Şedinţa publică din data de 23 februarie 2024
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Cererea de chemare în judecată
Prin acţiunea formulată, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâta ANAF-D.G.R.F.P. Braşov, A.J.F.P.- Mureş a solicitat anularea Deciziei nr. 237/27.01.2022 şi pe cale de consecinţă a Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/51/22.09.2021.
2. Soluţia instanţei de fond
Curtea de Apel Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 77 din 7 octombrie 2022, a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâta ANAF-D.G.R.F.P. Braşov, A.J.F.P.- Mureş, a anulat în parte Decizia nr. 237/27.01.2022 şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/51/22.09.2021 cu privire la suma de 3.023.895 RON, a menţinut actele atacate în ceea ce priveşte angajarea răspunderii solidare a reclamantei în vederea realizării creanţei fiscale în cuantum de 561.504 RON, reprezentând impozit pe venituri din alte surse, la care se adaugă accesoriile aferente şi a obligat pârâta ANAF-D.G.R.F.P. Braşov, A.J.F.P.- Mureş la plata în favoarea reclamantei a sumei de 50 de RON cu titlu de cheltuieli de judecată.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva hotărârii instanţei de fond atât reclamanta A. cât şi pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş în numele şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, au declarat recurs.
3.1. Reclamanta A., în motivarea recursului, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., arată că la data începerii controlului societatea nu doar că era solvabilă, dar era cu toate obligaţiile fiscale achitate, starea de insolvabilitate apărând după control fiind generată de Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice, având nr. de înregistrare F-MS 282/26.10.2018 care a impus nişte obligaţii ce depăşeau cifra de afaceri a societăţii pe toată durata ei de funcţionare.
Având în vedere aceste aspect, rezultă fără echivoc că nu voinţa administratorului prin (in)acţiune a cauzat intrarea în insolvenţă şi neachitarea obligaţiilor fiscale impuse prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, ci un caz fortuit, independent de voinţa acestuia.
Deşi condiţia sine qua non pentru atragerea răspunderii solidare este reaua-credinţă, fără de care nu se poate stabili răspunderea în cauză, reaua-credinţă a administratorului în neîndeplinirea obligaţiei legale trebuie dovedită de către organul fiscal, şi nu doar invocată.
Răspunderea solidară reglementată de dispoziţiile de procedură fiscală are natura unei răspunderi civile delictuale, însă, spre deosebire de aceasta, legiuitorul a înţeles să prevadă şi condiţii speciale, expres enumerate la art. 25 din Legea nr. 207/2015.
Pentru angajarea răspunderii solidare este necesară dovedirea relei-credinţe a persoanei căreia i se atrage răspunderea solidară, fiind necesare dovezi concludente în acest sens.
Răspunderea administratorului societăţii nu poate fi atrasă prin simpla emitere a unei decizii în temeiul art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, legea instituind posibilitatea angajării acestei răspunderi, însă numai după administrarea de dovezi în sensul îndeplinirii condiţiilor prevăzute de legiuitor, organului fiscal revenindu-i această sarcină.
Totodată, reglementarea art. 25 din Legea nr. 207/2015 se coroborează, în mod imperativ, cu prevederile art. 1349 alin. (1) şi (2) din C. civ., în vederea atragerii răspunderii speciale în materie fiscală urmând a se parcurge respectarea tuturor condiţiilor specifice instituţiei - aspect clar stabilit de doctrină şi juridsprudenţă - prin aceasta înţelegând că aspectele privind fapta, cuantumul prejudiciului, vinovăţia, legătura de cauzalitate se apreciază în raport de norma civilă, în mod cumulativ, cu respectarea specificităţii reglementate în norma specială.
Recurenta mai arată că insolvabilitatea a survenit după efectuarea controlului, fiind stabilită de care organul de control şi constatată prin proces-verbal, deci nu are nici o legătură cu voinţa administratorului, la momentul controlului societatea fiind solvabilă şi fără datorii.
Ca urmare, răspunderea administratorului nu devine automat operantă în toate cazurile când pasivul social sau o parte a acestuia nu poate fi acoperit, ci numai atunci când se face dovada că administratorul a cauzat starea de insolvabilitate a societăţii prin săvârşirea culpabilă a vreuneia dintre faptele expres şi limitativ enumerate la art. 25 alin. (2), iar prejudiciul a rezultat direct din fapta culpabilă săvârşită.
Din interpretarea logică a textului de lege - art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală reiese că reaua-credinţă nu poate fi reţinută direct şi implicit prin săvârşirea faptelor expres prevăzute de lege, fiind necesare fapte suplimentare care să demonstreze, în concret, reaua-credinţă, organul fiscal având obligaţia să facă proba existenţei relei-credinţe, distinct de proba săvârşirii faptelor ilicite prevăzute de ipoteza legii, respectiv de art. 25 alin. (2) lit. a)-e) Codul de procedură fiscală.
3.2. Pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş în numele şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, prin recursul formulat, consideră sentinţa ca fiind în parte criticabilă, apreciind că în cauză sunt îndeplinite condiţiile de admisibilitate a invocării motivului de recurs, astfel cum acesta este statuat prin dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
Instanţa de fond, deşi a reţinut în mod corect, în considerentele hotărârii, faptul că cererea reclamantei este fondată doar în ceea ce priveşte sumele pentru care i s-a atras răspunderea solidară şi cu privire la care a intervenit decizia de anulare a obligaţiilor fiscale, motiv pentru care a admis în parte acţiunea în contencios administrativ şi fiscal şi a anulat în parte Decizia nr. 237/27.01.2022 şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/51/22.09.2021 cu privire la 3.023.895 RON, urmând sa menţină în rest actele atacate, în dispozitivul hotărârii criticate hotărăşte admiterea în parte a cererii reclamantei cu consecinţa anulării în parte a Deciziei nr. 237/27.01.2022 şi a deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/51/22.09.2021 cu privire la 3.023.895 RON, menţinând actele atacate în ceea ce priveşte angajarea răspunderii solidare a reclamantei în vederea realizării creanţei fiscale în cuantum de 561.504 RON reprezentând impozit pe venituri din alte surse.
Recurenta-pârâtă precizează că, urmare a intrării în vigoare a Legii nr. 72/30.04.2022 pentru anularea unor obligaţii fiscale şi pentru modificarea unor acte normative, organele de inspecţie fiscală au emis Decizia de anulare a obligaţiilor fiscale nr. 4965/15.06.2022 pe numele societăţii B. S.R.L. pentru suma de 3.023.895 RON.
Prin urmare, din sumele stabilite prin Decizia de angajare a răspunderii solidare au rămas obligaţii neachitate în cuantum de 1.055.710 RON (astfel cum reiese din conţinutul adresei nr. x/12.08.2022 emisă de Serviciul Colectare Executare Silită Persoane Juridice) din care impozit pe profit (dobânzi 103 RON, penalităţi de întârziere/nedeclarare 51 RON), impozit pe venitul microîntreprinderilor (debit 35.498 RON, dobânzi 874 RON şi penalităţi de întârziere/nedeclarare 435 RON), impozit pe veniturile din alte surse (debit 561.504 RON, dobânzi 93.348 RON şi penalităţi de întârziere/nedeclarare 1.493 RON) şi penalităţi de nedeclarare pentru obligaţii fiscale principale nedeclarate sau declarate incorect şi stabilite de organul de inspecţie fiscala prin decizii de impunere (penalităţi de întârziere/nedeclarare 362.404 RON).
Ceea ce prezintă relevanţă în stabilirea vinovăţiei reprezentantului legal al societăţii o constituie faptul că, în perioada în care societatea a desfăşurat activitate şi în care datoriile acesteia s-au născut şi acumulat şi de asemenea s-a născut starea de insolvabilitate a societăţii, doamna A., a îndeplinit funcţia de administrator şi asociat al debitoarei, calitate în care avea obligaţia de a asigura ţinerea contabilităţii în conformitate cu dispoziţiile Legii nr. 82/1991, de a declara şi de a achita la scadenţă obligaţiile fiscale ale debitoarei datorate bugetului general consolidat al statului.
Anterior angajării răspunderii solidare a reprezentantului legal al societăţii, întrucât în urma emiterii actelor de executare silită întreprinse, nu au fost recuperate sumele datorate conform evidenţelor fiscale, organul cu competenţe în executarea silită din cadrul A.J.F.P. Mureş a dat aplicare prevederilor imperative ale art. 265 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, declarând starea de insolvabilitate a societăţii fără bunuri/venituri urmăribile, prin Procesul-verbal de insolvabilitate nr. x/36/19.02.2019.
În opinia recurentei-pârâte, răspunderea administratorului este angajată în orice situaţie în care acesta a nesocotit contractul de mandat sau o dispoziţie legală. Potrivit art. 1480 din C. civ., răspunderea administratorului implică diligenţa unui bun proprietar pe care trebuie să o depună în îndeplinirea mandatului său, respectiv de a îndeplini actele necesare şi utile pentru realizarea obiectului de activitate al societăţii, trebuind să execute obligaţiile cu bună credinţă.
Astfel, atât timp cât instanţa admite cererea reclamantei doar pentru suma de 3.023.895 RON şi menţine în rest actul atacat este lesne de observat că suma pentru care se menţine actul atacat este reprezentată de diferenţa dintre suma stabilită prin decizia de angajare a răspunderii solidare, respectiv 4.079.605 RON şi suma pentru care a fost admisă acţiunea reclamantei, respectiv 3.023.895 RON, rămânând un rest de 1.055.710 RON şi nu de 561.504 RON reprezentând impozit pe venituri din alte surse, astfel că instanţa trebuia să dispună în sensul menţinerii actului atacat pentru suma de 1.055.710 RON şi nu de 561.504 RON.
În susţinerea recursului sunt redate texte de lege incidente pricinii şi practică judiciară.
4. Apărările formulate în cauză
Recurenta-reclamantă A. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului formulat de pârâtă, ca nefondat.
5. Soluţia instanţei de recurs
Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a apărărilor expuse în întâmpinare, Înalta Curte apreciază că recursul formulat de reclamantă este fondat, iar recursul formulat de pârâtă este nefondat.
Din actele şi lucrările dosarului rezultă că la data de 22.09.2021 s-a emis decizia de angajare a răspunderii solidare a reclamantei pentru obligaţiile fiscale ale debitoarei B. S.R.L. în cuantum total de 4.079.605 RON, sumă ce rezultă din Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice, având nr. de înregistrare F-MS 282/26.10.2018.
La data de 27.01.2022 a fost emisă decizia nr. 237 prin care s-a respins contestaţia administrativă a reclamantei împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/2021.
Ulterior, la data de 16.06.2022 a fost emisă Decizia de anulare a obligaţiilor fiscale prin care s-a anulat suma de 3.023.895 RON reprezentând obligaţii fiscale principale cu titlu de impozit pe veniturile din salarii şi asimilate salariilor, precum şi contribuţiile sociale datorate de angajator/reţinute de la asiguraţi, precum şi dobânzi şi penalităţi de întârziere.
Înalta Curte reţine că art. 25 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală prevede că:
"Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale."
Prin urmare, potrivit art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015, în calitate de administrator judiciar, organul fiscal era dator să dovedească modalitatea prin care acesta a determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale ale societăţii, precum şi reaua-credinţă a persoanei obligate solidar.
Pentru angajarea răspunderii solidare, respectiv pentru aplicarea dispoziţiilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015, reaua-credinţă trebuie a fi dovedită în mod efectiv şi nu prezintă. Reaua-credinţă este condiţia esenţială, cerută de către legiuitor.
Atragerea răspunderii solidare reprezintă o formă a răspunderii civile delictuale, astfel că pe lângă condiţia prejudiciului trebuie dovedită şi forma de vinovăţie cerută de lege, aşadar trebuie analizate în mod concret toate circumstanţele de fapt care relevă atitudinea persoanei, pentru a se putea concluziona că aceasta a urmărit în mod direct crearea unui prejudiciu faţă de bugetul statului, condiţii ce nu sunt îndeplinite în cauza de faţă.
Rezultă, aşadar, că pentru instituirea răspunderii personale a administratorului este necesar ca acesta să aibă calitatea de autor al faptelor limitativ enumerate de art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, iar săvârşirea acestor fapte să fi determinat ajungerea persoanei juridice în stare de insolvabilitate.
Instanţa de fond a apreciat că acţiunea recurentei-reclamante este întemeiată numai în ceea ce priveşte sumele pentru care i s-a atras răspunderea solidară şi cu privire la care a fost emisă decizia de anulare a obligaţiilor fiscale.
Astfel fiind, instanţa de fond a admis în parte acţiunea, anulând în parte acte administrative contestate, menţinând actele pentru impozitul pe venituri din alte surse, în cuantum de 561.504 RON.
Instanţa de control judiciar, constată că atât organul de control cât şi instanţa de fond nu au stabilit în concret aspectele privind fapta, vinovăţia şi legătura de cauzalitate pentru a se constata reaua credinţă a administratorului.
De altfel, insolvabilitatea societăţii a survenit după efectuarea controlului, nefăcându-se dovada că administratorul a cauzat această stare.
Înalta Curte apreciază că instanţa de fond nu a stăruit prin toate mijloacele legale în vederea stabilirii situaţiei de fapt, nesocotind astfel dispoziţiile art. 22 alin. (2) C. proc. civ. cu privire la rolul activ al judecătorilor.
Procedând astfel, Înalta Curte constată că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre nelegală, pe care o va casa şi, rejudecând, va admite în tot acţiunea formulată de reclamantă şi va anula în tot Decizia nr. 237/27 ianuarie 2022 şi pe cale de consecinţă şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/51/22.09.2021.
6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs
Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul reclamantei, va casa sentinţa atacată şi, rejudecând, va admite în tot acţiunea formulată de reclamanta A., va anula în tot Decizia nr. 237/27 ianuarie 2022 şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/51/22.09.2021 şi va respinge recursul declarat de recurenta - pârâtă, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de recurenta - reclamantă A. împotriva sentinţei nr. 77 din 7 octombrie 2022, pronunţată de Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi, rejudecând, admite în tot acţiunea formulată de reclamanta A..
Anulează în tot Decizia nr. 237/27 ianuarie 2022 şi pe cale de consecinţă şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/51/22.09.2021.
Respinge recursul declarat de recurenta - pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Mureş în numele şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov împotriva sentinţei nr. 77 din 7 octombrie 2022, pronunţată de Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Definitivă.
Pronunţată astăzi, 23 februarie 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.