Şedinţa publică din data de 13 septembrie 2024
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii
Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data de 24.05.2017 sub numărul de dosar x/2017, societatea reclamantă S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - Direcţia Generală De Administrare A Marilor Contribuabili, anularea în totalitate a Deciziei nr. 25/08.03.2017, şi în parte a celorlalte acte ca netemeinice şi nelegale, respectiv anularea obligaţiei de achitare a sumei de 3.459.127 RON, sumă compusă din:
- 1.327.053 RON reprezentând impozit suplimentar, conform PV nr. x/24.02.2016 emis de către ANAF - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală (872.590 RON reprezentând debit, 319.497 RON reprezentând majorări, iar 134.966 RON reprezentând penalităţi de intarziere);
- 1.907.777 RON reprezentând TVA stabilit suplimentar, conform PV nr. x/24.02.2016 emis de către ANAF - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală (din care 1.308.885 RON reprezentând debit, 390.861 RON reprezentând majorări, iar 208.031 RON reprezentând penalităţi de intarziere);
- 101.462 RON reprezentând impozit stabilit suplimentar de către organele de control din cadrul DGAMC - ANAF (din care 62.249 RON reprezentând debit, 29.576 RON reprezentând majorări de intarziere si 9.637 RON reprezentând penalităţi de intarzeiere);
- 122.835 RON reprezentând TVA stabilit suplimentar la plată de către organele de control din cadrul DGAMC - ANAF (din care 100.899 RON reprezentând debit, 17.114 RON reprezentând majorări de intarziere, iar 4.822 RON reprezentând penalităţi de intarziere).
În temeiul art. 205 alin. (3) din Codul de Procedură Fiscală, reclamanta a contestat şi baza de impunere stabilită în mod nelegal de către organele de control.
Reclamanta a formulat contestaţia administrativă înaintată către Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - DGAMC în data de 26.07.2016, nesoluţionată în termenul legal de 6 luni, motiv pentru care a formulat contestaţie, în temeiul art. 205 alin. (3) din Codul de Procedură Fiscală, inclusiv în privinţa bazei de impunere stabilite în mod nelegal de către organele de control, care formează obiectul dosarului nr. x/2017, înregistrat pe rolul Curţii de Apel Bucureşti.
Ulterior înregistrării dosarului la instanţă, a fost emisă şi Decizia nr. 25/08.03.2017, prin care Ministerul Finanţelor Publice - ANAF- DGAMC a soluţionat, în mod tardiv, contestaţia administrativă a reclamantei.
Totodată, reclamanta a solicitat conexarea dosarului nr. x/2017 la dosarul nr. x/2017.
2. Soluţia instanţei de fond
Prin sentinţa civilă nr. 365/2021 din 28.12.2021, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii, ca neîntemeiată; a admis în parte acţiunile conexate formulate de către reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - Direcţia Generală De Administrare A Marilor Contribuabili; a anulat decizia nr. 25/08.03.2017 privind soluţionarea contestaţiei; a anulat în parte decizia de impunere x/28.06.2016 şi raportul de inspecţie fiscală x/28.06.2016 în privinţa următoarelor obligaţii fiscale suplimentare de plată: impozit pe profit suplimentar în cuantum de 872590 RON şi obligaţii fiscale accesorii acestui impozit (dobânzi/majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere); TVA stabilită suplimentar în cuantum de 1308885 RON şi obligaţii fiscale accesorii acestei TVA (dobânzi/majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere); impozit pe profit suplimentar aferent anului 2012, calculat prin raportare la suma de 239785,40 RON, reprezentând diurnă acordată personalului pus la dispoziţie de alte societăţi (cheltuială deductibilă fiscal la calculul impozitului pe profit), precum şi obligaţii fiscale accesorii acestui impozit (dobânzi/majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere); a menţinut în rest decizia de impunere x/28.06.2016 şi raportul de inspecţie fiscală x/28.06.2016.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva sentinţei civile nr. 365/2021 din 28.12.2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a formulat recurs Direcţia Generală De Administrare A Marilor Contribuabili prin care a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei recurate şi respingerea în integralitate a cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
Recurenta-pârâtă a susţinut că sentinţa atacată a fost pronunţată cu interpretarea greşită a dispoziţiilor art. 14 alin. (2) O.U.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, art. 82. alin. (3) din O.U.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscală, art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, având în vedere faptul că organul fiscal a procedat corect la verificarea obligaţiei fiscale, a fost consecvent în modul de calcul al impozitului pe profit stabilit suplimentar, precum şi al TVA.
De asemenea, spre deosebire de reţinerile instanţei de fond, recurenta-pârâtă apreciază că, în mod eronat, expertul desemnat a constatat că intimata-reclamantă a procedat în mod corect şi cu respectarea prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile în ceea ce priveşte îndeplinirea obligaţiilor cu privire la:
1. suma de 1.327.053 RON reprezentând impozit suplimentar şi accesorii; debit 872.590 RON; majorări de întârziere aferente de 319.497 RON;
2. suma de 1.907.777 RON reprezentând TVA suplimentară şi accesorii; majorări de întârziere aferente de 390.861 RON; penalităţi de intarziere aferente de 208.031 RON, acestea fiind stabilite în mod temeinic şi legal de către organele de inspecţie fiscală.
Totodată, recurenta-pârâtă apreciază că în mod eronat instanţa de fond a reţinut că probatoriul administrat în cauză (înscrisurile şi expertiza judiciară), este de natură să infirme constatările şi susţinerile organelor de inspecţie fiscală reţinute în actele contestate.
Arată, în continuare, că în perioada 29.07.2015 - 24.02.3016, inspectorii antifraudă din cadrul ANAF - Direcţia Generala Antifraudă Fiscală au efectuat un control operativ şi inopinat la S.C. A. S.R.L. având ca obiectiv verificarea realităţii si legalităţii unor operaţiuni înregistrate în evidenţele financiar - contabile şi fiscale aferente perioadei ianuarie 2012 - iunie 2015 în relaţie cu furnizorul S.C. B. S.R.L., finalizat cu încheierea Procesului-verbal nr. x/24.02.2016.
Prin acest proces-verbal, arată recurenta-pârâtă, s-a stabilit că aferent achiziţiilor nereale, evidenţiate în documentele financiar - contabile ale contribuabilului verificat şi centralizate în "Situaţia operaţiunilor nereale înregistrate în perioada anilor 2012 - 2014 pe relaţia: furnizor de tip fantomă - intermediar B. S.R.L. - beneficiar final A. SRL" (anexa nr. 21), S.C. A. S.R.L. a obţinut deduceri fiscale.
Se mai susţine că materialele de construcţie achiziţionate de la B. S.R.L. pentru care organul fiscal nu a acordat drept de deducere TVA şi le-a considerat nedeductibile la calculul impozitului pe profit au fost puse în operă în perioada 2012-2015, cu excepţia a 9.720 kg INP200 în valoare de 27.993,60 RON (fără TVA) şi 11.800 kg UNP120 în valoare de 32,775 RON (fără TVA) pentru care expertul nu a identificat în documentele prezentate consumul.
Recurenta-pârâtă apreciază ca fiind eronată reţinerea instanţei referitoare la materialele de construcţie achiziţionate de la B. S.R.L., având în vedere că în cuprinsul procesului-verbal nr. x/24.02.2016 al Direcţiei Generale Antifraudă Fiscală, anexa RIF nr. x/28.06.2016, se menţionează că, în perioada 2012-2014 a fost operaţionalizat un circuit tranzacţional simulat prin intermediul societăţii de tip "tampon" B. S.R.L., care a înregistrat achiziţii nereale de mărfuri (materiale de construcţii, anvelope, etc) de la entităţi de tip "fantomă", bunurile respective fiind ulterior facturate către A. S.R.L..
Concomitent, recurenta-pârâtă susţine că bunurile care au făcut obiectul tranzacţiilor nereale au fost introduse de către societatea A. S.R.L., în calitate de prestator de servicii de construcţii, în devize de lucrări finanţate de bugetul de stat, fapt care determină posibilitatea obţinerii unor decontări ilegale.
De asemenea, mai arată că în anexa nr. 21 ISJRIF nr. x/28.06.2016 este prezentată situaţia operaţiunilor nereale înregistrate în perioada anilor 2012-2014, pe relaţia furnizor de tip fantomă - intermediar SC B. S.R.L. - beneficiar final A. S.R.L., evidenţiate în facturi de achiziţie, avize de însoţire a mărfurilor şi note de recepţie şi constatare diferenţe, cu indicarea deducerilor fiscale generate de acestea, valoarea totală a acestora fiind de 5.453.688 RON (exclusiv TVA).
Recurenta-pârâtă apreciază greşită părerea expertului în sensul că societatea reclamantă a respectat legislaţia financiar-contabilă aplicabilă prin achiziţionarea materialelor de la furnizorul S.C. B. S.R.L., deoarece din verificarea documentelor justificative aferente relaţiilor economice dintre beneficiarul A. S.R.L. şi furnizorul B. S.R.L., rezultă existenţa unor inadvertenţe cu privire la transferul mărfurilor, de natură a contura fictivitatea acestor operaţiuni.
Astfel, recurenta arată că:
- unele facturi nu conţin date sau conţin date incomplete referitoare la expedierea mărfii;
- unele autovehicule menţionate în curprinsul acestor înscrisuri sunt improprii transportului unor cantităţi de marfă de natura celor consemnate, facturile fiind întocmite pentru cantitaţi ce depăşesc capacitatea constructivă a mijlcoului de transport auto consemnat ca fiind utilizat.
În subsidiar, se mai susţine că sub aspectul stabilirii stării de fapt fiscale, elementele expuse anterior pot avea valoarea unor factori obiectivi, care dovedesc implicarea persoanei juridice A. S.R.L. în derularea unor practici abuzive, de natură de a-i procura avantaje fiscale (deducerea TVA şi a cheltuielilor la calculul impozitului pe profit).
În ceea ce priveşte "cheltuielile cu deplasări", recurenta-pârâtă arată că în perioada ianuarie- septembrie 2012, intimata-reclamantă înregistrează cheltuieli cu deplasări, suma de 401.556 RON, reprezentând diurna acordată personalului pus la dispoziţie de alte societăţi conform contractelor încheiate cu acestea, sumele fiind plătite din casieria S.C. A. S.R.L. în baza dispoziţiilor de plată.
Recurenta apreciază că aceste cheltuieli generate de prevederile contractuale referitoare la faptul că societatea trebuie să asigure acestor muncitori aceleaşi drepturi ca şi celor proprii (diurnă şi altele) trebuiau analizate din punct de vedere al deductibilităţii fiscale.
Mai arată că bazele legale invocate de expertul contabil în raport, respectiv art. 44 alin. (3) din Codul muncii, art. 55 si art. 21, alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, fac referire la dreptul la diurnă şi deductibiltatea fiscală a acesteia pentru salariaţii proprii ai societăţii.
Cu privire la TVA în suma de 4.784 RON înregistrată de pe facturile primite de la S.C. C. S.R.L. reprezentând prestării servicii publicitare, recurenta arată că nu s-a acordat dreptul de deducere întrucât intimata-reclamantă nu a prezentat înscrisuri care sa justifice prestarea efectivă a serviciilor în folosul operaţiunilor sale taxabile.
4. Apărările formulate în cauză
Intimatul - reclamant a formulat întâmpinare prin care a solicitat anularea recursului având în vedere că motivele invocate nu se încadrează în motivele de casare expres şi limitativ prevăzute de dispoziţiile art. 488 C. proc. civ., intenţia reală a recurentei-pârâte fiind de a pune în discuţie din nou fondul cauzei.
II. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi asupra recursului
Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, urmând a fi respins pentru următoarele considerente:
Înalta Curte reţine că în perioada 19.08.2015 - 28.06.2016, intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a făcut obiectul unei inspecţii fiscale pentru perioada 01.01.2012 - 31.05.2015.
Organele de inspecţie fiscală au constatat diferenţe de impozite şi taxe, întocmind raportul de inspecţie fiscală x/28.06.2016 şi decizia de impunere x/28.06.2016 pentru următoarele obligaţii fiscale suplimentare de plată: impozit pe profit în cuantum de 949689 RON, TVA în cuantum de 1414568 RON, vărsăminte pentru persoanele cu handicap în cuantum de 5153 RON, dobânzi/majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere aferente obligaţiilor fiscale suplimentare de plată.
Împotriva deciziei de impunere x/28.06.2016, intimata-reclamantă a formulat contestaţie fiscală în termenul legal, conform art. 270 C. proc. civ. fisc, înregistrată la Serviciul Soluţionare Contestaţii din cadrul Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili sub nr. SSC 1159/08.08.2016.
Întrucât contestaţia fiscală nu a fost soluţionată în termenul legal de 6 luni, la data de 08.02.2017, intimata-reclamantă a formulat cerere de chemare în judecată împotriva recurentului-pârât DIRECŢIA GENERALĂ DE ADMINISTARE A MARILOR CONTRIBUABILI, prin care a solicitat anularea parţială a deciziei de impunere x/28.06.2016 şi a raportului de inspecţie fiscală x/28.06.2016 pentru suma totală de 3.459.127 RON.
La data de 08.03.2017, recurentul-pârât a emis decizia nr. 25/08.03.2017 privind soluţionarea contestaţiei fiscale formulate de intimata-reclamantă, prin care a decis: 1) suspendarea soluţionării contestaţiei pentru suma de 3.234.830 RON (1.327.053 RON reprezentând impozit suplimentar şi accesorii + 1.907.777 RON reprezentând TVA suplimentară şi accesorii); 2) respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei în privinţa sumei de 103.462 RON reprezentând impozit suplimentar şi accesorii şi a sumei de 122.835 RON reprezentând TVA suplimentară şi accesorii.
Prin procesul-verbal nr. x/24.02.2016 întocmit de inspectorii antifraudă, s-au reţinut următoarele aspecte, care ulterior au fost preluate în integralitate în decizia de impunere x/28.06.2016:
- bunurile tranzacţionate între S.C. B. S.R.L. şi intimata-reclamantă constau, în principal, în materiale de construcţii şi anvelope, neexistând alte menţiuni sau documente suplimentare (certificate de garanţie/calitate) privind caracteristicile acestor bunuri (dimensiune, producător, etc.);
- facturile de achiziţie aferente perioadei ianuarie 2012 - mai 2012, la rubrica "date privind expediţia" conţin menţiunea privind calitatea de delegat a administratorului societăţii B. S.R.L., doamna D., facturile neavând înscrise numerele de înmatriculare ale autovehiculelor utilizate în transportul mărfurilor. Nici avizele de însoţire a mărfurilor nu au fost completate corespunzător la rubrica "Date privind expediţia";
- notele de recepţie şi constatare diferenţe, prevăzute de OMEF nr. 3512/2008 privind documentele financiar - contabile (în vigoare la data efectuării operaţiunilor), nu au completate toate rubricile, respectiv vagon auto, numărul documentului care a însoţit bunurile pe parcursul transportului;
- din documentele de achiziţie nu rezultă date privind locurile de unde au fost încărcate, respectiv descărcate mărfurile;
- în majoritatea cazurilor, notele de recepţie şi constatare diferenţe au fost întocmite în baza facturilor, deşi, în situaţia respectivă, mărfurile ar fi fost transportate cu aviz de însoţire a mărfurilor, factura fiind emisă ulterior;
- din verificarea notelor de recepţie şi constatare diferenţe întocmite de către intimata-reclamantă s-a constatat că au fost întocmite fără a respecta ordinea cronologică, iar în unele situaţii au fost întocmite în altă unitate de măsură decât cea înscrisă în aviz, respectiv factură, deşi cantitatea rămâne aceeaşi;
- în perioada 2012 - 2014, a fost operaţionalizat un circuit tranzacţional simulat prin intermediul societăţii de tip "tampon" SC B. S.R.L., care a înregistrat achiziţii nereale de mărfuri (materiale de construcţii, anvelope, etc.) de la entităţi de tip "fantomă", bunurile respective fiind ulterior facturate către intimata-reclamantă. Concomitent, bunurile care au făcut obiectul tranzacţiilor nereale au fost introduse de către intimata-reclamantă, în calitate de prestator de servicii de construcţii, în devize de lucrări finanţate de la bugetul de stat, fapt care determina posibilitatea obţinerii unor decontări ilegale;
- prin investigarea fiscală a contribuabilului S.C. B. S.R.L., situat în amonte faţă de intimata-reclamantă, s-a constatat ca S.C. B. S.R.L. are ca furnizori societăţi cu un comportament fiscal inadecvat, specific firmelor de tip "missing trader", în sensul că nu justifică achiziţii reale, necesare unor livrări ulterioare, nu deţin bunuri în patrimoniu, nu depun declaraţii fiscale sau declaraţiile depuse nu reflectă situaţia de fapt reală sau sunt declaraţi inactivi de către organele de inspecţie fiscala, după caz;
- din verificarea documentelor justificative aferente relaţiilor economice dintre intimata-reclamantă beneficiar şi furnizorul B. S.R.L., rezultă existenţa unor inadvertenţe cu privire la transferul mărfurilor, de natură a contura fictivitatea acestor operaţiuni. Astfel, unele facturi nu conţin date sau conţin date incomplete referitoare la expedierea mărfii (date de identificare ale delegatului, numărul de înmatriculare al mijlocului de transport). De asemenea, unele autovehicule menţionate în cuprinsul acestor înscrisuri sunt improprii transportului unor cantităţi de marfă de natura celor consemnate, facturile fiind întocmite pentru cantităţi ce depăşesc capacitatea constructivă a mijlocului de transport auto consemnat ca fiind utilizat;
- sub aspectul stabilirii stării de fapt fiscale, elementele expuse anterior pot avea valoarea unor factori obiectivi, care dovedesc implicarea intimatei-reclamante în derularea unor practici abuzive (evidenţierea unor achiziţii nereale sub aspectul identităţii furnizorului), de natură a-i provoca avantaje fiscale (deducerea TVA şi a cheltuielilor la calculul impozitului pe profit).
În final, în procesul-verbal nr. x/24.02.2016 al D.G.A.F. s-a stabilit că, aferent achiziţiilor nereale, evidenţiate în documentele financiar - contabile ale intimatei-reclamante, contribuabil verificat, centralizate în "Situaţia operaţiunilor nereale înregistrate în perioada anilor 2012 -2014 pe relaţia furnizor de tip fantomă - intermediar S.C. B. S.R.L. - beneficiar final S.C. A. SRL", intimata-reclamantă a obţinut deduceri fiscale.
În consecinţă, prin raportul de inspecţie fiscală nr. x/28.06.2016 şi decizia de impunere nr. x/28.06.2016 (contestate în cauză) s-au stabilit suplimentar impozit pe profit în sumă de 872.590 RON şi TVA în sumă de 1.308.885 RON, pentru care s-au calculat majorări şi penalităţi de întârziere.
În dezvoltarea motivului de nelegalitate prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurentul-pârât a afirmat că sentinţa recurată a fost pronunţată cu interpretarea greşită a dispoziţiilor art. 14 alin. (2), art. 82. alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală şi art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Conform art. 14 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, "Situaţiile de fapt relevante din punct de vedere fiscal se apreciază de organul fiscal după conţinutul lor economic" iar, în baza art. 82. alin. (3) din acelaşi act normativ, "Contribuabilul are obligaţia de a completa declaraţiile fiscale înscriind corect, complet şi cu buna-credinţă informaţiile prevăzute de formular, corespunzătoare situaţiei sale fiscale (. . . . . . . . . .)";
Potrivit art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare: "La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau unei contribuţii sociale obligatorii, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacţii/activităţi pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei/activităţii".
Contrar afirmaţiilor recurentului-pârât, Înalta Curte apreciază că instanţa de fond a aplicat corect dispoziţiile legale menţionate anterior.
Aceste dispoziţii legale sunt aplicate achiziţiilor făcute în perioada 2012 - 2014 de către intimata-reclamantă de la S.C. B. S.R.L., în valoare totală de 14.556.741,98 RON, fiind consemnate într-un număr de 281 facturi fiscale. Prin acestea, intimata-reclamantă a achiziţionat de la S.C. B. S.R.L. materiale de construcţii, care fac parte din categoria materialelor utilizate de intimata-reclamantă în cadrul lucrărilor de construcţii, precum şi anvelope, care sunt utilizate pentru funcţionarea generală a acesteia. Valoarea achiziţiilor de la S.C. B. S.R.L. a fost de 11.739.307,99 RON (fără TVA) comparativ cu valoarea mult mai mare a veniturilor obţinute de intimata-reclamantă din lucrările de construcţii executate, care a fost de 236.433.578 RON (fără TVA).
În examinarea realităţii acestor achiziţii (şi în aplicarea art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal), în mod legal, instanţa de fond a valorificat înscrisurile administrate în cauză, coroborate cu concluziile expertizei judiciare, care a ţinut seama de înscrisurile menţionate anterior şi de raportul de constatare tehnico-ştiinţifică întocmit în dosarul de urmărire penală nr. 418/P/2016 şi răspunsul la obiecţiunile formulate faţă de acest raport.
Expertul judiciar a stabilit că materialele de construcţie achiziţionate de la S.C. B. S.R.L. au fost puse în operă de intimata-reclamantă în perioada 2012 - 2015, cu două excepţii: 9.720 kg INP 200, în valoare de 27.993,60 RON (fără TVA), material neidentificat în fişele de magazie şi nici prin raportul de constatare; 11.800 kg UNP120, în valoare de 32.775 RON (fără TVA), material neidentificat în fişele de magazie şi nici prin raportul de constatare întocmit în dosarul penal nr. x/2016
Recurenta-pârâtă a afirmat că din verificarea documentelor justificative aferente acestor achiziţii rezultă existenţa unor inadvertenţe cu privire la transferul mărfurilor, de natură a contura fictivitatea acestor operaţiuni. Astfel, unele facturi nu conţin date sau conţin date incomplete referitoare la expedierea mărfii. De asemenea, unele autovehicule menţionate in curprinsul acestor inscrisuri sunt improprii transportului unor cantităţi de marfă de natura celor consemnate, facturile fiind întocmite pentru cantităţi ce depăşesc capacitatea constructivă a mijlocului de transport auto consemnat ca fiind utilizat.
Înalta Curte consideră că cele 281 facturi fiscale emise de S.C. B. S.R.L. cuprind informaţiile prevăzute de dispoziţiile art. 155 din Codul fiscal din 2003, menţiunile privind mijlocul de transport şi delegatul nefiind obligatorii. De asemenea, notele de intrare recepţie întocmite de intimate-reclamantă au fost corect întocmite, cuprinzând elementele obligatorii, conform dispoziţiilor Ordinului MFP nr. 3512 din 27 noiembrie 2008, desi intimate-reclamantă nu avea obligaţia de a întocmi note de intrare recepţie.
Plata acestor facturi (în valoare totală de 14.556.741,98 RON cu TVA) a fost făcută prin bilete la ordin (încasate sau girate de B. SRL) şi prin compensare (fiind întocmite ordine de compensare), astfel că la data de 31.08.2014 soldul de plată al intimatei-reclamante către S.C. B. S.R.L. era de 0 RON.
În ceea ce priveşte participarea intimatei-reclamante la o fraudă împreună cu furnizorul S.C. B. S.R.L. sunt aplicabile considerentele CJUE cu privire la dreptul de deducere a TVA din cauza C-285/11 Bonik EOOD:,,40 Rezultă că dreptul de deducere nu poate fi refuzat unei persoane impozabile decât dacă se stabileşte, în raport cu elemente obiective, că această persoană impozabilă, căreia i-au fost livrate bunurile sau i-au fost prestate serviciile care justifică dreptul de deducere, ştia sau ar fi trebuit să ştie că, prin achiziţionarea acestor bunuri sau a acestor servicii, a participat la o operaţiune implicată într-o fraudă privind TVA-ul săvârşită de furnizor sau de un alt operator care a intervenit în amonte sau în aval în lanţul acestor livrări sau al acestor prestări (a se vedea în acest sens Hotărârile citate anterior Kittel şi Recolta Recycling, punctele 56-61, precum şi Mahagében şi Dávid, punctul 45).
41 În schimb, nu este compatibil cu regimul dreptului de deducere prevăzut de directiva menţionată să se sancţioneze, prin refuzarea acestui drept, o persoană impozabilă care nu ştia şi nu ar fi putut să ştie că operaţiunea în cauză era implicată într-o fraudă săvârşită de furnizor sau că o altă operaţiune care face parte din lanţul de livrări, anterioară sau posterioară celei realizate de persoana impozabilă menţionată, era afectată de frauda privind TVA-ul (a se vedea în acest sens Hotărârile citate anterior Optigen şi alţii, punctele 52 şi 55, Kittel şi Recolta Recycling, punctele 45, 46 şi 60, precum şi Mahagében şi Dávid, punctul 47)."
Din probele administrate nu a rezultat că intimata-reclamantă ştia sau ar fi trebuit să ştie că, prin achiziţionarea de bunuri de la S.C. B. S.R.L., ar fi participat la o operaţiune implicată într-o fraudă privind TVA, săvârşită de furnizorul S.C. B. S.R.L. şi/sau de alţi operatori de la care se aproviziona acest furnizor. Achiziţia de bunuri de la S.C. B. S.R.L. a fost reală, bunurile fiind folosite în lucrările de construcţii contractate de intimata-reclamantă şi în activităţile generale ale acesteia, care în perioada 2012 - 2014 a obţinut venituri din lucrări de construcţii contractate de 236.433.578 RON (fără TVA), valoarea acestor venituri depăşind cu mult valoarea bunurilor achiziţionate de la S.C. B. S.R.L..
De aceea, Înalta Curte apreciază că cheltuielile efectuate de reclamantă cu achiziţionarea materialelor de construcţii şi a anvelopelor de la furnizorul S.C. B. S.R.L. au la bază documente justificative, întocmite potrivit legii şi că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. Prin urmare, contrar susţinerilor recurentului-pârât, cheltuielile în discuţie sunt deductibile, urmând să fie luate în considerare pentru determinarea profitului impozabil şi pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA pentru achiziţia realizată.
În privinţa cheltuielilor cu deplasările, Înalta Curte constată că în baza contractelor de prestări servicii nr. x/30.09.2004 şi nr. y/10.04.2010 încheiate de intimata-reclamantă cu S.C. E. S.R.L. şi S.C. F. S.R.L., obligaţia de plată a diurnei/indemnizaţiei de delegare a fost transferată intimatei-reclamante, deoarece această clauză contractuală nu este interzisă de lege. Valoarea diurnei plătite de intimata-reclamantă în perioada ianuarie - septembrie 2012, conform contractelor de prestări servicii menţionate a fost de 239.785,40 RON. Aceste cheltuieli au fost calculate şi plătite în baza unor pontaje zilnice, care reflectau faptul că muncitorii au fost prezenţi la lucru în alte localităţi, conform art. 44 alin. (2) din Codul Muncii.
Au fost respectate şi prevederile art. 21 alin. (3) lit. b) din Legea nr. 571/2003, deoarece aceste cheltuieli cu diurna (indemnizaţia de deplasare) acordată personalului pus la dispoziţie de alte societăţi au fost necesare realizării de venituri de către intimata-reclamantă, angajaţii acestor societăţi prestând muncă la obiectivele de investiţii ale acesteia (lucrări de construcţii).
Referitor la ultimul motiv de recurs privind TVA în sumă de 4.784 RON înregistrată de pe facturile primite de la S.C. C. S.R.L., reprezentând prestării servicii publicitare, Înalta Curte observă că instanţa de fond nu a analizat plata acestei sume, deoarece intimata-reclamantă nu a solicitat anularea parţială a actelor fiscale contestate în privinţa acestei obligaţii fiscale. De aceea, acest motiv de recurs nu reprezintă o critică reală a sentinţei recurate, care să se încadreze în cazul de nelegalitate prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în condiţiile în care în considerentele sentinţei nu sunt analizate facturile din care rezultă prestarea serviciilor publicitare.
Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor textelor de lege menţionate, ale art. 20 din Legea nr. 554/2004, coroborat cu art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 365/2021 din 28 decembrie 2021 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Definitivă.
Pronunţată astăzi, 13 septembrie 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin intermediul grefei instanţei.