Şedinţa publică din data de 13 februarie 2025
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Cadrul procesual
1.1 Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 05.11.2018, sub dosar nr. x/2018, reclamanta S.C. A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâţi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a formulat contestaţie, solicitând desfiinţarea în tot a Deciziei nr. 126.798/24.09.2018, precum şi a actelor administrative fiscale în ceea ce priveşte:
- baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 9.153.655 RON şi impozit pe profit stabilit suplimentar de plată în sumă de 2.858.286 RON, stabilite pentru perioada verificată 01.01.2012-31.01.2018;
- baza de impunere stabilită suplimentar pentru TVA în sumă de 8.384.374 RON şi TVA stabilită suplimentar de plată în sumă de 1.593.031 RON, stabilite pentru perioada verificată 01.01.2013-31.01.2018;
În subsidiar, obligarea organului de soluţionare a contestaţiilor să emită o soluţie cu privire la contestaţia formulată de către reclamantă împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018 şi a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018;
În temeiul art. 14 şi art. 15 din Legea nr. 554/2004, art. 728 alin. (2) Codul de procedură fiscală, suspendarea executării actelor administrative fiscale: Raport de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018, Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018, Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018, iar ca urmare a admiterii suspendării, radierea acestor obligaţii de plată din fişa sintetică şi din certificatul de atestare fiscală ale reclamantei.
Tot pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, a fost înregistrată în cadrul dosarului nr. x/2018, cererea aceleaşi reclamante prin care a solicitat în baza art. 14, art. 15 din Legea nr. 554/2004 suspendarea Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/18.07.2018, Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018, Deciziei nr. 126 798/24.09.2018.
Prin încheierea de şedinţă pronunţată în dosarul nr. x/2018 la data de 13.12.2018, s-a dispus înaintarea cerererii de chemare în judecată la dosarul iniţial înregistrat pe rolul Curţii de Apel Bucureşti sub nr. x/2018.
La data de 17.12.2018, reclamanta a precizat cererea de renunţare în sensul că înţelege să renunţe la judecata cererii de suspendarea executării actelor administartiv - fiscale întemeiată pe dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, urmând ca instanţa de judecatăsă rămână învestită cu judecarea cererii de suspendare, întemeiată pe dispoziţiile art. 15 din Legea nr. 554/2004.
1.2. Prin sentinţa nr. 5512/20.12.2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea principală de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâteleAgenţiaNaţională de Administare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şiDirecţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili; a dispus suspendarea executării Raportului de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018, a Deciziei de impunere nr. x/18.07.2018 şia Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018, până la soluţionarea definitivă a cererii de anulare a aceloraşi acte administrative; a dispus radierea obligaţiilor de plată stabilite prin aceste acte administrative din fişa sintetică şi din certificatul de atestare fiscală ale reclamantei; a luat act de renunţarea reclamantei la judecata capătului de cerere privind suspendarea executării RIF nr. x/18.07.2018, a Deciziei de impunere nr. x/18.07.2018 şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. 125260/18.07.2018, capăt de cerere întemeiat pe art. 14 din Legea nr. 554/2004; a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei ANAF, a respins cererea conexă formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâteleAgenţiaNaţională de Administare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şiDirecţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca rămasă fără obiect.
1.3. Prin Decizia nr. 3447/20.06.2019, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal a admis recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei nr. 5512 din 20 decembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, a casat sentinţa atacată şi a trimis cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
În rejudecare, cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti în vederea rejudecării cauzei la data de 14.10.2019, dosarul fiind renumerotat sub nr. x/2019:
Pe rolul Tribunalului Bucureşti a fost înregistrată iniţial sub nr. x/2018, cererea reclamantei având ca obiect obligarea pârâtei la rectificarea fişei fiscale, în sensul radierii obligaţiilor fiscale din fişa sintetică stabilite prin RIF x/18.07.2018, decizia de impunere nr. x/18.07.2018, dispozitia 125260/18.07.2018 privind obigaţiiîn cuantum de 4.451.317 RON.
Prin sentinţa nr. 4022/3/06.2019, Tribunalul Bucureşti a dispus declinarea cauzei în favoarea Curţii de Apel Bucureşi, cauza fiind înregistrată pe rolul secţiei a IX a SCAF.
Prin încheierea de şedinţă din 24.06.2020, s-a dispus conexarea dosarului nr. x/2018 la dosarul nr. x/2018, având în vedere că instanţa care judecă dosarul nr. x/2018 a fost prima instanţă sesizată, iar pe de altă parte, în cele două dosare, x/2018 şi y/2018, sunt aceleaşi părţi, iar obiectul şi cauza lor prezintă o strânsă legătură, privind aceleaşi acte, respectiv Raportul de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018 şi decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018.
1.5. Pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII a contencios administrativ şi fiscal a fost înregistrată sub nr. x/2019, contestaţia formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., prin administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâţii AgenţiaNaţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, prin care a solicitat desfiinţarea în tot a Deciziei nr. 25/23.01.2019, precum şi a actelor administrative fiscale în ceea ce priveşte baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 9.153.655 RON şiimpozit pe profit stabilit suplimentar de plată în sumă de 2.858.286 RON, stabilite pentru perioada verificată -01.01.2012 - 31.01.2018; baza de impunere stabilită suplimentar pentru T.V.A. în sumă de 9.153.655 RON şi T.V.A. stabilită suplimentar de plată în sumă de 1.450.330 RON, stabilite pentru perioada verificată, 01.01.2013- 31.01.2018, precum şi suspendarea executării actelor administrative fiscale, Raport de Inspecţie Fiscală nr. x/18.07.2018, Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018, Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018, iar ca urmare a admiterii suspendării, să se dispună radierea acestor obligaţii de plată din fişa sintetică şi din certificatul de atestare fiscală ale societăţii reclamante
Prin încheierea de şedinţă din 8.07.2020 pronuntaţă în dosarul nr. x/2019, instanţa a dispus în temeiul art. 107 alin. (1) din R.O.I., aprobat prin H.C.S.M. nr. 1375 din 17.12.2015, trimitereadosarului primului complet învestit, respectiv C17 Fond cu dosarul nr. x/2018 (în prezent nr. dosar x/2019).
În cauză a fost încuviinţată şi administrată proba cu expertiza tehnică judiciară specialitatea fiscală.
2. Hotărârea instanţei de fond
Prin sentinţa nr. 630 din 30 martie 2022, Curtea de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal:
(i) a respins excepţia prescripţiei dreptului material la acţiune, excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea Dispoziţiei de măsuri nr. 125260 din 18.07.2018 şi excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea RIF nr. F MC nr. 144/18.07.2018, invocate în cadrul dosarului conex nr. x/2019, ca neîntemeiate;
(ii) a respins excepţia inadmisibilităţii cererii completatoare prin care reclamanta a solicitat să se constate intervenită decăderea intimaţilor din dreptul de a solicita la plată sumele înscrise în fişa de contribuabil a reclamantei, excepţie invocată în dosarul conex nr. x/2018, ca neîntemeiată;
(iii) a respins ca devenită fără obiect excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a ANAF pe capătul de cerere vizând suspendarea executării actelor fiscale, invocată în cadrul dosarului nr. x/2018
(iv) a admis excepţia lipsei de interes în ceea ce priveşte contestarea de către reclamant a sumei de 142.701 cu titlu de TVA, prin raportare la soluţia de desfiinţare în parte a Deciziei de impunere nr. x/18.07.2019 sub aspectul acestor sume, astfel cum a fost dispusă prin Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 25/23.01.2019, invocată în cadrul dosarului conex x/2019;
(v) a respins ca fiind lipsită de interes cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L, prin administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, cu privire la punctul 1 din Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 25/23.01.2019 cu privire la suma de 142.701 RON cu titlu de TVA.
(vi) a admis în parte contestaţia formulată împotriva Deciziei nr. 25/23.01.2019 emisă de pârâtul Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a Deciziei nr. F MC nr. 251/18.07.2018, RIF nr. FMC nr 144/18.07.2018;
(vii) a anulat în parte actele fiscale contestate în ceea ce priveşte constatările organelor fiscale privind majorarea bazei de impunere stabilită suplimentar pentru calcularea impozitului de profit cu următoarele sume - 4329,70 RON; 2.916.895 RON; 68612 RON, constatând că aceste sume sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, respectiv cu privire la suma de 1.450.330 RON reprezentând TVA;
(viii) a respins în rest contestaţia fiscală ca fiind neîntemeiată;
(ix) a respins ca fiind neîntemeiată cererea privind anularea deciziei nr. 126.798/24.09.2018 de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva Dispoziţiei de măsuri nr. 125260 din 18.07.2018;
(x) a admis în parte cererea privind obligarea pârâtei Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili la rectificarea fişei de contribuabil a reclamantei, în măsura admiterii prezentei contestaţii;
(xi) a respins ca fiind neîntemeiată cererea completatoare formulată în dosarul conex nr. x/2018;
(xii) a admis în parte cererea expertului C. de majorare a onorariului de expertiză cu suma de 11.000 RON.
3. Recursurile exercitate în cauză
Împotriva sentinţei nr. 630 din 30 martie 2022 a Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal au formulat recursuri pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
Odată cu întâmpinarea, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat recurs incident împotriva sentinţei nr. 630 din 30 martie 2022 a Curţii de Apel Bucureşti, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 7 şi 8 C. proc. civ.
Recursurile principale
Având în vedere că recurentele – pârâte aduc critici similare prin cererile de recurs, acestea vor fi prezentate împreună, după cum urmează:
Recurentele solicită instanţei sa admită recursul si, in temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., sa caseze in parte hotărârea atacată si sa respingă acţiunea în totalitate ca neintemeiată, intrucat hotărârea pronunţată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.
In speţa, instanţa de fond a aplicat, in mod eronat dispoziţiile art. 19 alin. (1), art. 21 alin. (1) si alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv lit. A) pct. 1 si pct. 2 din Norma metodologica de intocmire si utilizare a registrelor si formularelor comune, aprobata prin OMFP nr. 3512/2008 si a anulat in parte Decizia de impunere nr. x/18.07.2018 si RIF nr. x/18.07.2018 emise de către DGAMC, pentru suma de 4.329,70 RON reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.2013 emisa de D. S.R.L.
Organele de inspecţie fiscală au constatat, in mod corect, că la rubrica din factura "denumire produse/servicii" este inscrisa menţiunea "servicii conform contract" iar cu excepţia facturii reclamanta nu a prezentat documente relevante care sa conţină toate elementele necesare identificării operaţiunii economice efectuate din care sa reiasă natura operaţiunilor derulate.
Simpla inregistrare in evidenta contabila a cheltuielilor aferente achiziţiei de bunuri de la D. S.R.L, nu este suficientă pentru a considera cheltuielile deductibile la calculul profitului impozabil. Având in vedere ca societatea nu a prezentat documente relevante care sa prezinte un anumit grad de exactitate si de detaliu, care sa conţină elementele necesare identificării operaţiunii economice efectuate, organele de inspecţie fiscala au fost in imposibilitate de a stabili natura cheltuielilor, respectiv daca sunt efectuate in scopul realizării de venituri impozabile si pentru operaţiunile taxabile ale societăţii.
Critică hotărârea si in ceea ce priveşte interpretarea eronata de către instanţa de fond a dispoziţiilor art. 19 alin. (1), art. 21 din Legea nr. 571/2003 Codul fiscal privind suma de 2.916.895 RON servicii de transport aerian charter.
Art. 21 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, prevede că "pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare ".
Conform art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991:"Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ."
Asa cum rezulta din expunerea făcuta in cuprinsul raportului de inspecţie fiscala, A. S.R.L, in calitate de beneficiar, a incheiat cu E. S.R.L, in calitate de prestator, contractul de prestări servicii transport aerian charter nr. 01/2010.
In baza contractului incheiat intre parti, furnizorul a facturat serviciile, iar pentru o parte din aceste servicii, in suma de 2.916,895 RON, nu au fost prezentate documente relevante care sa conţină toate elemente necesare identificării scopului pentru care a fost efectuata operaţiunea economica, respectiv documente care sa prezinte un anumit grad de exactitate si de detaliu pentru considerarea acestor operaţiuni ca fiind destinate realizării de venituri impozabile.
Documentele prezentate se refereau la efectuarea curselor si nu la scopul si necesitatea efectuării acestora.
Cheltuiala cu valoarea numărului minim de ore de zbor neefectuate nu poate fi considerata cheltuiala efectuata in scopul realizării de venituri impozabile, in condiţiile in care reclamanta a incheiat un contract care nu a avut ca scop exclusiv realizarea de venituri impozabile si pentru operatiunle taxabile ale acestuia.
Recurenta critică hotărârea si in ceea ce priveşte anularea de către instanţă a impozitului pe profit aferent cheltuielilor in suma de 68.612 RON, in condiţiile in care la data emiterii facturilor furnizorii erau declaraţi contribuabili inactivi sau radiaţi, fiind interpretate eronat prevederile art. 11 Legea nr. 571/2003, art. 11 alin. (7) din Legea 227/2015 cu modificări si completări, art. 3 din OPANAF 575/2006, precum si prevederile art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea nr. 571/2003, art. 25 alin. (4) Legea nr. 227/2015, precum si prevederile art. 145 alin. (1) si alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, cu modificările si completările ulterioare, respectiv art. 297 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 227/2015.
Potrivit prevederilor interpretate in mod eronat de instanţa de fond, tranzacţiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv sau radiat nu sunt luate in considerare, iar documentele care au stat la baza înregistrării cheltuielilor in contabilitate, fiind emise de un contribuabil inactiv sau radiat, nu indeplinesc condiţiile de document justificativ conform art. 6 alin. (1) din legea contabilităţii nr. 82/1991.
Instanţa de fond ignoră faptul ca radierea societăţii F. S.R.L. din evidenta Oficiului Registrului Comerţului are drept consecinţa incetarea societăţii ca persoana juridica, deci nu mai sunt indeplinitecondiţiile legale de inregistrare pentru a desfăşura activităţi pe teritoriul României.
Atât timp cat o persoana nu mai are statutul unei persoane autorizate, îndreptăţită sa desfăşoare activitate economica, orice document emis si semnat de aceasta in virtutea statutului de persoana juridica autorizata nu mai produce efecte juridice. Aşadar, nici facturile emise către A. S.R.L nu pot avea calitatea de documente justficative care sa producă efecte din punct de vedere fiscal.
Potrivit prevederilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, în vigoare la data efectuării operaţiunilor,: "Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile".
Deţinerea unei facturi care conţineinformaţiile obligatorii prevăzute de lege, nu este suficientă pentru a beneficia de dreptul de deducere al TVA, iar reclamanta trebuie să justifice în primul rând faptul că bunurile/serviciile achiziţionate pe bază de factură sunt în beneficiul său, respectiv sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, în conformitate cu prevederile legale anterioare.
Referitor la TVA-ul in suma de 1.450.330 RON, provenite din facturile furnizorilor D. S.R.L si E. S.R.L, recurenta arată că pentru sumele facturate ca si recalculări de costuri, reclamanta nu a prezentat situaţii detaliate cu calculul sumelor pentru fiecare cursa, astfel sa se poată stabili ca aceste reclaculari sunt aferente unor curse a căror contravaloare este cheltuiala deductibila sau nedeductibila .
Astfel, cheltuiala cu valoarea numărului minim de ore de zbor neefectuate nu poate fi considerata cheltuiala efectuata in scopul realizării de venituri impozabile, in condiţiile in care este evident ca, societatea a incheiat un contract care nu a avut ca scop exclusiv realizarea de venituri impozabile si pentru operaţiunile taxabile ale contribuabilului.
Referitor la practica CJUE invocata, susţine ca dispoziţiile legale aplicate de organul de control nu sunt in contradicţie cu legislaţia U.E.in vigoare, in condiţiile in care jurisprudenta CJUE impune obligaţia persoanei care solicita deducerea TVA sa demonstreze ca sunt îndeplinite toate condiţiile legale pentru acordarea deducerii.
În drept, invocă prevederile art. 488 C. proc. civ., Legea nr. 554/2004, precum si legislaţia invocata in cuprinsul cererii de recurs.
Recursul incident
Prin recursul incident, recurentul-reclamant critică partea din sentinţă prin care pretenţiile sale au fost respinse.
Astfel, recurentul susţine că instanţa de fond a incalcat regulile de procedura a căror nercspcctarc atrage sancţiunea nulităţii - art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., prin prisma faptului ca a adăugat noi motive, suplimentare de respingere a contestaţiei, motive ce nu au fost invocate de către organul fiscal la momentul inspecţiei fiscale.
In fapt, organul de inspecţie a reţinut că pentru sumele facturate ca şi recalculări de costuri. societatea nu ar fi prezentat situaţii detaliate cu calculul sumelor pentru fiecare cursă, astfel încât echipa de inspecţie fiscală să poată stabi i dacă aceste recalculări sunt aferente unor curse a căror contravaloare este cheltuială deductibila s.iu cheltuială nedeductibilă.
Motivarea instantei de fond este diferita de argumentele reţinute de către organul fiscal, fiind invocate din oficiu de către instanţă noi argumente pentru justificarea concluziei organului fiscal, considerând ca nu ar reprezenta o cheltuiala efectuata in scopul realizării de venituri.
Aşadar, consideră ca instanţa de fond a încălcat următoarele dispoziţii legale: art. 9 C. proc. civ. "(2) Obiectul şi limitele procesului sunt stabilite prin cererile şi apărările pârtilor", art. 22 C. proc. civ.: "(6) Judecătorul trebuie sa se pronunţe asupra a tot ceea ce s-a cerul, fără insa a depasi limitele investirii, în afară de cazurile în care legea ar dispune altfel."
In al doilea rând, instanţa de fond a facut aplicarea greşita a disp. art. 21 alin. (1), art. 25 alin. (1) Codul fiscal, pct. 48 din Norme, respectiv nu a aplicat disp. art. 145, 146 Codul fiscal.
Recurentul reia, în esenţă, aspectele învederate prin cererea de chemare în judecată şi precizează că înregistrarea in evidenta sa contabila s-a efectuat pe baza documentelor justificative si in baza facturilor emise de prestatorul S.C. G. S.R.L., sumele fiind înregistrate prin debitarea contului contabil 624 "Cheltuieli cu transportul de bunuri si de personal" si creditarca contului contabil 401 "Furnizori" si este cheltuială deductibila prin raportare la dispoziţiileart. 21 alin. (1) si alin. (2) lit. i)din Codul fiscal.
Cat priveşte TVA-ul, din documentele existente la dosarul cauzei, rezulta ca recurentadeţine documente justificative care susţin deductibilitatea TVA aferenta serviciilor.
Întrucât recurenta deţine facturi intocmite cu respectarea prevederilor art. 155 din Codul fiscal, aferente serviciilor prestate de S.C. E. S.R.L. si aceste servicii sunt achiziţionate in scopul utilizării pentru operaţiuni taxabile, rezulta indubitabil ca cele doua condiţii prevăzute de lege sunt pe deplin indcplinitc si in mod corespunzător, recurenta este îndreptăţită sa isi exercite dreptul de deducere pentru TVA aferenta achiziţiilor de servicii in discuţie.
In plus, legea fiscala nu impune ca proba prestării serviciilor sa fie făcuta printr-o documentaţie standardizata si, conform principiului "acolo unde legea nu distinge, nici interpretul nu trebuie sa o facă". rezulta cu evidenta ca legiuitorul a intcles sa simplifice cerinţele de forma in materie de TVA.
Astfel, in materie de forma, prevederile Codul fiscal referitoare la exercitarea dreptului de deducere a TVA condiţionează justificarea deducerii de prezentarea unei facturi intocmite potrivit prevederilor art. 155 din Codul fiscal, condiţie care este îndeplinita, astfel cum rezulta din enumerarea documentelor justificative din Anexa 1.
Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugata trebuie sa fie interpretata in sensul ca se opune unei reglementari naţionale precum cea in discuţie in cauza principala, in temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugata este refuzat unei perioane impozabile pentru motivul ca operatorul care i-a furnizat o prestare de servicii in schimul unei facturi pe care figurează separat preţul si taxa pe valoarea adăugata a fost declarat inactiv de administraţia fiscala a unui stat membru, aceasta declarare a inactivităţii fiind publica si accesibila pe internet oricărei persoane impozabile in acest stat, atunci când acest refuz a dreptului de deducere este sistematic si definitiv, nepermitand sa se facă dovada absentei unei fraude sau a unei pierderi de venituri fiscale. "
Articolul 226 din Directiva 2006/112/CE precizează ca. fara a aduce atingere dispoziţiilor speciale prevăzute de aceasta directiva, doar deta!iilc indicate la acest articol trebuie menţionate in mod obligatoriu, in scopuri de TVA, pe facturile emise in temeiul articolului 220 din aceasta directiva (a se vedea Hotărârea din I 5 iulie 2010, PînnonGepCentrum, C-368/09, punctul 40, si Hotărârea din 1 martie 2012. Polski Trawertyn, C-28(/10, punctul 41).
Rezulta ca nu este permis statelor membre sa condiţioneze exercitarea dreptului de deducere a TVA-ului de respectarea unor condiţii privindconţinutul facturilor care nu sunt prevăzute in mod expres de dispoziţiile Directivei 2006/112.
Recurentul redă în continuare o multitudine de Hotărâri CJUE în materie de TVA, subliniind că aceeaşi Curte Europeana de Justiţie a subliniat ca principiul neutralităţii TVA se opune tratării diferenţiate a tranzacţiilor legale de cele ilegale in aplicarea acestuia, precum si ca "TVA-ul menţionat pe o factura de o persoană este datorat de aceasta independent de existenta efectiva a unei operaţiuni impozabile".
Aşadar, documentele existente la dosarul cauzei prezintă efectiv operaţiunile realizate de S.C. E. S.R.L. in beneficiul recurentei, oferă elemente consistente si credibile in fundamentarea deductibilităţii TVA aferentă, facturile fiind intocmite in mod corespunzător, documentele respective reprezintatid documente justificative, respectiv mijloace de proba reglementate ca atare de art. 55 din Codul de procedură fiscală.
Arată recurenta şi faptul ca a solicitat desfiinţarea si a dispoziţiilor privind accesoriile la obligaţiile fiscale principale stabilite de către organul fiscal, insa instanţa de fond a omis acest aspect.
Referitor la constatarea decaderii DGAMC din dreptul de a mai solicita la plata aceste sume de bani, recurenta consideră ca instanţa de fond a incalcat autoritatea de lucru judecat a sentunţei nr. 3937/2021 din data 14.07.2021 pronunţata in Dosarul nr. x/2021, rămasa definitiva prin respingerea apelurilor, ceea ce atrage incidenţa disp. art. 488 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ.
4. Apărările formulate în cauză
Recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L a formulat întâmpinare prin care a invocat excepţia nulităţii recursurilor principale formulate de pârâtele ANAF şi DGMAC pentru nemotivare.
La data de 19.08.2024, faţă de modificările survenite conform art. IV alin. (1), (2), (6) şi (8) din O.U.G. nr. 23/14.03.2024, recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a solicitat ca instanţa de recurs să ia actcăa intervenit subrogarea sa în toate drepturile şiobligaţiile Direcţiei Generale de Administrare a Contribuabililor, dobândind calitatea procesuală a acesteia; în acest sens, a indicat şi adresa de comunicare a tuturor actelor de procedură.
5. Aspecte procesuale
Prin încheierea de şedinţă din 15.01.2025, Înalta Curte a luat act de subrogarea AgenţieiNaţionale de Administrare Fiscală în drepurile şi obligaţiileDirecţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, în conformitate cu dispoziţiile art. IV alin. (6) din O.U.G. nr. 23/14.03.2024, ca urmare a reorganizării intervenite la nivelul organelor fiscale.
II. Soluţia şi considerentele instanţei de recurs
Prioritar, Înalta Curte se va pronunţa asupra excepţiei nulităţii recursurilor pârâtelor pentru nemotivare.
Se susţine de intimata-reclamantă, în acest sens, că dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. sunt invocate doar formal de catre recurente, fără a fi aduse critici efective cu privire la aplicarea greşita a normelor de drept material.
Excepţia este neîntemeiată, urmând a fi respinsă, observându-se că recurentele au invocat cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 Cod procedură şi au indicat, puncual, normele de drept material încălcate ori aplicate greşit de instanţa de fond.
Analizând recursurile formulate în cauză prin prisma criticilor recurentelor şi dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:
În prezenta cauză, Înalta Curte este investită cu soluţionarea recursurilor formulate de pârâte împotriva dispoziţiilor din sentinţa primei instanţe de anulare în parte a actelor fiscale contestate în ceea ce priveşte constatările organelor fiscale privind majorarea bazei de impunere stabilită suplimentar pentru calcularea impozitului de profit cu următoarele sume - 4329,70 RON; 2.916.895 RON; 68612 RON, şi, respectiv, cu privire la suma de 1.450.330 RON reprezentând TVA.
Totodată, este investită cu soluţionarea recursului incident formulat de reclamantă împotriva dispoziţiilor din sentinţa recurată de respingere a contestaţiei privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 34.123 RON-cheltuielide sponsorizări, privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit si TVA in sumă de 6.129.696 RON servicii de transport aerianrefacturare, privind capătul de cerere vizând desfiinţarea fdispoziţiilor emise in baza Raportului de inspecţie fiscala pentru accesoriile la obligaţiile fiscale (accesorii in cuantum de 1.616.301 RON), precum şi privind soluţia primei instanţe asupra cererii de constatare a decăderii intimatei DGAMC din dreptul de a solicita la plata sumele inscrise in fisa de contribuabi a recurentei (in cuantum total de 6.067.618 RON).
Privind recursul pârâtelor
Recurentele-pârâte au invocat greşita aplicare şi interpretare a prevederilor legale exprese in materie de impozit pe profit, TVA, respectiv art. 11, art. 19 alin. (1) şi art. 21 din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 44 din H.G. nr. 44/2004 în materia impozitului pe profit, ale art. 145 şi art. 146 din Legea nr. 571/2003 în materia TVA, precum si dispoziţiile art. 6 alin. (1) si (2) din Legea contabilităţii nr. 82/1991.
Asupra acestor aspecte, Înalta Curte reţine că, sub un prim aspect, se critică aspectele reţinute de prima instanţă cu privire la suma de 4.329,70 RON reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.20213 emisa de S.C. D. S.R.L., pentru care organele fiscale au reţinut caracterul insuficient al gradului de detaliere a datelor din cuprinsul facturii.
Astfel, la pct. 2 de la fila x din RIF nr. x/18.07.2018, s-a reţinut înregistrarea în luna mai 2013 în conturile de cheltuieli a sumei de 4.329,70 RON reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.2013 emisă de S.C. D. S.R.L
Organul de inspecţie a menţionat că la rubrica din factură "denumire produse/servicii" este înscrisă menţiunea "servicii conform contract", însă "societatea nu a prezentat documente relevante, respectiv documente care să prezinte un anumit grad de exactitate şi de detaliu, care să conţină toate elementele necesare identificării operaţiunii economice efectuate", astfel cum impun prevederile de la lit. A) pct. 1 şi 2 din Normele metodologice de întocmire şi utilizare a documentelor financiar-contabile aprobate prin OMFP 3512/2008 şi prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.
Art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, prevede că " Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.".
În completare, art. 21 alin. (1), respectiv alin. (4) lit. f) din Codul fiscal, dispun:
"(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare;
(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor".
Pct. 48 al Titlului II din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, în forma în vigoare la data efectuăriioperaţiunilor, precizează:
"48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiţii:
- serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părţi sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare;
- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilordesfăşurate [...]."
Litera A pct. 1 şi 2 din Norma metodologica de întocmire si utilizare a registrelor si formularelor comune pe economie privind activitatea financiara si contabila, aprobata prin Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 3512/2008 prevede că
"1. Persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, consemnează operaţiunileeconomico-financiare, în momentul efectuării lor, în documente justificative, pe baza cărora se fac înregistrări în contabilitate (jurnale, fişeşi alte documente contabile, după caz).
2. Documentele justificative trebuie să cuprindă următoarele elemente principale: denumirea documentului; denumirea/numele şi prenumele şi, după caz, sediul/adresa persoanei juridice/fizice care întocmeşte documentul; numărul documentului şi data întocmirii acestuia; menţionarea părţilor care participă la efectuarea operaţiunii economico-financiare (când este cazul); conţinutul operaţiunii economico-financiare şi, atunci când este necesar, temeiul legal al efectuării acesteia; datele cantitative şi valorice aferente operaţiunii económico-financiare efectuate, după caz; numele şi prenumele, precum şi semnăturile persoanelor care răspund de efectuarea operaţiunii economico-financiare, ale persoanelor cu atribuţii de control financiar preventiv şi ale persoanelor în drept să aprobe operaţiunile respective, după caz; alte elemente menite să asigure consemnarea completă a operaţiunilor efectuate.
Faţă de cuprinsul acestor prevederi legale, Înalta Curte constată caracterul insuficient al gradului de detaliere a datelor din cuprinsul facturii nr. x/29.05.2013, contrar celor reţinute de prima instanţă.
Prima instanţă reţine realitatea contractului pe baza raportului de expertiză întocmit în cauză, fără a observa însă că nu există ataşate expertizei documente care să confirme caracterul efectiv a serviciului prestat.
Aşa fiind, anularea actelor contestate cu privire la suma de 4329,70 RON reprezentând impozit pe profit aferent facturii nr. x/29.05.20213 emisa de S.C. D. S.R.L. este urmarea interpretării greşite a prevederilor legale mai sus amintite, recursurile fiind fondate sub acest aspect.
Sub un al doilea aspect, se critică soluţia primei instanţe privind cheltuielile in suma de 2.916.895 RON aferente serviciilor de transport aerian charter.
Şi în această privinţă, instanţa de fond achieseaza la concluziile expertului si retine că in mod excesiv, formalist si in mod generic organele fiscale au invocat art. 19 Codul fiscal pentru a justifica in drept adăugarea cheltuielilor nedeductibile la calculul profitului impozabil.
Înalta Curte constată că prin cele statuate la pct. 3 de la fila x din RIF nr. x/18.07.2018 s-a stabilit ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil cheltuielile în suma de 2.916.895 RON în legătură cu serviciile de transport aerian charter, cu consecinţa majorării profitului impozabil aferent perioadei 2012 – 2015.
În baza contractului de leasing financiar nr. x încheiat cu H. S.A, intimata deţine aeronava Cessna XLS+S/N 6036 OE-GES. Pe care ulterior a închiriat-o către E. S.A. în baza contractului de închiriere încheiat la data de 01.10.2010, precum şi contractul de prestări servicii transport aerian charter nr. 01/2010 în calitate de beneficiar iar E. S.R.L. având calitatea de prestator.
Înalta Curte reţine existenţa unor documente privind cursele de transport aerian efectuate de S.C. E. S.R.L. în favoarea A. S.R.L, însă subliniază că nu au fost prezentate documente care sa conţină toate elementele necesare identificării scopului pentru care a fost efectuată operaţiunea economică, respectiv documente care să prezinte un anumit grad de exactitate şi de detaliu pentru a putea permite considerarea acestor operaţiuni ca fiind destinate realizării de venituri, nefiind respectate în cauză prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Or, art. 21 alin. (1) din Codul fiscal - Legea 571/2003 prevede că "pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative in vigoare".
Art. 25 alin. (1) din Codul fiscal - Legea 227/2015 prevede că "Pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul desfăşurării activităţii economice, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare, precum şi taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile datorate către camerele de comerţ şi industrie, organizaţiile patronale şi organizaţiile sindicale".
Astfel cum rezultă din interpretarea prevederilor legale citate mai sus, sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile.
Art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal impune ca, in vederea stabilirii caracterului deductibil al unei cheltuieli, contribuabilul sa "justifice necesitatea prestarii acestora in scopul activitatilor desfasurate".
Această ultimă condiţie nu este întrunită în cauză, contrar celor reţinute de prima instanţă.
Deşi prin raportare la contractele depuse de către intimată este dovedită realitatea zborurilor efectuate în temeiul contractului anterior menţionat, astfel cum au fost acestea detaliate şi în cadrul Anexei 3 la Raportul de expertiză administrat în cauză, totuşi nu rezultă necesitatea prestarii acestora in scopul activitatilor desfasurate.
Simpla apreciere a primei instanţe că este evidentă necesitatea utilizării unor servicii de transport aerian în scopul asigurării celerităţii activităţii economice nu susţine încadrarea acestora în categora cheltuielilor efectuate în scopul realizării de venituri.
Dimpotrivă, cheltuielile respective sunt efectuate în alte scopuri, străine de activitatea economică desfăşurată de intimată, astfel că nu sunt deductibile la stabilirea impozitului pe profit, contrar celor reţinute de prima instanţă.
Cât despre jurisprudenţa CJUE invocată de intimată şi reţinută de prima instanţă în argumentarea soluţiei de anulare parţială a actelor fiscale în litigiu, Înalta Curte constată că aceasta se referă la deducerea TVA şi nu poate fi aplicată prin asemănare şi pentru impozitul pe profit, care este guvernat de alte prevederi legale.
În fine, recurentele critică soluţia primei instanţe de anulare a actelor fiscale în privinţa sumei de 68.612 RON impozit pe profit.
În acest sens, s-a constatat de către organele fiscale ca în mod eronat societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli aferente achiziţiilor efectuate de la societăţi declarate inactive (anexa nr. 19 RIF), cu consecinţa majorării profitului impozabil cu suma de 53.972 RON, în baza art. 11 alin. (1)2şi art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea nr. 571/2003 şi art. 25 alin. (4) lit. j) din Legea nr. 227/2015, precum şi de la societăţi radiate, în speţă de la firma F. S.R.L., CUI x, fapt pentru care echipa de inspecţie fiscală a procedat la majorarea profitului impozabil aferent anului 2016 cu suma de 14.640 RON.
Pentru a dispune anularea actelor fiscale în privinţa sumei de 68.612 RON impozit pe profit, prima instanţă a reţinut, luând în considerare şi expertiza efectuată în cauză, că din probatoriul administrat în cauză nu a reieşit că intimata - reclamantă a acţionat în mod neglijent sau imprudent în cadrul operaţiunilor în cauză prin eventuala nerespectare a obligaţiei de a verifica statutul de inactivitate al persoanelor impozabile, după cum nu a rezultat nici că astfel ar fi participat la o eventuală fraudă în materie de TVA.
Statuând astfel, prima instanţă a ignorat prevederile art. 11 alin. (12) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora:
(12) Beneficiarii care achiziţionează bunuri şi/sau servicii de la contribuabili persoane impozabile stabilite în România, după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi conform art. 781 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective, cu excepţia achiziţiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită şi/sau a achiziţiilor de bunuri/servicii de la persoane impozabile aflate în procedura falimentului potrivit Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei, cu modificările şi completările ulterioare."
Art. 781 alin. (10) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, la rândul său, arată:
(8) Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi este public şi se afişează pe site-ul AgenţieiNaţionale de Administrare Fiscală.
(10) Decizia de declarare în inactivitate/reactivare produce efecte faţă de terţi din ziua următoare datei înscrierii în registrul prevăzut la alin. (8)."
Dispoziţii identice sunt reglementate şi prin art. 11 alin. (7) şi art. 25 alin. (4) lit. j) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, potrivit cărora beneficiarii care achiziţionează bunuri şi/sau servicii de la persoane impozabile stabilite în România, după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi conform Codului de procedură fiscală, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective.
Se poate observa că prevederile legale citate sunt clare şi imperative, astfel că intimata nu poate beneficia de deductibilitatea sumelor reprezentând achiziţii de la societăţi declarate inactive, şi nici de la societăţi radiate, contrar celor statuate de prima instanţă.
Cât despre TVA in sumă de 1.450.330 RON, în privinţa căreia prima instanţă a dispus anularea actelor fiscale contestate în cauză, Înalta Curte constată următoarele:
Suma menţionată este alcătuită din suma de 1.449.291 RON, aferentă facturilor provenite de la E. S.R.L, reprezentând contravaloarea numărului minim de ore de zbor neefectuate, precum şi din suma de 1.039 RON reprezentând TVA dedus de intimată în baza facturii nr. x/29.05.2013 emisa de D. S.R.L.
În materia taxei pe valoarea adăugată, pentru perioada verificata sunt incidente prevederile art. 145 alin. (1) si (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, potrivit cărora dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată este condiţionat de utilizarea serviciilor achiziţionate în folosul operaţiunilor taxabile ale persoanei impozabile, iar justificarea serviciilor ca fiind destinate operaţiunilor sale taxabile revine persoanei impozabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată care a achiziţionat serviciile respective.
A. Privind TVA in suma de 1.039 RON, reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.2013, emisa de D. S.R.L., se observă că, aşa cum s-a stabilit în precedent, intimata nu a prezentat documente care sa conţină elementele necesare identificării operaţiunii economice efectuate.
Aşa fiind, nu se poate stabili daca respectivele cheltuieli sunt efectuate pentru operaţiunile taxabile ale societăţii.
Prin urmare. societatea nu are drept de deducere pentru TVA in suma de 1.039 RON, contrar celor reţinute de prima instanţă.
Deţinerea unei facturi nu este suficientă pentru a beneficia de dreptul de deducere al TVA, ci intimata trebuia să justifice în primul rând faptul că bunurile/serviciile achiziţionate pe bază de factură sunt în beneficiul său, respectiv sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, în conformitate cu prevederile legale anterior citate.
La rândul său, Directiva 2006/112, prin art. 168, arată faptul că persoana impozabilă are dreptul de a deduce TVA în condiţiile în care bunurile şi serviciile sunt utilizate în scopul operaţiunilor taxabile.
În concluzie, cum intimata nu a fost în măsură să dovedească în ce au constat serviciile înscrise în facturile în cauză şi pe cale de consecinţă să justifice măsura în care au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, greşit s-a dispus de prima instanţă anularea actelor fiscale privind TVA in suma de 1.039 RON.
B Suma de 1.449.291 RON reprezintă TVA aferentă cheltuielii reprezentate de contra valoarea orelor de zbor neefectuate, precum si recalcularea de costuri conform actului adiţional nr. x din 1 decembrie 2012 la contractul nr. x/2010, înregistrate in perioada 2012-2015.
Prima instanţă a reţinut, privind suma de 6.129.696 RON reprezentând contravaloarea numărului minim de zborul neefectuate, dar facturate conform pct. 4.10 din contractul incheiat cu S.C. E. S.R.L., că această sumă nu este deductibilă fiscal, motivat de faptul că nu este dovedit caracterul lor de cheltuială efectuată în scopul realizării de venituri.
Deşi respinge aceste pretenţii ale intimatei, constatând ca fiind corectă poziţia organelor fiscale detaliată inclusiv în conţinutul Deciziei de respingere a contestaţiei cu privire la această suma de 6.129.696 RON, totuşi prima instanţă anulează actele contestate privind TVA aferent aceloraşi cheltuieli.
Se observă lipsa în considerentele sentinţei atacate a oricărei analize privind condiţiile în care intimata putea beneficia de deducerea TVA in sumă de 1.449.291 RON, nefiind analizat dacă serviciile achiziţionate au fost utilizate de intimată în folosul operaţiunilor sale taxabile.
Cum intimata nu a făcut o astfel de dovadă, se conchide că nu era îndreptăţită la deducerea TVA, soluţia primei instanţe de anulare TVA fiind pronunţată cu încălcarea prevederilor legale.
Având în vedere soluţia pronunţată de Înalta Curte în rejudecare după admiterea recursurilor, se va înlătura şi dispoziţia din sentinţa recurată referitoare la admiterea în parte a cererii privind obligarea pârâtei Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili la rectificarea fişei de contribuabil a reclamantei în măsura admiterii prezentei contestaţii.
Privind recursul incident, Înalta Curte constată că acesta este nefondat, pentru următoarele considerente:
Prin recursul incident, recurenta-reclamantă critică statuările primei instanţe privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 34.123 RON-cheltuieli de sponsorizări, privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit si TVA in sumă de 6.129.696 RON servicii de transport aerian - refacturare, privind capătul de cerere vizând desfiinţarea dispoziţiilor emise in baza Raportului de inspecţie fiscala pentru accesoriile la obligaţiile fiscale (accesorii in cuantum de 1.616.301 RON), precum şi privind soluţia primei instanţe asupra cererii de constatare a decăderii intimatei DGAMC din dreptul de a solicita la plata sumele inscrise in fisa de contribuabil a recurentei (in cuantum total de 6.067.618 RON).
Referitor la majorarea profitului impozabil aferent anului 2014 cu suma de 34.123 RON, reprezentând cheltuieli de sponsorizări, se observă că prima instanţă a reţinut că recurenta-reclamantă a înregistrat în contabilitate cheltuieli de sponsorizări în sumă de 534.370 RON, iar în declaraţia privind impozitul pe profit (cod 101) aferenta anului 2014, în coloana 30 (cheltuieli nedeductibile reprezentând sponsorizări) este înscrisă suma de 500.247 RON, cu 34.123 RON mai puţin decât suma înscrisa în balanţa de verificare.
Recurenta nu a justificat nici pe parcursul judecăţii fondului şi nici în faza recursului de ce sumele înscrise în contabilitate ca şi cheltuieli cu sponsorizări nu sunt identice cu cele care au fost luate în calcul la determinarea profitului impozabil aferent anului 2014 şi care sunt înscrise în declaraţia privind impozitul pe profit aferenta anului 2014 în coloana 30 (cheltuieli nedeductibile reprezentând sponsorizări).
Aşa fiind, criticile recurentei sunt nefondate.
Referitor la majorarea profitului impozabil aferent perioadei 2012- 2015 cu suma de 6.129.696 RON reprezentând cheltuieli înregistrate cu contravaloarea numărului minim de ore de zbor neefectuate, facturate de E. S.R.L. conform pct. 4.10 din contractul de prestări servicii transport aerian charter nr. 01/2010, precum şi recalcularea de costuri conform actului adiţional nr. x din 1 decembrie 2012 la contractul x/2010, Înalta Curte reţine, contrar criticilor recurentei, că, din moment ce contractul nu a avut ca scop exclusiv realizarea de venituri impozabile, astfel cum s-a argumentat în precedent, înseamnă că nici cheltuiala cu contravaloarea numărului minim de ore de zbor neefectuate nu poate fi considerată cheltuială efectuata în scopul realizării de venituri impozabile.
Referitor la sumele facturate ca şi recalculări de costuri generate şi modificarea tarifelor curselor aeriene, Înalta Curte constată că, deşi recurenta-reclamantă susţine ca "a furnizat organului de inspecţie fiscala suficiente elemente de proba pentru constatarea faptului ca respectivele cheltuieli sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile ", în realitate, documentele prezentate se refereau la efectuarea curselor şi nu la scopul şi necesitatea efectuării acestora, astfel cum corect a reţinut prima instanţă.
Privind modul de soluţionare a cererii de decădere a intimaţilor din dreptul de a solicita la plată sumele înscrise în fişa de contribuabil a recurentei-reclamante, Înalta Curte constată că prima instanţă a reţinut, corect, că, în cadrul dosarului iniţial înregistrat pe rolul Tribunalului Bucurrşti sub nr. x/2018, ulterior declinat în favoarea Curţii de Apel Bucureşti, recurenta-reclamantă a solicitat obligarea la rectificarea fişei de contribuabil în sensul radierii obligaţiilor fiscale stabilite prin Decizia de impunere nr. x/18.07.2018, Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/18.07.2018, obligaţii în cuantum de 4.451.317 RON, a tuturor obligaţiilor fiscale ulterioare, precum şi obligarea pârâtei la plata dobânzii legale.
Prin cererea de completare a acţiunii, recurenta-reclamantă a solicitat constatarea decăderii intimatei din a solicita plata sumelor înscrise în fişa de contribuabil.
În motivare s-a arătat, în esenţă, ca s-a stabilit nelegal o suma de 4.451.317 RON RON ca obligaţie de plată suplimentară, in condiţiile în care fusese deschisă procedura generală a insolvenţei anterior desfăşurăriiinspecţiei fiscale, prin raportare la dispoziţiile legii speciale, Legea nr. 85/2014, art. 102 raportat la art. 114.
Astfel cum corect a reţinut prima instanţă, la data formulării cererii completatoare formulate în cadrul dosarului nr. x/2018 al Tribunalului Bucureşti nu era soluţionată nici contestaţia reclamantei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/18.07.2018 şi nici cererea depusă pe rolul Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 05.11.2018, sub nr. unic de dosar x/2018, prin care recurenta-reclamantă solicitase în subsidiar obligarea organului de soluţionare a contestaţiilor să emită o soluţie cu privire la contestaţia formulata de către reclamantă împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018.
Aspectele vizând caracterul legal şi temeinic al sumei de 4.451.317 RON RON ca obligaţie de plată suplimentară înscrisă în fişa de contribuabil a reclamentei au fost aşadar supuse analizei pe fondul argumentelor invocate de către recurenta-reclamantă în cadrul dosarelor conexe înregistrate pe rolul Curţii de Apel Bucureşti.
Având în vedere aspectele anterior menţionate, nu se poate reţine ca întemeiată nici critica recurentei privind încălcarea autorităţii de lucru judecat.
Faţă de acestea, în temeiul art. 496 C. proc. civ., se va dispune admiterea recursurilor formulate de recurenta-pârâtă AgenţiaNaţională de Administrare Fiscală în nume propriu şi în calitate de succesoare a recurentei - pârâte Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, cu consecinţa casării în parte a sentinţei atacate şi, în rejudecare:
Se va respinge în tot contestaţia formulată de reclamanta A. S.R.L. împotriva Deciziei nr. 25/23.01.2019 emisă de ANAF-DGSC, a Deciziei nr. x/18.07.2018 şi RIF nr. x/18.07.2018, ca neîntemeiată.
Se va respinge cererea de rectificare a fişei de contribuabil, ca neîntemeiată.
Va fi menţinută în rest sentinţa atacată.
Totodată, în baza art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul incident formulat de recurenta-reclamantă A. S.R.L ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge excepţia nulităţii recursurilor principale, ca neîntemeiată.
Respinge recursul incident formulat de recurenta-reclamantă A. S.R.L împotriva sentinţei nr. 630 din 30 martie 2022 a Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Admite recursurile formulate de recurenta-pârâtă AgenţiaNaţională de Administrare Fiscală în nume propriu şi în calitate de succesoare a recurentei - pârâte Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei nr. 630 din 30 martie 2022 a Curţii de Apel Bucureşti – secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Casează în parte sentinţa atacată şi, în rejudecare:
Respinge în tot contestaţia formulată de reclamanta A. S.R.L. împotriva Deciziei nr. 25/23.01.2019 emisă de ANAF-DGSC, a Deciziei nr. x/18.07.2018 şi RIF nr. x/18.07.2018, ca neîntemeiată.
Respinge cererea de rectificare a fişei de contribuabil, ca neîntemeiată.
Menţine în rest sentinţa atacată.
Definitivă.
Pronunţată astăzi, 13 februarie 2025, prin punerea soluţiei la dispoziţiapărţilor de către grefa instanţei.