Plata cu întârziere a impozitului pe salarii. Majorări de întârziere. Ordin al ministrului finanţelor privitor la ordinea stingerii obligaţiilor bugetare. Nelegalitatea ordinului.
Modul de calcul prevăzut de ordinul atacat vizează imputarea cu prioritate a majorărilor
de întârziere, ceea ce atrage după sine calculul de noi majorări, ca urmare
a diminuării plăţii obligaţiei bugetare având ca efect
majorări în cascadă și în final, aplicarea de majorări la majorări.
Stingerea obligaţiilor bugetare la data controlului era reglementată de O.G.
nr.11/1996[3]
privind executarea creanţelor bugetare, care reglementa plata obligaţiilor
bugetare în ordinea vechimii acestora și permitea imputarea majorărilor
asupra sumelor plătite ulterior, doar simultan cu debitul
principal.
În consecinţă, dispoziţiile ordinului atacat exced cadrului legal, precum și
dispoziţiilor generale în materie.
Secţia de contencios
administrativ, decizia nr.584 din 12 februarie 2004
Reclamanta SC”S.B. SRL a chemat în judecată Ministerul Finanţelor Publice, solicitând anularea deciziei nr.1445 din 25 septembrie 2001, precum și a procesului-verbal nr. 14059 din 18 iunie 2001 încheiat de D.G.F.P. a municipiului București.
In motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că prin procesul verbal menţionat s-au stabilit în mod nelegal penalităţi de întârziere și majorări aferente impozitului pe salarii, precum și majorări aferente TVA în baza unui ordin abrogat la data controlului.
Au susţinut că la data încheierii procesului-verbal de control, respectiv 15 iunie 2001, modalitatea de stingere a obligaţiilor bugetare era reglementată de Ordinul ministrului finanţelor nr. 620/1997, astfel cum a fost modificat prin Ordinul ministrului finanţelor nr.1616/1998 și cu toate acestea, organele de control au stabilit obligaţii bugetare (majorări și penalităţi) folosind sistemul de calcul prevăzut de pct. 2.2; 2;3; 2.4 din Ordinul ministrului finanţelor nr. 620/1997, deși era nelegal și a fost eliminat prin Ordinul ministrului finanţelor nr. 1616 din 24 decembrie 1998.
Cu ocazia dezbaterilor în fond, reclamanta și-a precizat acţiunea în sensul că subsecvent anulării deciziei și procesului-verbal contestat a solicitat și restituirea sumei plătită în plus în urma controlului efectuat în cuantum de 3.559.566.394 lei.
Curtea de Apel București, secţia de contencios administrativ a admis acţiunea precizată de SC ”S.B.” SRL București.
S-au anulat decizia Ministerului Finanţelor Publice nr.1445/2001 și procesul-verbal din 18 iunie 2001 întocmit de D.G.F.P.C.F.S. a municipiului București, în ceea ce privește impozitul pe salarii în sumă de 816.370.062 lei, majorări de întârziere de 948.861.358 lei și penalităţi de 372.387.930 lei.
A obligat pe pârâta să restituie reclamantei suma de 3.559.566.394 lei penalităţi nedatorate și să plătească cheltuieli de judecată de 35.700.000 lei.
Pentru a hotărî astfel, instanţa de fond a reţinut că organul de control a aplicat în mod greșit la data controlului prevederile pct. 2.2, 2.3, 2.4, din Ordinul ministrului finanţelor nr. 620/1997 care au fost eliminate prin Ordinul nr.1616/1999 și care, de altfel, sunt nelegale. Aceste norme exced și contravin normelor cu putere de lege ale O.G. nr.11/1996 privind executarea creanţelor bugetare, care permit imputarea majorărilor asupra sumelor plătite ulterior, doar simultan cu debitul principal.
Impotriva acestei hotărâri au declarat recurs Ministerul Finanţelor Publice și D.G.F.P. a municipiului București.
Prin recursul declarat, Ministerul Finanţelor Publice a criticat sentinţa numai sub aspectul constatării făcute în sensul că prevederile pct. 2.2, 2.3 și 2.4 din Ordinul ministrului finanţelor nr. 620/1997 nu erau în vigoare la data efectuării controlului financiar.
Recurenta a arătat că „aceste prevederi legale la data efectuării controlului, erau în vigoare și constituiau norme financiar fiscale imperative pentru organele de control care erau obligate să ţină seama de ele”.
Prin recursul său, D.G.F.P. a municipiului București a susţinut, în esenţă, că a fost aplicat în mod legal Ordinul ministrului finanţelor nr. 620/1997 pe perioada controlată cuprinsă între 1 ianuarie 1998 și 7 ianuarie 2000 când a intrat în vigoare Ordinul ministrului finanţelor nr. 1616/1999.
Pentru perioada 17 ianuarie 2000 – decembrie 2000 organul de control a făcut aplicarea dispoziţiilor Ordinul ministrului finanţelor nr.1616/1999 care a modificat pct. 2.2, 2.3 și 2.4 din Ordinul ministrului finanţelor nr. 620/1997.
Pe de altă parte, a criticat hotărârea instanţei de fond sub aspectul restituirii sumelor care au făcut obiectul pct.1 și 2 din dispozitivul deciziei emise de Ministerul Finanţelor Publice, arătând că instanţa de fond a fost învestită numai cu analizarea temeiniciei și legalităţii pct. 3 din decizia ministerului.
Cu privire la regularitatea recursului D.G.F.P. a municipiului București, Curtea analizând actele dosarului, respectiv dovada de comunicare a sentinţei civile atacate către această autoritate în raport cu dispoziţiile art. 921 C. proc. civ., constată că agentul procedural a încălcat aceste dispoziţii la data comunicării, motiv pentru care termenul de recurs prevăzut de art.301 din C. proc. civ., începe să curgă la 25 februarie 2003, când D.G.F.P. București a solicitat comunicarea hotărârii atacate.
Ca atare excepţia tardivităţii recursului acestei autorităţi este nefondată urmând a fi respinsă.
Totodată ambele recursuri sunt nefondate.
Prin procesul-verbal nr. 14059/18 iunie 2001 încheiat de organul de control al D.G.F.P. a municipiului București și, prin decizia Ministerului Finanţelor Publice nr.1445 din 25 septembrie 2001 s-a stabilit că pentru perioada supusă verificării, societatea contestatoare datora bugetului de stat impozit pe salarii în sumă de 29.214.040.306 lei, sumă evidenţiată de societate ca obligaţie faţă de buget.
Intrucât la plata acestei sume societatea a înregistrat întârzieri, organul de control a compensat majorările de întârziere datorate cu sumele achitate de contestatoare în contul impozitului pe salarii și totodată, a diminuat T.V.A de rambursat cu suma de 495.241.532 lei, reprezentând diferenţă de impozit pe salarii constatată la control.
Stabilirea acestor debite a avut la bază modul de stingere al obligaţiilor prevăzute de dispoziţiile pct. 2.3 din Ordinul ministrului finanţelor nr .620/1997 cu excepţia perioadei 30 aprilie 1999 – 30 noiembrie 1999 când s-a făcut aplicarea dispoziţiilor Ordinul ministrului finanţelor nr. 608/1999 și a perioadei 7 ianuarie 2000 - 31 decembrie 2000 când s-a făcut aplicarea dispoziţiilor O.M.F. nr.1616/2000.
Potrivit punctului 2.3. din Ordinul ministrului finanţelor nr. 620/1997 în cazul în care debitorul, pentru fiecare fel de impozit, taxă sau alt venituri bugetare, efectuează plăţi parţiale în contul obligaţiilor de plată restante succesive și al majorărilor de întârziere, organul fiscal va efectua stingerea creanţelor bugetare și înregistrarea în contabilitatea fiscală, astfel:
a) se stinge debitul aferent celui mai vechi termen scadent în cadrul fiecărui fel de impozit datorat;
b) se sting majorările de întârziere aferente debitului prevăzut la lit.a).
Dacă prin plata efectuată potrivit alin.1 nu se acoperă integral majorările de întârziere aferente debitului achitat, următoarea plată efectuată de debitor va îndestula mai întâi majorările de întârziere neachitate, după care se aplică regula prevăzută la alin. (1).
Acest mod de calcul ce vizează imputarea cu prioritate a majorărilor de întârziere atrage după sine calculul de noi majorări, ca urmare a diminuării plăţii obligaţiei bugetare având ca efect majorări, în cascadă și în final aplicarea de majorări la majorări.
Stingerea obligaţiilor bugetare la data controlului era reglementată de O.G. nr.11/1996 privind executarea creanţelor bugetare.
Conform reglementărilor art. 8 din această ordonanţă, plata obligaţiilor bugetare, se face distinct, pentru fiecare sumă datorată în parte, în ordinea vechimii acestora astfel:
a) restanţele din anii precedenţi, o dată cu majorările aferente
datorate potrivit legii;
b) restanţele anului curent, o dată cu majorările aferente, datorate potrivit legii;
c) sumele datorate la termenele legale de plată;
d) sumele cu termene scadente viitoare.
Se observă ca legea stipulează plata obligaţiilor bugetare în ordinea vechimii acestora și permite imputarea majorărilor asupra sumelor plătite ulterior doar simultan cu debitul principal.
Rezultă așadar că dispoziţiile Ordinului ministrului finanţelor nr. 620/1997 cu privire la ordinea de stingere a obligaţiilor bugetare exced cadrului legal determinat de O.G. nr. 11/1996, precum și dispoziţiilor generale în materie de imputaţie a plăţii prevăzute de art. 1110-1113 C. civ.
În același timp utilizarea acestor norme are ca efect aplicarea de majorări la majorări cu consecinţa încălcării dispoziţiilor exprese ale art. 15 din O.G. nr. 11/1996 potrivit cărora „la sumele reprezentând majorări de întârziere stabilite potrivit legii la amenzile de orice fel nu se datorează majorări”.
In cauză, pentru perioada ianuarie 1996-decembrie 2000 SC” S.B.” SRL datora un impozit pe salarii de 29.214.040.306 lei suma achitată de societate cu acest titlu fiind de 29.240.230.724 lei.
Însă, achitarea cu întârziere a acestei sume a determinat în sarcina societăţii majorări de întârziere, majorări care au fost însă stabilite corect de expert iar nu de organul de control.
Astfel, pentru achitarea cu întârziere a impozitului pe salarii, societatea datorează bugetului de stat majorări în cuantum de 1.049.558.525 lei.
Au fost plătite în plus suma de 842.560.480 lei impozit pe salarii și 729.617.762 lei majorări de întârziere (total 1.572.178.242 lei).
Cât privește TVA-ul datorat pentru perioada ianuarie 1998 – decembrie 2000, acesta a fost stabilit în sumă de 14.936.128.824 lei, iar majorările de întârziere s-au calculat în cuantum de 2.171.750.230 lei.
A fost plătită în plus după modul de calcul determinat de organul de control ca urmare a diminuării sumei achitate în contul TVA suma de 1.987.388.152 .
Având în vedere cele ce au precedat, se reţine că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre temeinică și legală, inclusiv pe aspectul obligării pârâţilor la restituirea sumei de 3.559.566.364 lei.
Și sub acest aspect criticile formulate de recurenta D.G.F.P. a municipiului București sunt nefondate societatea reclamantă precizându-și obiectul acţiunii prin concluziile formulate la data de 4 iunie 2002.
În consecinţă, recursurile declarate de Ministerul Finanţelor Publice și de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a municipiului București au fost respinse ca nefondate.