Şedinţa publică din data de 06 martie 2024
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Procedura în faţa primei instanţe
1. Cadrul procesual
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII contencios administrativ şi fiscal la data de 28.06.2017, sub nr. x/2017, reclamanta A. S.A. a chemat în judecată pe pârâţii Direcţia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună:
(i) anularea în tot a Deciziei nr. 25154/06.07.2016 de respingere a cererii de restituire a accizelor nr. 969672/16.03.2011 emisa de Direcţia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, prin care a fost respinsă la restituire acciza aferentă produselor energetice, în sumă de 17.809.289 RON;
(ii) anularea în tot a Deciziei nr. 334/30.12.2016 emise de Agenţia Naţionala de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, care reprezintă răspunsul autorităţii la contestaţia administrativă formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr. 25154/06.07.2016;
(iii) recunoaşterea dreptului la restituirea sumei de 17.809.289 RON, reprezentând acciza aferentă produselor energetice, solicitată prin cererea de restituire/compensare a accizelor depusă la Direcţia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili sub nr. x/16.03.2011;
(iv) obligarea Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili la restituirea/compensarea sumei de 17.809.289 RON, reprezentând acciza aferentă produselor energetice, solicitată prin cererea de restituire/compensare a accizelor depusă sub nr. x/16.03.2011.
2. Hotărârea instanţei de fond
Prin sentinţa nr. 284 din 31 iulie 2020, Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal:
(i) a admis cererea de majorare a onorariului de expert şi a dispus majorarea onorariului cu suma de 10.000 RON.
(ii) a admis cererea precizată formulată de reclamanta A. S.A. în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi A.N.A.F. - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;
(iii) a anulat decizia de respingerea cererii de restituire a accizelor nr. 25154/06.07.2016 şi decizia privind soluţionarea constestatiei nr. 334/30.12.2016;
(iv) a obligat pârâta la restituirea sumei de 17.184.406,79lei reprezentand accize aferente produselor energetice.
3. Cererea de completare a dispozitivului şi sentinţa pronunţată
3.1. Prin cererea înregistrată la data de 24.09.2021 reclamanta A. S.A. a formulat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şiAgenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în temeiul dispoziţiilor art. 444 din C. proc. civ., cerere de completare a sentinţei nr. 284/31.07.2020, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, prin care a solicitat ca, suplimentar faţă de cele statuate prin hotărârea mai sus indicată, să dispună obligarea pârâtelor la suportarea tuturor cheltuielilor de judecată pricinuite de soluţionarea prezentului dosar.
La data de 07.04.2022, reclamanta A. S.A. a solicitat şi instanţa a dispus, prin încheierea de şedinţă din data de 07.04.2022, introducerea în cauză în calitate de pârât a Ministerului Finanţelor - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.
3.2. Prin sentinţa nr. 139 din 02.06.2022, Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal:
(i) a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Ministerului Finanţelor Publice - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor;
(ii) a admis cererea completatoare formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Ministerul Finanţelor - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;
(iii) a dispus completarea sentinţei nr. 284/31.07.2020 în sensul obligării pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 14.836 RON, din care suma de 450 RON reprezentând taxă judiciară de timbru, suma de 12.000 RON reprezentând onorariu expertiză, iar suma de 2.386 RON reprezentând onorariu avocat.
4. Recursurile exercitate în cauză
4.1. Împotriva sentinţei nr. 284 din 31 iulie 2020, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs pârâtele Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, dosarul fiind înregistrat pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2017.
Recurentele-pârâte critică sentinţa ca nelegală prin prisma cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
Criticile aduse de recurente, circumscrise acestui caz de casare, sunt identice, astfel că ele vor fi prezentate împreună, după cum urmează:
După ce reiterează situaţia de fapt, recurentele subliniază că, potrivit dispoziţiilor art. 163 lit. c), art. 163 lit. f), art. 165 si art. 166 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, antrepozitul fiscal este locul, aflat sub controlul autorităţii fiscale competente, unde produsele accizabile pot fi deţinute, primite sau expediate în regim suspensiv şi, în consecinţă, nu pot fi deţinute produse cu accize plătite.
In prezenta cauza, asa cum se poate observa, procesele-verbale de recepţie încheiate de reprezentanţii A. S.A. au fost întocmite în cadrul depozitelor din Târgovişte şi Zalău, sunt semnate de şeful depozitului, gestionarul depozitului şi un inspector B. şi poartă ştampila cu menţiunea "Zona C." şi "D.".
Or, potrivit dispoziţiilor legale menţionate, antrepozitul fiscal este un loc aflat sub controlul autorităţii fiscale competente care are atribuţii de a verifica şi certifica intrarea mărfurilor în antrepozitul fiscal în regim suspensiv, iar nu un simplu depozit, şi, prin urmare, mărfurile nu puteau fi introduse în antrepozitul fiscal având anterior accizele plătite la biroul vamal.
Având in vedere cele arătate mai sus, rezulta ca, insusindu-si susţinerea intimatei - reclamante potrivit căreia produsele energetice importate de la E. - antrepozit fiscal F., după ce au fost achitate accizele în contul Biroului vamal Episcopia Bihorului, au fost introduse în antrepozitele fiscale de depozitare aflate la Târgovişte şi Zalău si concluzia raportului de expertiza, instanţa de fond a incalcat dispoziţiile art. 163 lit. c), art. 163 lit. f), art. 165 si ale art. 166 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Totodată, arată că deplasarea produselor accizabile între un biroul vamal de intrare şi un antrepozit fiscal se efectuează în regim suspensiv, în conformitate cu prevederile art. 191 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Aşadar, în cazul deplasării produselor accizabile între un birou vamal de intrare în teritoriul comunitar şi un antrepozit fiscal din România, acciza se suspendă dacă sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de norme.
In această situaţie, importul unui produs accizabil, urmat de plasarea intr-un regim suspensiv de accize in cadrul unui antrepozit fiscal de depozitare, nu poate fi considerată eliberare pentru consum şi nu intervine exigibilitatea accizelor.
În alta ordine de idei, contrar prevederilor art. 73 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările si completările ulterioare, intimata-reclamanta nu a prezentat nici în timpul controlului şi nici în susţinerea contestaţiei administrative documente din care să rezulte că aceeaşi cantitate de produse energetice importate cu cele treizeci şi două de declaraţii vamale pentru care societatea a achitat în contul Biroului vamal Episcopia Bihorului accize este şi cantitatea intrată integral în antrepozitele fiscale din Târgovişte şi Zalău şi pentru care, în momentul ieşirii din antrepozitele fiscale, ar mai fi achitat încă o dată accize.
Mai mult decât atât, suma solicitată de intimata-reclamanta sa ii fie restituită pe motiv că reprezintă accize aferente produselor energetice importate care a fost achitată de două ori, este mai mare decât cea stabilită de expert.
În conţinutul documentelor aflate la dosar se regăsesc date privind valoarea impozitelor, taxelor şi vărsămintelor asimilate datorate bugetului statului sau bugetelor locale.
În niciunul dintre documentele la care a făcut referire expertul, si, pe cale de consecinţa, instanţa de fond, nu pot fi identificate cantităţile de produse energetice importate cu cele 32 de declaraţii vamale si din niciunul dintre documente nu rezulta ca respectivele cantităţi si nu altele, provenite din alte importuri sau achiziţii, ar fi fost introduse in antrepozitele de Ia Targoviste si Zalău.
Aşa fiind, prin ordinele de plată cu care intimata-reclamanta a achitat accize în contul Biroului vamal Episcopia Bihorului, A. S.A. a plătit drepturile vamale datorate pentru importurile efectuate şi exigibile la momentul depunerii declaraţiilor vamale.
În ceea ce priveşte plăţile efectuate de intimata-reclamanta pentru produsele energetice livrate către benzinările proprii şi clienţi din antrepozitele fiscale din Târgovişte şi Zalău, acestea erau datorate de către societate întrucât la momentul eliberării în consum intervine exigibilitatea accizelor.
Prin urmare, plăţile efectuate de A. S.A. sunt aferente unor operaţiuni distincte, cele două momente de exigibilitate a accizelor fiind diferite, respectiv, pentru prima operaţiune la momentul depunerii declaraţiilor vamale aferente importurilor, iar pentru a doua operaţiune, la momentul scoaterii din antrepozite fiscale a produselor energetice pentru că sunt operaţiuni distincte.
Totodată, hotărârea atacata este data cu încălcarea prevederilor art. 117 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările si completările ulterioare, cât timp in prezenta cauza, nu ne aflam in niciuna dintre situaţiile reglementate de dispoziţia legală menţionată şi, prin urmare, nu se putea dispune restituirea.
Nu în ultimul rând, hotărârea atacată este nelegala si având in vedere următorul aspect.
Deşi, insusindu-si concluziile raportului de expertiza, instanţa a reţinut că valoarea accizelor pretins a fi achitate de doua ori este de 17.184.406,79 RON, instanţa de fond a dispus anularea integrala a deciziei de respingere a cererii de restituire si a deciziei privind soluţionarea contestaţiei si nu corespunzător sumei pretins a fi achitata de doua ori.
În plus faţă de aceste critici comune, recurenta – pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală invocă şi existenţa cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., în dezvoltarea căruia arată că instanţa de fond nu a arătat motivele proprii pe care si-a intemeiat soluţia si nu a arătat motivele pentru care a înlăturat obiectiunile formulate la raportul de expertiză, ci, practic, nu a făcut altceva decât sa isi insuseasca concluziile raportului de expertiză, anulând, doar pe baza acestora, actele atacate.
4.2. Împotriva sentinţei nr. 139 din 02.06.2022, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, privind cererea de completare dispozitiv, au declarat recurs comun pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Ministerul Finanţelor - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, reprezentat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, dosarul fiind înregistrat pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2022.
Recurentele-pârâte critică sentinţa civilă nr. 139/02.06.2022 ca nelegală prin prisma cazurilor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ.
În dezvoltarea acestora, recurentele arată că în mod eronat a respins instanţa de fond excepţia lipsei procesuale pasive a Ministerului Finanţelor - Direcţia Generala de Soluţionare a Contestaţiilor.
Astfel, în opinia recurentelor, este vădit nelegală motivarea instanţei de fond conform căreia, faţă de prevederile art. 272 Codul de procedură fiscală, a operat transmisiunea drepturilor si obligaţiilor de la A.N.A.F. la Ministerul Finanţelor Publice.
In acest sens, învederează că, din interpretarea dispoziţiilor art. 1 alin. (1) coroborate cu dispoziţiile art. 8 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările si completările ulterioare, rezulta ca raportul juridic de drept administrative se naşte între persoana pretins vătămata si autoritatea emitentă a actului administrativ.
Or, in prezenta cauza, emitentele actelor administrativ-fiscale atacate sunt Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala si Direcţia Generala de Administrare a Marilor Contibuabili, ceea ce înseamnă că recurenta nu are calitate procesuală pasivă.
Recurenta mai arată că sentinţa civilă nr. 139/02.06.2022 este nelegală si in ceea ce priveşte fondul cererii de completare a sentinţei nr. 284/21.07.2020.
Astfel, sentinţa nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, instanţa de fond limitându-se la a reda dispoziţiile art. 444 alin. (1) C. proc. civ.
Tot astfel, sentinţa este dată cu aplicarea greşita a normelor de drept material sub mai multe aspecte.
În primul rând, prin cererea de chemare in judecata, reclamanta nu a solicitat plata cheltuielilor de judecată, astfel că nu se putea pune problema unei omisiuni de pronunţare.
În al doilea rând, în speţa de fata nu sunt întrunite condiţiile legale pentru acordarea cheltuielilor de judecata, având în vedere că atât organele fiscale, cat si organul de soluţionare a contestaţiei, au interpretat si au aplicat in mod corect dispoziţiile legale incidente in cauza.
În al treilea rând, instanţa de fond a încălcat prevederile art. 451 alin. (2) si (3) C. proc. civ., în condiţiile în care nu a redus onorariul de expert si onorariul de avocat deşi acestea erau disproporţionat de mari in raport cu complexitatea cauzei si activitatea desfăşurată de expert, respectiv de avocat.
5. Procedura în faţa instanţei de recurs
Intimata-reclamantă A. S.A. a formulat întâmpinare în dosarul nr. x/2017, solicitând respingerea recursurilor ca nefondate. Totodată, a formulat cerere de reunire a dosarului nr. x/2022 privind cererea de completare dispozitiv, la dosarul de fond nr. x/2017
De asemenea, a formulat întâmpinare şi în dosarul nr. x/2022, solicitând, în principal, respingerea recursurilor ca lipsite de interes,în subsidiar, respingerea recursurilor, ca nefondate.
Prin încheierea de şedinţă din 18.01.2024, pronunţată în dosarul nr. x/2022, Înalta Curte a dispus scoaterea dosarului de pe rolul completului de judecată C8 şi înaintarea către completul de judecată C2 în vederea soluţionării.
Prin încheierea de şedinţă din 21.02.2024, pronunţată în dosarul nr. x/2017, Înalta Curte a admis cererea formulată de intimata-reclamantă şi a dispus, în temeiul art. 139 C. proc. civ. coroborat cu art. 106 alin. (1) din Regulamentul de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti şi art. 178 din Regulamentul privind organizarea şi funcţionarea administrativă a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, reunireadosarului nr. x/2022 la dosarul nr. x/2017, în vederea soluţionării unitare a cauzei.
Prin aceeaşi încheiere, Înalta Curte a luat act că intimata-reclamantă nu mai susţine excepţia lipsei de interes în promovarea recursurilor formulate de pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a ContestaţiilorşiMinisterul Finanţelor - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotrivasentinţei nr. 139 din 02.06.2022, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, privind cererea de completare dispozitiv.
II. Soluţia şi considerentele instanţei de recurs
1. Motivele de fapt şi de drept relevante
Potrivit art. 488 alin. (1) C. proc. civ.: "(1) Casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: (…) 6. când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei; (…) 8. când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material."
În cauză, sunt recurate atât sentinţa civilă nr. 284 din 31 iulie 2020 de soluţionare a fondului cauzei, cât şi sentinţa nr. 139 din 02.06.2022 privind completarea dispozitivului primei sentinţe.
Recurentele invocă, prin recursurile astfel formulate, cazurile de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ.
Referitor la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., lecturând sentinţele civile atacate, Înalta Curte constată că în conţinutul acestora sunt stabilite situaţia de fapt, încadrararea în drept, examinarea argumentelor relevante ale părţilor, expunerea raţionamentului logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată; în plus, considerentele dezvoltate de prima instanţă sunt în legătură cu obiectul cererii de chemare în judecată şi soluţia pronunţată.
În consecinţă, respectivele considerente sunt detaliate în mod corespunzător obligaţiei legale de motivare a hotărârii pronunţate şi nu rezultă a cuprinde motive contradictorii sau numai motive străine de natura cauzei, astfel încât un astfel de motiv de casare/nelegalitate nu este incident.
Înalta Curte reaminteşte că instanţa de judecată nu este obligată legal să răspundă oricărui argument de fapt şi de drept invocat de parte, ci să analizeze chestiunea litigioasă, sens în care poate să analizeze global argumentele respective, printr-un raţionament juridic de sinteză, ori să analizeze un singur aspect considerat esenţial - ceea ce face de prisos analiza restului argumentelor menţionate în cererea de chemare în judecată în sprijinul aceluiaşi motiv, astfel că omisiunea de a cerceta un anumit argument sau o afirmaţie a unei părţi nu deschide calea recursului, pentru nemotivare.
Simplul fapt că acele considerente expuse de prima instanţă nu concordă modului în care apreciază partea recurentă că trebuia motivată hotărârea judecătorească în acest proces nu determină incidenţa motivului de casare în discuţie, după cum acesta nu trebuie confundat nici cu motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin intermediul căruia se poate critica aplicarea de către prima instanţă a dreptului material.
Pe cale de consecinţă, pretinsa deficienţă în motivare imputată de recurente sentinţelor recurate prin prisma art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. nu poate fi reţinută ca fiind fondată.
Motivul de casare/nelegalitate de la art. 488 alin. (1) pct. 8 noul C. proc. civ. intervine în caz de încălcare prin hotărâre sau aplicare greşită a nomelor de drept material.
Va fi incident acest motiv atunci când instanţa de fond, deşi a recurs la textele de lege substanţială aplicabile speţei, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.
În cauză, referitor la incidenţa acestui motiv de recurs în ceea ce priveşte sentinţa civilă nr. 284/2020, prin care s-a admis acţiunea formulată de intimată, Înalta Curte reţine următoarele:
Situaţia de fapt stabilită de prima instanţă şi necontestată de recurentele-pârâte constă în aceea că, în perioada 02.11.2006-26.12.2006, intimata-reclamantă a importat de la E. - antrepozit fiscal F., produse energetice accizabile, respectiv motorină şi benzină, în baza a 32 declaraţii vamale, pentru care a achitat accize şi taxă pe valoarea adăugată.
Ulterior, la ieşirea unor produse energetice din antrepozitele fiscale din Târgovişte şi Zalău, intimata a achitat accizele aferente acestora.
Intimata a solicitat restituirea accizelor achitate la ieşirea produselor din cele două antrepozite, susţinând că a achitat accizele pentru aceleaşi produse energetice de două ori, în timp ce recurentele-pârâte afirmă că accizele astfel achitate sunt aferente unor produse energetice distincte.
Instanţa de fond, prin sentinţa recurată, a admis acţiunea, constatând, pe baza înscrisurilor de la dosar şi a expertizei efectuată în cauză, că intimata-reclamantă nu avea obligaţia legală de a plăti accizele pentru aceeaşi cantitate de produs în ambele faze ale operaţiunii (import şi ieşire din antrepozit).
Recurentele-pârâte invocă greşita interpretare şi aplicare a dispoziţiilor art. 163 lit. c), art. 163 lit. f), art. 165, ale art. 166 alin. (1) lit. c) şi art. 191 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, reiterând aspectele deduse şi analizei instanţei de fond.
Susţin astfel că, aferent eliberării in consum, respectiv ieşirii din antrepozitul fiscal în vederea livrării către benzinării proprii si clienţi pentru perioada 02.11.2006 - 28.12.2006 sunt aplicabile prevederile art. 165 Legea nr. 571/2003, în vigoare în anul 2006 potrivit căreia acciza este exigibilă în momentul eliberării pentru consum sau când se constată pierderi sau lipsuri de produse accizabile, iar pentru perioada 03.01.2007 - 28.02.2007 sunt aplicabile prevederile art. 192 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 în vigoare începând cu 1 ianuarie 2007 potrivit cărora pentru orice produs accizabil acciza devine exigibilă la data când produsul este eliberat pentru consum in România.
Totodată mai susţin că, la data formulării solicitării intimatei, la data de 16.03.2011, în raport de momentul eliberării in consum, respectiv ieşirii din antrepozitul fiscal in vederea livrării către benzinării proprii şi clienţi, pe piaţa interna, de benzină si motorină în perioada noiembrie 2006- februarie 2007, sunt aplicabile prevederile art. 98.2 alin. (20) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare în anul 2011, potrivit cărora nu intră sub incidenţa restituirii accizelor, produsele care au fost eliberate pentru consum cu mai mult de 2 ani inainte de data depunerii cererii de restituire.
Înalta Curte constată că art. 192 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, forma în vigoare la momentul efectuării importurilor şi ieşirii din antrepozitul fiscal a produselor, reglementează momentul exigibilităţii accizelor, arătând că, pentru orice produs accizabil, acciza devine exigibilă la data când produsul este eliberat pentru consum în România şi precizând în continuare că un produs accizabil este eliberat pentru consum în România în condiţiile prevăzute la art. 166.
Conform art. 166 alin, 1 lit. c) din acelaşi act normativ, invocat de recurente, eliberarea pentru consum reprezintă orice import de produse accizabile, dacă produsele accizabile nu sunt plasate în regim suspensiv.
În cazul intimatei, importurile produselor energetice din Austria au fost analizate de autoritatea competentă la momentul intrării în ţară,
Cât timp intimatei i s-a solicitat, încă din acel moment, plata accizelor, iar intimata a efectuat plata (aspect necontestat niciun moment de către recurente), înseamnă că importurile produselor energetice accizabile au fost considerate o eliberare in consum, cu plata corespunzătoare a accizelor la momentul importurilor in România.
Contrar susţinerilor recurentelor, se cunoştea încă de la momentul importurilor care era destinaţia produselor energetice, respectiv antrepozitele fiscale Zalău si Targoviste, în toate documentele aferente fiind menţionate cele doua locaţii in care au fost transportate produsele energetice pentru care s-au achitat accizele.
Tot contrar criticilor recurentelor, în anul 2006, la momentul importurilor, intimata avea doar antrepozite fiscale autorizate, astfel cum atestă extrasul depus la dosarul de fond de pe site-ul oficial al Ministerului Finanţelor Publice, astfel încât era imposibil ca produsele energetice importate să fie transportate într-un alt loc decât antrepozitele fiscale ale intimatei, inclusiv în depozite neautorizate, cum arată recurentele.
Aşa fiind, Înalta Curte reţine, în acord cu prima instanţă, că accizele au fost plătite de două ori pentru aceeaşi cantitate de produse energetice, respectiv la momentul importului (02.11.2006-26.12.2006) şi la momentul ieşirii din antrepozitul fiscal în vederea livrării către benzinăriile proprii/clienţi (01.11.2006-28.02.2007.
Totodată, în mod corect a reţinut prima instanţă că intimata este îndreptăţită la restituirea sumei achitate fără a fi datorată, aspect reglementat de art. 21 alin. (4) şi art. 113 alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.
Privind susţinerea recurentelor conform căreia intimata nu a depus documente din care sa rezulte ca produsele energetice au intrat in antrepozitele fiscale din Zalău si Targoviste, aceasta urmează a fi înlăturată, Înalta Curte reţinând că intrarea produselor în antrepozitele fiscale a putut fi stabilită de prima instanţă pe baza documentelor din evidentele contabile ale societăţii, respectiv fisa contului 446120 "Accize datorate si achitate de clienţi" pentru lunile verificate; fisa contului de stocuri 371 xx pentru produsele importate; centralizator intrări si centralizator ieşiri pentru produsele importate.
Pe baza documentelor menţionate, puse şi la dispoziţia expertului, prima instanţă a stabilit corect că produsele energetice importate din Austria in anul 2006 sunt cele ieşite din antrepozitele fiscale din Zalău si Targoviste.
Cât despre diferenţa dintre suma de 17.809.289 RON, achitată iniţial cu titlul de accize pentru produsele energetice importate. şi suma de 17.184.406,79 RON achitată cu acelaşi titlu în momentul ieşirii produselor din cele două antrepozite fiscale, Înalta Curte constată că aceasta nu este urmarea faptului că ar fi vorba de alte produse energetice.
Dimpotrivă, diferenţele se datorează pierderilor înregistrate cu ocazia transportului, pierderi suportate de intimată.
În acest sens se observă că intimata – reclamantă şi-a precizat acţiunea, solicitând restituirea sumei efectiv plătită de două ori, fără luarea în calcul a cantităţilor de produse pierdute până la momentul intrării în antrepozitele fiscale.
Înalta Curte mai reţine, în acord cu prima instanţă, că din documentele furnizate, respectiv fişele de magazie si înregistrările din fisa contului 446 «Alte impozite, taxe si vărsăminte asimilate», rezultă că înainte de import stocurile celor doua produse era 0 (zero) in cele doua antrepozite fiscale, fiind astfel evident că la momentul recepţiei produselor importate din Austria, intimata nu deţinea în cele două antrepozite fiscale stocuri de produse energetice din sortimentele importate.
Referitor la criticile privind greşita interpretare a pct. 98.2 alin. (20) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, formulate de către recurenta DGAMC, Înalta Curte constată că recurentele critică, în concret, neluarea în considerare de către prima instanţă a depăşirii termenelor în care intimata putea solicita restituirea accizelor.
Cu privire la această critică, Înalta Curte notează că ceea ce solicită intimata în cauză este restituirea sumei reprezentând accize achitate nedatorat, adică la ieşirea produselor energetice din antrepozitele fiscale (01.11.2006-28.02.2007).
Intimata a solicitat restituirea accizelor încă din anul 2008, prin adresa inregistrată la Autoritatea Naţionala a Vămilor sub nr. x/07.10.2008, ANV indicându-i intimatei sa se adreseze cu cerere de restituire/compensare a sumelor către DGAMC.
Ca urmare, intimata a depus la DGAMC cerere de restituire/compensare a accizelor pentru suma de 17.809.289 RON, cerere respinsă prin Decizia nr. 25154/06.07.2016.
Motivul de respingere a cererii de restituire/compensare a accizelor, menţionat de recurenta DGAMC in Decizia nr. 25154/06.07.2016, precum si de recurenta ANAF in Decizia nr. 334/30.12.2016, a fost că "Echipa de inspecţie, in raport de documentaţia prezentata de societate, nu poate corela detaliat fiecare cantitate eliberata in consum (in perioada noiembrie 2006 - februarie 2007 din antrepozitele Zalău si Targoviste) cu cantitatea importata si introdusa in antrepozite, având in vedere ca in cele doua antrepozite (Zalău si Targoviste) existau deja stocuri de produse energetice la momentul recepţiei produselor energetice importate din Austria - antrepozit F.", respectiv "nu pot fi identificate cantităţile de produse energetice importate cu cele 32 de declaraţii vamale ca ar fi fost introduse in antrepozitele fiscale cu accize plătite si la ieşirea din antrepozitele A. S.A. ar fi achitat inca o data accize pentru aceleaşi cantităţi de benzina si motorina", a subliniat faptul ca inca de la momentul depunerii cererii de restituire/compensare am depus documentele in baza cărora au fost introduse pe teritoriul României produsele energetice in discuţie, ordinele de plata cu care a fost plătită suma de 17.809.289 RON (acciza plătite in favoarea biroului vamal Episcopia Bihor) la momentul importului si procesele-verbale de recepţie a mărfurilor in discuţie in antrepozitele fiscale din Târgovişte si Zalău.
Faţă de acestea, Înalta Curte constată că refuzul recurentelor de soluţionare favorabilă a cererii intimatei nu a fost întemeiat pe depăşirea vreunui termen, ci pe faptul că nu se poate corela cantitatea de produse energetice eliberata in consum in perioada noiembrie 2006 - februarie 2007 din antrepozitele Zalău si Targoviste cu cantitatea importata si introdusa in antrepozite, având in vedere ca in cele doua antrepozite (Zalău si Targoviste) existau deja stocuri de produse energetice la momentul recepţiei produselor energetice importate din Austria.
Aşa fiind, eventuala depăşire de către intimată a termenului de formulare a cererii de restituire nu poate invocată în acest moment, cât timp motivul refuzului recurentelor de soluţionare a cererii a fost diferit.
Trebuie menţionat că prin sentinţa nr. 7338/05.12.2011. pronunţata de Curtea de Apel Bucureşti în dosarul nr. x/2011, DGAMC a fost obligată să soluţioneze cererea de restituire/compensare depusa de la 16.03.2011, in termen de 30 de zile de la rămânerea irevocabila a hotărârii.
Sentinţa nr. 7338/05.12.2011 a devenit definitivă prin respingerea ca nefondat a recursului declarat de DGAMC conform deciziei nr. 1393/22.02.2013, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie si Justiţie.
Or, însuşirea criticilor recurentelor legate de depăşirea vreunui termen de formulare a cererii de restituire ar încălca dispoziţiile sentinţei nr. 7338/05.12.2011, definitivă prin Decizia nr. 1393/22.02.2013 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie si Justiţie, prin care DGAMC a fost obligată să soluţioneze cererea intimatei pe fond.
Pe de altă parte, în cauză sunt incidente prevederile art. 21 alin. (4), precum si prevederile art. 113117 alin. (1) lit. b) si art. 132135 din Codul de procedură fiscală, in vigoare la data importurilor şi la data depunerii cererii, astfel cum corect a reţinut prima instanţă.
Or, aceste prevederi legale confirmă dreptul intimatei la restituirea sumei achitate nedatorat, astfel cum judicios a reţinut prima instanţă.
Sunt însă întemeiate criticilor recurentelor conform cărora, deşi prima instanţă a reţinut că valoarea accizelor pretins a fi achitate de două ori este de 17.184.406,79 RON, totuşi greşit instanţa de fond a dispus anularea integrală a deciziei de respingere a cererii de restituire si a deciziei privind soluţionarea contestaţiei si nu corespunzător sumei pretins a fi achitata de doua ori.
Într-adevăr, prin actele contestate s-a stabilit că accizele achitate de intimată sunt în cuantum de 17.809.289 RON.
Intimata-reclamantă a solicitat în prezenta cauză obligarea pârâtelor la restituirea acestei sume.
Din probele administrate în cauză a rezultat că intimata a achitat de două ori doar suma de 17.184.406,79 RON, diferenţa fiind generată de pierderi pe parcursul transportulu.
Intimata şi-a precizat acţiunea în consecinţă, iar prin sentinţa recurată i-a fost recunoscut dreptul la restituirea sumei astfel precizate.
Aşa fiind, Înalta Curte constată că, într-adevăr, anularea în totalitate a actelor contestate apare ca lipsită de suport legal, sub acest aspect sentinţa recurată fiind pronunţată cu greşita aplicare a normelor de drept material.
Referitor la incidenţa motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în ceea ce priveşte sentinţa civilă nr. 139 din 02.06.2022, de soluţionare a cererii de completare dispozitiv, Înalta Curte reţine următoarele:
Prin sentinţa menţionată, prima instanţă a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Ministerului Finanţelor Publice - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor, a admis cererea completatoare formulată de reclamanta A. S.A. şi a dispus completarea sentinţei nr. 284/31.07.2020 în sensul obligării pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 14.836 RON, din care suma de 450 RON reprezentând taxă judiciară de timbru, suma de 12.000 RON reprezentând onorariu expertiză iar suma de 2.386 RON reprezentând onorariu avocat.
Recurentele critică atât soluţia dată de prima instanţă asupra excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a Ministerului Finanţelor Publice - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor, cât şi modul de soluţionare a cererii de completare dispozitiv.
Înalta Curte reţine, faţă de prevederile art. 272 Codul de procedură fiscală şi art. III din Legea nr. 295/2020, că a operat transmisiunea drepturilor şi obligaţiilor de la ANAF la Ministerul Finanţelor Publice-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.
Contrar criticilor recurentelor, a operat o transmisiune legală a drepturilor şi obligaţiilor de la ANAF la Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, astfel că nu sunt aplicabile prevederile referitoare la transmisiunea convenţională, invocate de recurente.
În concluzie, corect a stabilit prima instanţă că Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor are calitatea de subiect pasiv în raportul juridic dedus judecăţii.
Privind criticile vizând soluţia asupra cererii de completare dispozitiv, Înalta Curte reţine că pe parcursul judecării fondului cauzei intimata – reclamantă a solicitat cheltuieli de judecată, contrar susţinerilor recurentelor, şi a depus la dosar şi dovada efectuării acestora.
Aşa fiind, erau incidente prevederile art. 444 alin. (1) C. proc. civ., cum corect a reţinut prima instanţă.
Înalta Curte mai reţine că potrivit art. 453 alin1. C. proc. civ., "Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată."
Cât timp recurentele au pierdut procesul, ele datorează intimatei cheltuielile de judecată efectuate de aceasta.
Cât despre încălcarea de către prima instanţă a prevederilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte notează că, potrivit acestui text de lege, "Instanţa poate, chiar şi din oficiu, să reducă motivat partea din cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaţilor, atunci când acesta este vădit disproporţionat în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei ori cu activitatea desfăşurată de avocat, ţinând seama şi de circumstanţele cauzei".
Se observă că legiuitorul nu face nicio referire la posibilitatea instanţei de a reduce onorariul de expert (cum greşit susţin recurentele), ci numai onorariul de avocat.
Cu privire la reducerea onorariului de avocat, criticile recurentelor vor fi înlăturate având în vedere că, prin Decizia nr. 3/2020, ÎCCJ a admis recursul în interesul legii formulat de Colegiul de conducere al Curţii de Apel Braşov şi, în consecinţă, a stabilit că, în interpretarea şi aplicarea unitară a dispoziţiilor art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanţa de fond s-a pronunţat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., asupra proporţionalităţii cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor, solicitate de partea care a câştigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.
2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs
Fiind întemeiate în parte criticile împotriva sentinţei nr. 284 din 31 iulie 2020, recursul împotriva acesteia urmează a fi admis, cu consecinţa casării sentinţei recurate şi rejudecării cauzei, în temeiul art. 496 C. proc. civ.
În rejudecare, se va admite în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.A, astfel cum a fost precizată.
Vor fi anulate în parte Decizia de respingere a cererii de restituire a accizelor nr. 25154/06.07.2016 şi Decizia privind soluţionarea constestaţiei nr. 334/30.12.2016, numai în ceea ce priveşte suma de 17.184.406,79 RON, reprezentând accize aferente produselor energetice.
Vor fi menţinute în rest celelalte dispoziţii ale sentinţei.
Recursul formulat împotriva sentinţei nr. 139 din 02.06.2022 va fi respins, în baza art. 496 C. proc. civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursurile formulate de recurentele-pârâte Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 284 din 31 iulie 2020, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2017.
Casează în parte sentinţa atacată şi, în rejudecare:
Admite în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.A., astfel cum a fost precizată.
Anulează în parte Decizia de respingere a cererii de restituire a accizelor nr. 25154/06.07.2016 şi Decizia privind soluţionarea constestaţiei nr. 334/30.12.2016 numai în ceea ce priveşte suma de 17.184.406,79 RON, reprezentând accize aferente produselor energetice.
Menţine în rest celelalte dispoziţii ale sentinţei.
Respinge recursul formulat de recurenţii-pârâţi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Ministerul Finanţelor, prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 139 din 02.06.2022, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Definitivă.
Pronunţată astăzi, 06 martie 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei.