Decizia nr. 1004/2015
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin sentinţa civilă nr. 218 din 18 septembrie 2013, Curtea de Apel Suceava, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins ca nefondată acţiunea în contencios administrativ având ca obiect „contestaţie act administrativ fiscal” formulată de contestatoarea SC A. SRL, prin lichidator SC B. Ipurl Suceava, în contradictoriu cu pârâtul intimat C. - D. - E. şi intimatele F. Suceava în nume propriu şi pentru D. şi a respins cererea de intervenţie accesorie formulată de SC G. SRL Rădăuţi, ca nefondată.
Pentru a hotărî astfel, instanţa de fond a examinat situaţia de fapt şi înscrisurile aflate la dosarul cauzei, apreciind că, pentru a stabili legalitatea actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză şi legalitatea operaţiunilor comerciale cu produse accizabile la care acestea se referă, trebuie de stabilit care este efectul revocării şi suspendării executării Deciziei nr. 228 din 22 iulie 2005 a C. - H. prin care s-a revocat Autorizaţia de antrepozit fiscal din 20 aprilie 2005, asupra acestei autorizaţii.
Pentru a stabili aceste efecte, instanţa a avut în vedere dispoziţiile legale în forma în vigoare la data emiterii actelor administrative şi efectuării procedurilor premergătoare ce au stat la baza emiterii acestor acte.
Potrivit acestor dispoziţii, autorizarea ca antrepozit fiscal se face la cererea persoanei care intenţionează să fie antrepozitar autorizat pentru acel loc, sub condiţiile prevăzute la art. 183 din C. fisc. în cazul în care beneficiarul autorizaţiei nu îndeplineşte aceste cerinţe, autoritatea fiscală competentă - emitentă a actului - revocă sau anulează autorizaţia pentru un antrepozit fiscal, conform dispoziţiilor din art. 185 alin. (3) C. fisc.
Deci, a reţinut Curtea, actul administrativ, deşi valabil emis, este condiţionat de îndeplinirea unor cerinţe impuse antrepozitarului prin lege.
Aceste cerinţe operează ca o condiţie suspensivă care suspendă naşterea efectelor autorizaţiei de antrepozit fiscal până la îndeplinirea acestora conform art. 186 C. fisc. Conform regulilor generale, dacă antrepozitarul nu îndeplineşte obligaţiile prevăzute la art. 183 C. fisc., drepturile născute prin autorizaţie se desfiinţează cu caracter retroactiv.
Deci Decizia nr. 228 din 22 iulie 2005 C. - H. retroactivează astfel încât toate operaţiunile juridice efectuate de antrepozitar sunt desfiinţate şi considerate ca operaţiuni efectuate în afara antrepozitului fiscal.
Beneficiarul autorizaţiei de antrepozit fiscal cunoaşte sau avea posibilitatea de a cunoaşte obligaţiile ce trebuie îndeplinite pentru a evita revocarea sau anularea autorizaţiei deoarece aceste obligaţii sunt prevăzute în lege şi sunt suficient de clare şi precise. Neîndeplinirea acestor obligaţii este deci o manifestare a voinţei beneficiarului actului care nu se poate plânge că retroactivitatea specifică revocării îi încalcă anumite drepturi subiective dobândite prin actul administrativ revocat.
În cauză, este lipsită de relevanţă depunerea garanţiei cu întârziere deoarece aceasta era o condiţie de eficacitate a autorizaţiei de antrepozit fiscal şi nu o cauză de valabilitate a operaţiunilor comerciale cu produse accizabile, care presupun prin ipoteză o autorizaţie valabilă.
Aşa cum s-a arătat, reclamantul a formulat contestaţie administrativă împotriva Deciziei nr. 228 din 22 iulie 2005 a C. - H.
Curtea a constatat că, pe durata suspendării de drept a autorizaţiei de antrepozit, încetează orice formă de executare a actului administrativ până la expirarea duratei suspendării.
Beneficiile fiscale ale operaţiunilor cu produse accizabile efectuate în această perioadă depind însă de soluţia dată în contestaţie. Respingerea contestaţiei şi a acţiunii în anularea actului revocator au confirmat legalitatea acestuia cu efect retroactiv de la data emiterii lui. Consecinţa logică este că operaţiunile cu produse accizabile efectuate pe durata suspendării sunt considerate ca fiind efectuate în afara antrepozitului fiscal.
Aceasta este şi concluzia ce se desprinde din interpretarea dispoziţiilor art. 200 C. fisc. care reglementează regimul scutirilor de la plata accizelor alcoolul etilic şi alte produse alcoolice prevăzute ( în baza căruia se pretinde că au fost efectuate cele 8 livrări de produse alcoolice denaturate) şi a pct. 20.1 din H.G. nr. 44/2004 (Norme metodologice) care prevede că scutirea de la plata accizelor se acordă numai beneficiarului, cu condiţia ca aprovizionarea să se fi efectuat direct de la un antrepozit fiscal ceea ce presupune o autorizaţie valabilă.
Argumentul reclamantei că Autorizaţia de antrepozit fiscal din 20 aprilie 2005 şi-a produs efecte în continuare şi a obţinut 8 autorizaţii de utilizator final în perioada 25 octombrie 2005 - 12 iunie 2006 (în intervalul suspendării de drept a Deciziei de revocare) nu a putut fi primit de instanţă pentru că obţinerea acestor autorizaţii nu îi putea fi refuzată atâta vreme cât autorizaţia era prezumată valabilă.
Toate aceste considerente au condus la concluzia că pentru operaţiunile cu produse accizabile efectuate de reclamantă în baza autorizaţiei revocate, datorează accize, T.V.A. şi penalităţi de întârziere aşa cum au fost calculate de inspectorii fiscali şi înscrise în cele două decizii de impunere, în drept fiind îndeplinite condiţiile de aplicare a dispoziţiilor art. 192 alin. (7) din C. fisc.
Totodată, instanţa a înlăturat concluziile expertului contabil deoarece acesta face o evaluare a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei fără însă a analiza efectul revocării şi suspendării autorizaţiei de antrepozit fiscal.
Împotriva aceste sentinţe au formulat recurs reclamanta SC A. SRL şi intervenienta SC G. SRL, susţinând că hotărârea atacată este nelegală şi netemeinică pentru următoarele motive, respectiv argumente:
(1) Instanţa de fond a considerat că prin revocarea autorizaţiei conform Deciziei nr. 228 din 22 iulie 2005, nici celelalte 8 autorizaţii emise nu mai sunt valabile, iar această concluzie este în contradicţie cu motivele reţinute de F. Suceava prin Decizia de impunere nr. 77523 din 3 noiembrie 2006. Prin acest ultim act administrativ nu s-a invocat ca motiv de impunere suplimentară faptul că autorizaţia nu-şi mai produce efectele, ci faptul că „pentru livrările de produse alcoolice denaturate efectuate de SC A. SRL în perioada octombrie 2005 - iunie 2006 nu au fost respectate condiţiile din autorizaţiile de utilizator final emise de F. Suceava, întrucât produsele alcoolice denaturate livrate de societate nu reprezintă produse finite, destinate a fi consumate ca atare, fără a mai fi supuse vreunei modificări, ci reprezintă materii prime pentru fabricarea unor produse primite de către societăţile beneficiare” (pag. 22 din Decizia nr. 298 din 21 august 2009 a D.). Practic, instanţa de fond a acordat mai mult decât s-a cerut, considerând, în contradicţie cu cele stabilite chiar de către F. Suceava, că societatea trebuia să fie impusă suplimentar nu pentru că nu au fost respectate condiţiile din autorizaţiile de utilizator final, ci pentru că autorizaţiile de utilizator final au fost anulate conform Deciziei nr. 228 din 22 iulie 2003.
Totodată, această motivare este şi nelegală, deoarece ignoră efectele de suspendare de drept a deciziei de revocare a autorizaţiei de antrepozit fiscal din 20 aprilie 2005, rezultând din prevederile art. 185 alin. (5)2 şi 8, ale art. 192 coroborate cu cele ale art. 186 - 188 şi ale art. 189 C. fisc.
(2) Instanţa de fond nu a motivat în nici un fel respingerea contestaţiei împotriva Deciziei nr. 77523 din 3 noiembrie 2006 emisă de F. Suceava, pentru suma totală de 12.882.155 lei.
Criticile formulate de recurente se încadrează în prevederile art. 304 pct. 7 şi 9 şi ale art. 3041 C. proc. civ.
Recurenta SC G. SRL nu timbrat recursul său, deşi a fost citată cu această menţiune şi cu indicarea cuantumului taxei de timbru, astfel că recursul acesteia urmează a fi anulat ca netimbrat.
Analizând actele şi lucrărilor dosarului de fond, precum şi motivele de recurs invocate de SC A. SRL, instanţa de control judiciar constată că recursul este întemeiat, însă numai pentru următoarele motive:
Astfel, instanţa de fond a făcut o greşită aplicare a legii, statuând că respingerea contestaţiei împotriva deciziei de revocare a autorizaţiei de antrepozit fiscal are drept consecinţă considerarea operaţiunilor cu produse accizabile efectuate pe durata suspendării ca fiind efectuate în afara antrepozitului fiscal.
Potrivit art. 185 alin. (5)2 din C. fisc. în vigoare în perioada 1 ianuarie 2005 - 1 ianuarie 2007 (perioada efectuării operaţiunilor impozitate) „În situaţia în care antrepozitarul autorizat contestă decizia de suspendare, revocarea sau anulare a autorizaţiei de antrepozit fiscal, efectul deciziei se suspendă”.
Această prevedere legală diferă de prevederea corespunzătoare din C. fisc. în forma în vigoare ulterior datei de 1 ianuarie 2007, respectiv art. 185 alin. (8), potrivit căruia: „Contestarea deciziei de suspendare, revocare sau anulare a autorizaţiei de antrepozit fiscal suspendă efectele juridice ale acestei decizii pe perioada soluţionării contestaţiei în procedura administrativă”.
Din analiza textelor legale menţionate rezultă că potrivit legii aplicabile la data efectuării operaţiunilor analizate, suspendarea efectelor juridice ale deciziei de revocare a autorizaţiei de antrepozit fiscal nu era limitată până la data soluţionării contestaţiei în procedură administrativă, ci se producea pe toată durata soluţionării contestaţiei, respectiv până la rămânerea definitivă a hotărârii judecătoreşti.
Instanţa de fond, deşi a citat în mod corect textul de lege aplicabil (art. 185 alin. (5)2 din C. fisc. în vigoare în perioada 1 ianuarie 2005 - 1 ianuarie 2007), a interpretat în mod greşit legea, motivând că respingerea contestaţiei împotriva deciziei de revocare a autorizaţiei de antrepozit fiscal are drept consecinţă considerarea operaţiunilor cu produse accizabile efectuate pe durata suspendării, ca fiind efectuate în afara antrepozitului fiscal.
Totodată, este întemeiată critica potrivit căreia instanţa de fond nu a motivat în nici un fel respingerea contestaţiei împotriva Deciziei nr. 77523 din 3 noiembrie 2006 emisă de F. Suceava.
Pentru considerentele menţionate, instanţa de control judiciar reţine că instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra unor apărări esenţiale formulate de reclamantă, respectiv cea privitoare la aplicarea art. 185 alin. (5)2 din C. fisc. în vigoare în perioada 12 ianuarie 2005 - 1 ianuarie 2007 şi cele privitoare la nelegalitatea şi netemeinicia Deciziei nr. 77523 din 3 noiembrie 2006 emisă de F. Suceava, astfel că nu s-a pronunţat asupra fondului acţiunii.
Pe cale de consecinţă, în baza art. 312 alin. (1), (2) şi (3) C. proc. civ. recursul urmează a fi admis, dispunându-se casarea sentinţei atacate cu trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Anulează recursul declarat de SC G. SRL împotriva sentinţei nr. 218 din 18 septembrie 2013 a Curţii de Apel Suceava, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca netimbrat.
Admite recursul declarat de SC A. SRL prin lichidator judiciar SC B. Ipurl Suceava împotriva aceleiaşi sentinţe.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 5 martie 2015.