare sau incinerare în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie şi de valorificare prin reciclare, globale şi pe tip de material de ambalare prevăzute în Anexa 3 la O.U.G. nr. 196/2005.
În fapt, S.C. A. S.R.L. nu a plătit costurile operaţiunilor de gestionare a deşeurilor, ci, dimpotrivă, a obţinut venituri din vânzarea acestora şi îşi justifica activitatea de valorificare proprie prin prezentarea realizărilor altor firme, inclusiv firme de valorificare, care şi-au asumat costurile operaţiunilor.
În ceea ce priveşte deşeurile de ambalaje de plastic şi deşeurile din lemn preluate de S.C. C. S.R.L. de la S.C. A. S.R.L., pe baza unor avize, fără ca respectivele cantităţi să se regăsească şi în facturile emise de S.C. A. S.R.L., precizează că acestea nu au fost luate în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie, deoarece pentru aceste cantităţi nu au fost respectate prevederile legale stabilite prin Codul fiscal, Legea nr. 82/1991, OMFP nr. 3055/2009 şi Ordinul nr. 578/2006.
Din conţinutul acestor dispoziţii legale rezultă că intimata trebuia să deţină situaţii întocmite în baza documentelor contabile şi extracontabile, evidenţa gestiunii deşeurilor de ambalaje în categoria stocuri, pentru cantităţile de ambalaje din lemn încredinţate persoanelor fizice drept combustibil alternativ la lemnele de foc. De asemenea, trebuia să deţină facturile de vânzare şi, după caz, prestarea serviciului de ridicare a deşeurilor de ambalaje, ori intimata nu a făcut dovada existenţei acestora.
Contrar celor susţinute de instanţa de fond, organele de control au solicitat documentele care atestă existenţa tranzacţiei de prestare de servicii de către operatorul economic valorificator sau operatorul economic care deţine o instalaţie de incinerare cu recuperare de energie către operatorul economic responsabil numai pentru perioada 21.02.2014-31.12.2015.
Apreciază că în mod eronat prima instanţă a reţinut că asigurarea trasabilităţii deşeurilor este doar o condiţie de formă peste care se poate trece şi, practic, instanţa fondului a înlăturat aplicarea prevederilor art. 16 alin. (4) din H.G. nr. 621/2005.
Cantităţile de deşeuri de ambalaje proprii de lemn încredinţate persoanelor fizice drept combustibil alternativ la lemnele pentru foc se iau în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie a deşeurilor de ambalaje numai dacă sunt în conformitate cu prevederile art. 27 alin. (4) din Ordinul nr. 578/2006 şi se regăsesc în facturile de vânzare şi, după caz, prestare a serviciului de ridicare a deşeurilor de ambalaje, iar din data de 21.02.2014, odată cu intrarea în vigoare a Ordinului nr. 192/2014, conform art. 25 din Ordinul nr. 578/2006, pentru a fi luate în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie este necesar ca aceste deşeuri să fie înregistrate în evidenţele contabile în conturi de stocuri distincte, la o valoare contabilă justă, evidenţa gestiunii deşeurilor de ambalaje făcându-se cu respectarea prev. art. 1 din H.G. nr. 856/2002, iar cantităţile respective să se regăsească în facturi de vânzare.
Paleţii din lemn pe care contribuabilul susţine că i-a acordat salariaţilor nu sunt înregistraţi de intimată într-un cont distinct, la o valoare contabilă justă, iar documentele interne prezentate organelor de control se referă la bucăţi paleţi fără menţiuni referitoare la greutatea acestora, deşi în cadrul unităţii se utilizează mai multe categorii de paleţi din materiale şi cu structuri şi greutăţi diferite.
În consecinţă, solicită admiterea recursului.
4. Apărări formulate în cauză
Intimata-reclamantă a depus întâmpinare şi, fără a invoca excepţii, a solicitat respingerea recursului ca nefondat, menţinerea ca legală a soluţiei instanţei de fond şi acordarea cheltuielilor de judecată.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este întemeiat şi urmează a-l admite, în limitele şi pentru considerentele ce vor fi prezentate în continuare.
Se reţine că reclamanta a făcut obiectul controlului Administraţiei Fondului pentru Mediu, conform avizului de inspecţie fiscală nr. x/10.02.2016, având ca obiective verificarea modului de calcul, constituire şi virare a obligaţiilor la Fondul pentru mediu pentru perioada 01.01.2011 - 31.12.2015.
În urma inspecţiei fiscale s-a constatat că:
- în perioada 01 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2015, reclamanta a introdus pe piaţa naţională, prin achiziţii de pe piaţa externă componente electronice, cablaje electrice, plăci electronice, servere, carcase olastic, carcase metal, piese de schimb pentru echipamente precum şi echipamente de producţie, amestecuri de substanţe chimice. Aceste bunuri au fost introduse pe piaţa naţională având ca ambalaje: cutii din carton individuale şi colective, cutii, tăviţe, folii şi bureţi din material plastic, precum şi paleţi din lemn ca ambalaj de transport.
- la data începerii controlului, reclamanta avea o evidenţă parţială a cantităţilor de ambalaje introduse pe piaţa naţională pentru toate tipurile de materiale de ambalare utilizate, respectiv hârtie- carton, plastic şi lemn;
- reclamanta nu a evidenţiat în contabilitate obligaţiile de plată datorate la bugetul fondului pentru mediu aferente contribuţiei stabilite la art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, cu modificările şi completările ulterioare, pentru perioada 01.01.2011-31.12.2015, deoarece, conform declaraţiilor depuse de societate la Administraţia Fondului pentru Mediu pentru perioada 01.01.2011-31.12.2015 nu rezulta nicio obligaţie de plată;
- reclamanta nu a efectuat plăţi la bugetul Fondului pentru mediu pentru această obligaţie deoarece conform declaraţiilor depuse nu rezulta nicio obligaţie de plată - aşa cum reiese din verificarea actelor financiar contabile şi din fişa de declaraţii şi plăţi a societăţii - Anexele nr. 12 şi 14.
În urma desfăşurării inspecţiei fiscale a fost întocmită Decizia de impunere nr. x/19.12.2016 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată la Fondul pentru Mediu, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantei o obligaţie suplimentară în cuantum total de 4.555.742,00 RON.
Împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.12.2016, reclamanta a formulat contestaţie administrativă care a fost respinsă prin Decizia nr. 23/2017.
Analizând hotărârea recurată, se observă că se rezumă la copierea unor pasaje din cererea de chemare în judecată, fără ca judecătorul să indice care este propriul său raţionament asupra cauzei deduse judecăţii şi fără să antameze apărările formulate de pârâtă prin întâmpinarea depusă la dosar, apărări care au caracter pertinent.
Astfel, se constată că instanţa a reţinut parţial situaţia de fapt însă a omis să verifice toate argumentele prezentate de pârâtă, mai ales acele apărări care prezentau relevanţă în soluţionarea cauzei.
Conform prevederilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., hotărârea va cuprinde (şi) "motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor".
Astfel, pârâta a indicat care este scopul urmărit de prevederile legale, precizând faptul că Directiva 2006/12/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 5 aprilie 2006 privind deşeurile stabileşte cadrul legislativ pentru manipularea deşeurilor în statele membre ale Comunităţii. De asemenea a indicat Directiva 2008/98/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 19 noiembrie 2008. Aceste acte normative nu au fost analizate în niciun mod de către prima instanţă, deşi erau aplicabile în speţă.
Pârâta a menţionat prevederile art. 21, 22 şi 23 din Legea nr. 211/2011 privind regimul deşeurilor prin care a fost transpusă în legislaţia naţională Directiva 2008/98/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 19 noiembrie 2008, aceste dispoziţii legale fiind total ignorate de judecătorul fondului.
În concluzie, instanţa de recurs constată că instanţa de fond nu a prezentat argumente suficiente pentru a justifica soluţia pronunţată.
Referitor la Contractul de prestări servicii nr. x/14.05.2010, încheiat între reclamanta şi B., având ca obiect "Colectarea, depozitarea temporară şi transportul spre valorificarea/eliminarea finală de către prestator a deşeurilor rezultate din activitatea beneficiarului, în deplin acord cu legislaţia de mediu", instanţa de fond s-a rezumat la a constata că responsabilitatea pentru omisiunea de a raporta pentru reclamantă cantităţile de deşeuri preluate de la reclamantă în vederea atingerii obiectivelor anuale ale acesteia îi incumbă exclusiv lui B..
Nu este indicat niciun temei de drept avut în vedere de judecătorul fondului la pronunţarea soluţiei, motivele indicate fiind exclusiv cu privire la situaţia de fapt şi la aprecieri pur subiective, preluate din cererea de chemare în judecată.
Nu se analizează noţiunea de "trasabilitate", astfel cum este prevăzută în Legea nr. 211/2011, nu se analizează care sunt obligaţiile legale ale reclamantei şi nici situaţia de fapt nu este corect reţinută.
Referitor la Contractul nr. x din 25.02.2013 încheiat de reclamantă cu C. S.R.L., în baza căruia C. se obligă să preia deşeurile de la reclamantă în vederea reciclării şi să pună la dispoziţia reclamantei certificate de distrugere, valorificare şi reciclare pentru deşeurile preluate, după caz şi la cerere, prima instanţă a reţinut că dubla natură a contractelor este reglementată doar începând cu 21 februarie 2014 şi de aceea această cerinţă trebuie aplicată numai de la momentul ulterior celui în care Ordinul nr. 192/2014 a intrat în vigoare. Din acest motiv, a concluzionat instanţa că deşeurile gestionate în baza relaţiei contractuale cu C. înainte de 21 februarie 2014 trebuiau luate în calcul de pârâtă pentru obiectivele de valorificare ale reclamantei.
Judecătorul fondului nu a analizat în niciun fel susţinerile pârâtei din întâmpinare potrivit cărora organele de control au solicitat documentele care atestă existenţa tranzacţiei de prestare de servicii de către operatorul economic valorificator sau operatorul economic care deţine o instalaţie de incinerare cu recuperare de energie către operatorul economic responsabil, numai pentru perioada 21.02.2014-31.12.2015.
De asemenea, nu s-au analizat prevederile art. 21 din Legea nr. 211/2011 şi nici nu s-au antamat susţinerile pârâtei potrivit cărora reclamanta, pentru perioada 01.01.2013-31.12.2015, nu a prezentat documentele prin care să facă dovada suportării costurilor operaţiunilor de gestionare a deşeurilor, conform acestor dispoziţii legale, documente prin care s-ar fi probat afirmaţia în sensul că deşeurile predate au fost reciclate/valorificate.
Referitor la neluarea în calcul a deşeurilor de ambalaje din lemn predate de reclamantă către persoane fizice drept combustibil, prima instanţă a preluat pasaje din cererea de chemare în judecată (uneori chiar incomplet), fără să analizeze prevederile art. 11 din Legea nr. 82/1991 care dispun că "Deţinerea, cu orice titlu, de elemente de natura activelor şi datoriilor, precum şi efectuarea de operaţiuni economico-financiare, fără să fie înregistrate în contabilitate, sunt interzise".
Pârâta a precizat că deşeurile de ambalaje proprii din lemn încredinţate persoanelor fizice drept combustibil alternativ la lemnele pentru foc se iau în calcul pentru îndeplinirea obiectivelor de valorificare sau incinerare în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie a deşeurilor de ambalaje, numai dacă sunt în conformitate cu prevederile art. 27 alin. (4) din Ordinul nr. 578/2006, iar din data de 21.02.2014, conform art. 25 din Ordinul nr. 578/2006.
Or, prima instanţă nu a efectuat nicio analiză a acestor susţineri şi nu a administrat niciun mijloc de probă din care să rezulte aspectele reţinute, care au caracter subiectiv.
În consecinţă, se reţine că, practic, nu s-a analizat fondul cauzei de o manieră care să permită exercitarea controlului judiciar, neputându-se realiza o astfel de analiză direct de către instanţa de recurs, întrucât s-a afecta dreptul părţilor la un proces echitabil.
Elementele evidenţiate configurează o motivare insuficientă a hotărârii primei instanţe, fiind incidente sub acest aspect prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.
În jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că dreptul la un proces echitabil implică în sarcina instanţei obligaţia de a proceda la "un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi al elementelor de probă ale părţilor, cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa" (Hotărârea Albina împotriva României).
Totodată, obligaţia instanţei de a răspunde prin motivare la argumentele prezentate de părţi este justificată, întrucât "numai prin pronunţarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiţiei" (hotărârea Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001).
Faţă de considerentele expuse, în baza disp. art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu cele ale art. 488 alin. (1) pct. 6 şi art. 497 C. proc. civ., se va admite recursul, se va casa sentinţa recurată şi se va trimite cauza spre rejudecare, instanţei de fond. În rejudecare, se vor analiza toate argumentele părţilor, esenţiale pentru dezlegarea pricinii, se va administra şi corobora orice probatoriu util, pertinent şi concludent şi se va motiva corespunzător hotărârea.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de pârâta ADMINISTRAŢIA FONDULUI PENTRU MEDIU împotriva sentinţei civile nr. 1771 din data de 13 aprilie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 16 februarie 2021.