Şedinţa publică din data de 25 februarie 2022
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Cererea de chemare în judecată
Prin cererea formulată, reclamanta S.C. A. S.R.L. Şcheia a chemat în judecată pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi solicitând anularea Deciziei nr. 3725 din 26.08.2016 privind soluţionarea contestaţiei, a deciziei de impunere nr. x din 21.06.2014 înregistrată sub nr. x din 26.08.2014, a dispoziţiei nr. 185/14.08.2014 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x din 21.08.2014, precum şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.
2. Soluţia instanţei de fond
Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 97 din 13 iunie 2017, a admis în parte cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. Şcheia, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, a anulat decizia nr. 3725 din 26.08.2016, a anulat, în parte, decizia de impunere nr. x din 21.08.2014 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x din 21.08.2014, respectiv pentru suma de 1.438.554 RON şi, totodată, a obligat pârâta la plata sumei de 20.300 RON reprezentând cheltuieli de judecată.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva hotărârii instanţei de fond pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi a declarat recurs.
După prezentarea situaţiei de fapt, în motivarea recursului se arată că hotărârea instanţei de fond nu cuprinde motivele care au dus la pronunţarea acesteia, fiind dată cu interpretarea greşită a dispoziţiilor legale (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.).
Recurenta arată că prima instanţă s-a rezumat doar la concluziile raportului de expertiză, raport ce constituie o probă în dosar, neluând în considerare si apărările formulate şi nici prevederile legale aplicabile speţei.
În opinia sa, această împrejurare împiedică, pe de o parte efectuarea oricărei forme de control judiciar, iar pe de altă parte, împiedică cenzurarea modului în care s-a aplicat legea la situaţia de fapt reţinută prin procesul-verbal contestat, din moment ce expertul se poate pronunţa doar pe chestiuni de fapt, nu şi pe cele de drept.
Prin urmare, recurenta consideră că în mod greşit a reţinut prima instanţă faptul că inventarierea nu a fost efectuată legal, în sensul că aceasta nu a fost completă, iar mărfurile nu au fost identificate în totalitate faptic şi scriptic şi nu au fost înscrise corect toate preţurile din lista de inventariere.
Instanţa s-a raportat la listele de inventariere ce cuprind doar stocurile faptice, aceste liste fiind întocmite de administratorul societăţii, premergător comparării cu evidenţa contabilă a societăţii. Aceste liste au stat la baza întocmirii listelor de inventariere finale, liste ce conţin semnăturile comisiei de inventariere şi a administratorului societăţii.
În cazul în care se constată că valoarea de inventar este mai mare decât valoarea cu care acesta este evidenţiat în contabilitate, în listele de inventariere se înscriu valorile din contabilitate.
În cazul în care valoarea de inventar a bunurilor este mai mică decât valoarea din contabilitate, în listele de inventariere se înscrie valoarea de inventar.
Recurenta mai precizează că potrivit dispoziţiilor Ordinului 2861/2009, pentru elementele de natura activelor la care s-au constatat deprecieri, pe baza listelor de inventariere întocmite distinct, comisia de inventariere face propuneri de ajustări pentru depreciere sau ajustări pentru pierdere de valoare, după caz, ori de înregistrare a unor amortizări suplimentare (pentru deprecierile ireversibile ale imobilizărilor amortizabile), acolo unde este cazul, arătând totodată cauzele care au determinat aceste deprecieri.
De asemenea, pentru toate plusurile, lipsurile şi deprecierile constatate la bunuri, precum şi pentru pagubele determinate de expirarea termenelor de prescripţie a creanţelor sau din alte cauze, comisia de inventariere solicită explicaţii scrise de la persoanele care au răspunderea gestionării bunurilor, respectiv a urmăririi decontării creanţelor.
În ceea ce priveşte plusurile în gestiune, sunt aplicabile prevederile pct. 40 din Ordinul nr. 2861 care precizează faptul că, "în situaţia constatării unor plusuri în gestiune, bunurile respective se evaluează potrivit reglementărilor contabile aplicabile."
Rezultă că, în situaţia constatării unor plusuri în gestiune, bunurile respective se evaluează la valoarea justă care se substituie costului de achiziţie.
În acest sens, recurenta consideră că prima instanţa a fost în eroare în ceea ce priveşte efectuarea inventarierii din data de 20.12.2013.
Determinarea preţului de piaţă are la bază comparaţia preţului tranzacţiei analizate cu preţurile practicate de alte entităţi independente de aceasta, atunci când sunt vândute produse sau servicii comparabile.
Calculul preţului de piaţă a fost efectuat de organul de control pe baza documentelor puse la dispoziţie de societatea verificată (situaţia stocului la data de 17.12.2013), de inspectorii antifraudă şi a declaraţiilor date de cei patru clienţi ai societăţii verificate. Prin urmare, stabilirea preţului de piaţă a avut la bază comparaţia preţului tranzacţiilor analizate cu preţurile practicate de alte entităţi independente.
În ceea ce priveşte preţul de piaţă, recurenta precizează că acesta reprezintă suma ce ar fi plătită de un client independent unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc, pentru acelaşi bun sau serviciu, ori pentru unul similar în condiţii de concurenţă loială, potrivit prevederilor art. 11 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Astfel, în mod legal organul fiscal a utilizat metoda comparării preturilor la efectuarea verificării fiscale.
Din analiza documentelor existente la dosarul cauzei reiese faptul că organele de inspecţie fiscală au calculat preţul de piaţă pe baza declaraţiilor date de 3 clienţi ai societăţii verificate, pentru un număr de 22 de produse, ceea ce denotă că, stabilirea preţului de piaţă a avut la bază comparaţia preţului tranzacţiilor analizate cu preţurile practicate de alte entităţi independente.
La dosarul cauzei se regăseşte Situaţia comparativă a preţurilor de vânzare practicate atât faptic cât şi scriptic şi declarate de clienţii verificaţi, din care rezultă că s-au diminuat preţurile de vânzare ale produselor comercializate cu un procent estimat de 285%.
Din declaraţiile celor 4 clienţi ai societăţii verificate rezultă în mod clar că societatea nu a eliberat facturi pentru marfa vândută, iar în alte cazuri preţurile înscrise în facturi erau mult mai mici decât cel plătit de către client.
Rezulta, aşadar, faptul că bunurile au avut în magazie preţul de vânzare cu amănuntul şi care s-au vândut la preţul respectiv plus un adaos de 198%, calculat ca urmare a verificărilor încrucişate la clienţii societăţii contestatoare, fapt pentru care valoarea justă este cea menţionată în listele de inventar ponderată cu adaosul recalculat de organele de inspecţie fiscală.
Rezultă că organele de inspecţie fiscală au stabilit în mod corect preţurile produselor şi cota de adaos în cuantum de 198% reîncadrând astfel operaţiunile economice desfăşurate de societatea contestatoare în anii 2013 şi 2014.
Având în vedere textele de lege incidente cauzei precum şi faptul că preţurile de vânzare practicate luate în calculul procentului de diminuare reprezintă preţuri de piaţă, rezultă că organele de inspecţie fiscală în mod legal au calculat impozitul pe profit suplimentar în sumă de 496.375 RON.
Aferent perioadei 01.01.2013 - 31.03.2014 s-a stabilit un impozit pe profit datorat suplimentar în sumă de 340.769 RON, astfel: suma de 188,410 RON reprezentând impozit aferent veniturilor în sumă de 650.587 RON înregistrate în balanţa de verificare încheiată la data de 31.12.2013, sumă la care s-a aplicat cota medie de adaos de 181% stabilită de inspecţia fiscală, rezultând astfel o bază impozabilă suplimentară în sumă de 1177,562 RON, respectiv suma de 152.359 RON reprezentând impozit stabilit suplimentar aferent veniturilor în sumă de 526.101 RON înregistrate în balanţa de verificare încheiată la data de 31.03.2014, sumă la care s-a aplicat cota medie de adaos de 181% stabilită de inspecţia fiscală rezultând astfel o bază impozabilă suplimentară în sumă de 952.243 RON şi o taxă pe valoarea adăugată pentru perioada 01.01.2009 - 31.03.2014 în sumă de 808.861 RON aferentă unei baze impozabile în sumă de 3.561.632 RON, din care suma de 297.708 RON reprezentând taxă pe valoarea adăugată stabilită suplimentar aferentă diferenţelor în sumă de 717.823 RON (valoare la preţ cu amănuntul inclusiv TVA) constatate minus la inventar de către organele de control din cadrul Direcţiei Regionale Antifraudă Fiscală 1 Suceava, urmare a comparării stocurilor faptice şi scriptice ale societăţii, respectiv a preţurilor de vânzare practicate şi declarate de administratorul societăţii cu cele declarate de clienţii acesteia verificaţi încrucişat.
În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată, organele de control din cadrul D.G.A.F. - Direcţia Regională Antifrauda Fiscală 1 Suceava au avut suspiciuni cu privire la preţurile practicate în perioada verificată procedând astfel la verificarea încrucişată a patru dintre clienţii societăţii, respectiv: B. - întreprindere familială, C. - PFA, D. - PFA, respectiv E. - întreprindere familială.
Urmare a verificărilor efectuate la clienţii societăţii, s-a constatat faptul că aceştia declară că au efectuat aprovizionări de bunuri de la S.C. A. S.R.L., judeţul Suceava, iar pentru mărfurile achiziţionate, fie nu au primit facturi, fie aveau înscrise pe acestea valori mai mici decât cele plătite,
Motivat de acest fapt, organele de inspecţie fiscală au procedat la recalcularea valorii adaosului comercial, stabilind o cotă a acestuia de 198%, din care au scăzut valoarea adaosului practicat de societate de 17%, rezultând astfel o valoarea de 181%, care a fost aplicată veniturilor recalculate, rezultând o bază impozabilă stabilită suplimentar în sumă de 1.431.827 RON determinată.
În susţinerea recursului sunt indicate şi redate texte de lege incidente pricinii.
4. Apărările formulate în cauză
Intimata S.C. A. S.R.L. Şcheia a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.
5. Soluţia instanţei de recurs
Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat.
Pentru a ajunge la această soluţie instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.
Din actele şi lucrările dosarului rezultă că în perioada 18.12.2013-22.01.2014, a fost efectuat un control de către Direcţia Generală Antifraudă Fiscală având ca obiectiv realitatea operaţiunilor economice desfăşurate, precum si urmărirea realităţii acestora, constatările fiind consemnate în procesul-verbal nr. x din 22.01.2014, prin care s-au estimat obligaţii de plată suplimentare constând în taxa pe valoarea adăugată în sumă estimată de 621.719 RON şi impozit pe profit în sumă estimată de 414.480 RON.
Prin decizia de impunere nr. x din 21.08.2014 emisă de pârâta D.G.R.F.P. Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava contestatoarei i s-a pus în vedere să achite obligaţiile fiscale suplimentare de plată, respectiv impozit pe profit şi accesorii în cuantum total de 554.818 RON şi TVA şi accesorii de plată de 895.780 RON până la data de 05.10.2014.
Decizia a avut la bază raportul de inspecţie fiscală nr. x din 21.08.2014 emis de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava prin care s-au stabilit diferenţele în plus de plată, motivat de faptul că preţurile declarate de administratorul societăţii au fost diminuate în mod ilegal.
Prin Decizia nr. 5454/17.07.2015 pârâta a respins contestaţia formulată de reclamantă cu privire la suma de 12.044 RON şi a suspendat soluţionarea contestaţiei pentru suma de 1.438.554 RON (reprezentând 496.375 RON impozit pe profit, 31.573 RON dobânzi/majorări de întârziere impozit pe profit, 21.406 RON penalităţi de întârziere impozit pe profit, 808.861 RON taxă pe valoare adăugată, 49.878 RON dobânzi/majorări de întârziere tva şi 30.461 RON penalităţi de întârziere TVA) până la soluţionarea laturii penale ce forma obiectul dosarului penal nr. x/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Suceava.
Prin sentinţa pronunţată în dosarul nr. x/2015 al Tribunalului Suceava, secţia penală a fost respinsă, ca neîntemeiată, plângerea formulată de petentul Statul Român - prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Bucureşti, vizând ordonanţa nr. 80/P/2014 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Suceava din data de 30.04.2015 de clasare pentru infracţiunile de evaziune fiscală, fals în înscrisuri sub semnătură privată, uz de fals şi spălare de bani şi ordonanţa nr. 135/11/2/2015 din 24.06.2015 a prim-procurorului din cadrul Parchetului de pe lângă Tribunalul Suceava.
Prin decizia nr. 3725/26.08.2016, pârâta D.G.R.F.P. Iaşi a respins ca neîntemeiată contestaţia formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală de referinţă.
Înalta Curte constată neîntemeiat motivul de recurs potrivit căruia instanţa de fond şi-a însuşit doar raportul de expertiză efectuat în cauză.
Astfel cum reiese din considerentele sentinţei, instanţa de fond a făcut o analiză completă a probatoriului administrat în cauză şi a motivat pe larg soluţia, făcând trimitere la aspectele constatate ca fiind nelegale şi care au determinat adoptarea hotărârii. Sentinţa pronunţată este clară, concisă şi concretă, în concordanţă cu actele şi probele de la dosar, fiind evident raţionamentul juridic avut de către instanţa de fond.
Prin urmare, verificând conţinutul sentinţei atacate, instanţa de control judiciar reţine, pe de o parte, că aceasta îndeplineşte exigenţele art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât judecătorul fondului a expus în mod clar şi logic argumentele care au fundamentat soluţia adoptată. De asemenea, în cuprinsul hotărârii judecătoreşti analizate, nu se regăsesc considerente contradictorii, instanţa de fond înfăţişând într-o manieră clară şi coerentă argumentele avute în vedere în adoptarea soluţiei asupra cererii de chemare în judecată.
Doctrina şi jurisprudenţa au afirmat constant că o motivare clară şi cuprinzătoare a unei hotărâri judecătoreşti nu presupune analizarea tuturor afirmaţiilor părţilor, ci doar a acelora cu caracter esenţial, chiar şi acestea din urmă putând fi tratate în mod global. Este obligatoriu ca judecătorul să analizeze, în mod real şi păstrându-şi echilibrul dar şi obiectivitatea, susţinerile ambelor părţi cu interese contrare în proces, dar doar acele susţineri care au legătură cu obiectul cauzei, cu fundamentul pretenţiilor deduse judecăţii şi cu soluţia ce urmează a se dispune, din perspectiva acestei soluţii, urmând a fi filtrate şi cenzurate respectivele susţineri, fie în sensul reţinerii, fie în cel al înlăturării lor.
Pe de altă parte, Înalta Curte constată că recurenta nu specifică care sunt dispoziţiile legale interpretate greşit de către instanţa de fond şi în ce sens au fost interpretate greşit, criticile aduse fiind neîntemeiate.
Deşi se specifică că în mod greşit instanţa de fond a reţinut că inventarierea nu a fost efectuată legal, nu există nicio critică care să specifice care este dispoziţia legală care a fost interpretată greşit.
Înalta Curte apreciază că în mod corect a reţinut instanţa de fond, corelând dispoziţiile legale aplicabile cu concluziile raportului de expertiză şi înscrisurile existente la dosarul cauzei, că au existat deficienţe cu ocazia inventarierii.
De asemenea, Înalta Curte constată că instanţa de fond temeinic şi legal a reţinut că la stabilirea valorii de inventar a bunurilor se aplică principiul prudenţei, potrivit căruia se ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. În cazul în care se constată că valoarea de inventar este mai mare decât valoarea cu care acesta este evidenţiat în contabilitate, în listele de inventariere se înscriu valorile din contabilitate. În cazul în care valoarea de inventar a bunurilor este mai mică decât valoarea din contabilitate, în listele de inventariere se înscrie valoarea de inventar.
Organele de inspecţie fiscală au invocat în stabilirea bazei impozabile stabilită suplimentar aplicarea prevederilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, conform căruia au procedat la recalcularea bazei impozabile şi la reîncadrarea operaţiunilor derulate de aceasta în perioada supusă inspecţiei fiscale motivat de faptul că există suspiciuni cu privire la diminuarea în mod ilegal şi cu bună ştiinţă a preţurilor de vânzare, precum şi a faptului că societatea contestatoare nu reflectă tranzacţii reale, întrucât nu a înregistrat în totalitate veniturile realizate, respectiv a înregistrat cheltuieli fără a avea în contrapartidă venituri.
În ceea ce priveşte preţul de piaţă, conform organului fiscal, acesta reprezintă suma care ar fi plătită de un client independent unui furnizor independent în acelaşi moment şi în acelaşi loc, pentru acelaşi bun sau serviciu ori pentru unul similar în condiţii de concurenţă loială, întemeindu-şi această opinie şi pe dispoziţiile art. 11 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal aplicabil.
Referitor la aspecte semnalate, din analiza documentelor existente la dosarul cauzei reiese faptul că organele de inspecţie fiscală au calculat preţul de piaţă pe baza declaraţiilor date de 3 clienţi ai societăţii verificate(B. - întreprindere familială, C. - PFA, D. - PFA), pentru un număr de 22 de produse, ceea ce denotă că, stabilirea preţului de piaţă a avut la bază comparaţia preţului tranzacţiilor analizate cu preţurile practicate de alte entităţi independente.
Pentru aplicarea metodei comparării preţurilor, preţul de piaţă al tranzacţiei este determinat prin compararea preţului de vânzare al mărfurilor şi serviciilor identice sau similare, vândute în cantităţi comparabile, cu preţul de vânzare al mărfurilor şi al serviciilor supuse evaluării. În cazul în care cantităţile nu sunt comparabile, se utilizează preţul de vânzare pentru mărfurile şi serviciile identice sau similare, vândute în cantităţi diferite. Pentru aceasta, preţul de vânzare se corectează cu diferenţele în plus sau în minus care ar putea fi determinate de diferenţa de cantitate.
Astfel cum a reţinut şi instanţa de fond, Înalta Curte constată că între reclamantă şi cele trei persoane investigate de către organul fiscal nu existau raporturi de afiliere astfel încât nu este justificată utilizarea metodei comparării preţurilor pentru a reîncadra relaţiile comerciale desfăşurate între acestea.
Organele de inspecţie fiscală au stabilit în mod nelegal preţurile produselor şi cota de adaos în cuantum de 198% reîncadrând incorect operaţiunile economice desfăşurate de societate în anii 2013 şi 2014.
Aşadar, în mod temeinic şi legal a constatat că impozitul pe profit suplimentar în sumă de 340.769 RON a fost nelegal stabilit de către organele fiscale.
Totodată, constatându-se că sumele calculate ca debit principal cu titlu de impozit pe profit nu sunt datorate de către reclamantă, în mod corect s-a reţinut că nu datorează nici accesoriile aferente.
Înalta Curte apreciază că, în mod corect s-a constatat că baza impozabilă suplimentară pentru calculul TVA a fost nelegal stabilită de către organele fiscale şi implicit taxa pe valoarea adăugată de plată în sumă de 808.861 RON, aferentă unei baze impozabile în sumă de 3.561.632 RON nu este datorată de către reclamantă.
În raport cu cele reţinute, Înalta Curte constată că toate criticile sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect şi legal starea de fapt dedusă judecăţii, hotărârea pronunţată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului şi a probatoriilor administrate.
Prin urmare, instanţa constată că susţinerile şi criticile recurentei sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală.
6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs
Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de recurenta - pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava împotriva sentinţei nr. 97 din 13 iunie 2017, pronunţată de Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 25 februarie 2022.