Şedinţa publică din data de 18 februarie 2021
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul cererii de chemare în judecată
Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 27 ianuarie 2017, sub nr. x/2017, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Bucureşti - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava - Activitatea de Inspecţie Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, a solicitat:
- să se constate nulitatea absolută a Deciziei nr. 177/26.07.2016, având în vedere faptul că decizia contestată conţine soluţionarea a 2 capete de cerere total diferite faţă de cele formulate de societate, care, prin contestaţia iniţială, a învestit organul administrativ cu 4 capete de cerere;
- în principal, în temeiul dispoziţiilor art. 281 alin. (7) din Legea nr. 207/2015, fiind îndeplinită condiţia de a nu se fi pronunţat o soluţie pe fondul contestaţiei, să se constate lipsa de legalitate şi de temeinicie a soluţiei dispuse prin Decizia nr. 177/26.07.2016 şi pe cale de consecinţă, să se dispună desfiinţarea în totalitate a acestei decizii şi pronunţarea unei soluţii asupra fondului raportului fiscal în întregul său, care a făcut obiectul contestaţiei iniţiale, în concret, Decizia de impunere nr. x/14.04.2016;
- în subsidiar, desfiinţarea Decizei nr. 177/26.07.2016 şi obligarea pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor să se pronunţe asupra tuturor celor 4 capete de cerere formulate prin contestaţia iniţială, cu precădere asupra fondului contestaţiei;
- constatarea afectării grave a interesului legitim privat, ca urmare a lipsei de corelare a aplicabilităţii prevederilor legislaţiei fiscale invocate drept fundamentare a deciziei contestate, în contextul respectării dreptului intern raportat la cel comunitar, şi pe cale de consecinţă, desfiinţarea Deciziei nr. 177/26.07.2016.
2. Hotărârea instanţei de fond
Prin sentinţa civilă nr. 83 din 25 iunie 2018, Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:
- a respins, ca neîntemeiată, excepţia de inadmisibilitate invocată de pârâta ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;
- a admis în parte cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava - Activitatea de Inspecţie Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi;
- a anulat Decizia nr. 177/26.07.2016, privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016;
- a anulat Decizia de impunere nr. x/14.04.2016 pentru suma de 839.440 RON, din care 64.921 RON impozit pe profit, 16.601 RON accesorii impozit pe profit, 543.110 RON TVA şi 214.808 RON accesorii TVA;
- a obligat pârâta ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016, pentru suma de 17.379.498 RON, din care 1.933.808 RON impozit pe profit, 959.483 RON accesorii impozit pe profit, 10.014.200 RON TVA şi 4.472.007 RON accesorii TVA.
3. Cererile de recurs exercitate în cauză
Împotriva sentinţei civile nr. 83 din 25 iunie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, au formulat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu, şi în calitate de reprezentant al Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi, precum şi pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
3.1. Pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu, şi în calitate de reprezentant al Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi a declarat recurs, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi în rejudecarea cauzei, respingerea cererii de chemare în judecată ca neîntemeiată.
În dezvoltarea motivului de casare mai sus menţionat, recurenta-pârâtă a formulat, în esenţă, următoarele critici:
Referitor la calculul impozitului pe profit pentru care organele de inspecţie fiscală au stabilit suplimentar suma de 64.921 Iei, prin contestaţia administrativă depusă, societatea A. S.R.L. a prezentat doar situaţia de fapt reţinută de organul de control, fără însă a preciza motivele de fapt şi de drept pe care îşi întemeiază contestaţia şi din care să rezulte o altă situaţie decât cea constatată de organele de inspecţie fiscală, contrar dispoziţiilor art. 269 alin. (1) lit. c) şi d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.
În ceea ce priveşte diferenţele între TVA de plată din evidenţa contabilă şi TVA de plată înscrisă în deconturile de TVA, din care rezultă o diferenţă suplimentară de plată în sumă de 543.110 RON, societatea nu a făcut nicio referire în contestaţia administrativă formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016.
În consecinţă, prin Decizia nr. 177/26.07.2016 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în mod legal s-a dispus respingerea ca nemotivată a contestaţiei formulate de societate pentru suma de 839.440 RON (64.921 RON impozit pe profit, 19.601 RON accesorii impozit pe profit, 543.110 RON TVA şi 214.808 RON accesorii TVA).
În mod nelegal instanţa de fond a dispus anularea Deciziei nr. 177/26.07.2016 şi obligarea pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016 pentru suma de 17.379.498 RON, din care 1.933.808 RON impozit pe profit, 959.483 RON accesorii impozit pe profit, 10.014.200 RON TVA şi 4.472.007 RON accesorii TVA.
În speţă, este evident că acţiunea penală are întâietate faţă de acţiunea civilă, întrucât cauza materială este săvârşirea infracţiunii sau existenţa indiciilor săvârşirii infracţiunii, iar soluţionarea acţiunii civile este condiţionată de soluţionarea acţiunii penale în privinţa existenţei faptei, în raport de dispoziţiile art. 28 alin. (1) din C. proc. pen.
Împrejurarea că urmărirea penală se efectuează in rem, nu reprezintă un fapt imputabil pârâtei. De altfel, aceasta poate fi o consecinţă a complexităţii dosarului de cercetare penală, în condiţiile în care urmărirea penală are ca obiect strângerea probelor necesare cu privire la existenţa infracţiunilor, la identificarea persoanelor care au săvârşit o infracţiune şi la stabilirea răspunderii penale a acestora, pentru a se constata dacă este sau nu cazul să se dispună trimiterea în judecată.
Practica judiciară a calificat operaţiunile fictive ca fiind operaţiuni care constau în disimularea realităţii, prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care, în fapt, nu există. În acest sens, operaţiunea fictivă poate consta, printre altele, şi în cheltuieli care nu au existat în realitate sau care sunt mai mari decât cele reale ori cheltuieli pentru care nu există documente justificative, dar care sunt înregistrate în documentele legale (deciziile nr. 4461/2007 şi nr. 272/2013, pronunţate de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie).
De asemenea, în cauză, prezintă relevanţă considerentele reţinute prin Decizia nr. 95/2011, pronunţată de Curtea Constituţională a României, precum şi jurisprudenţa comunitară în materie, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene statuând în sensul că autorităţile sau instanţele naţionale sunt în măsură să refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabileşte, în raport cu elemente obiective, că acest drept este invocat fraudulos sau abuziv (hotărârile pronunţate în cauzele C-32/03, C-439/04 şi C-440/04, C-80/11 şi C-142/11, C-285/11).
3.2. Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a declarat recurs, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi în rejudecarea cauzei, în principal, admiterea excepţiei inadmisibilităţii acţiunii, iar în subsidiar, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată.
În susţinerea motivului de casare mai sus menţionat, recurenta-pârâtă a formulat, în esenţă, următoarele critici:
Instanţa de fond în mod eronat a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii.
Contrar celor reţinute de prima instanţă, contestaţia formulată de societatea intimată împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016, nu a respectat dispoziţiile legale referitoare la forma şi conţinutul contestaţiei şi la sarcina probei.
Mai mult, instanţa de fond nu a arătat pe baza căror înscrisuri sau probe administrate şi-ar fi format convingerea că Decizia de impunere nr. x/14.04.2016 nu se remarcă printr-o motivare adecvată, în fapt şi în drept, a circumstanţelor fiscale care justifică impunerea.
În soluţionarea acţiunii, prima instanţă este ţinută să se pronunţe asupra legalităţii Deciziei nr. 177/26.07.2016 şi numai asupra argumentelor care au fost invocate în procedura administrativă, în termenul de decădere de 45 de zile, iar nu să analizeze direct legalitatea Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016.
În lipsa unei motivări în fapt şi în drept a contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere, în mod corect organul de soluţionare nu s-a putut pronunţa asupra fondului acesteia, soluţia respingerii contestaţiei administrative, ca nemotivată, cu privire la suma de 839.440 RON reprezentând impozit pe profit, taxa pe valoarea adăugată şi accesoriile aferente acestora, fiind legală şi temeinică.
În mod eronat prima instanţă a dispus obligarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală la soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016 cu privire la suma de suma totală de 17.379.498 RON.
Astfel, între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin raportul de inspecţie fiscală, în baza căruia s-a emis decizia de impunere, şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite, există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea pe cale administrativă a cauzei de către organul fiscal.
Organele de inspecţie fiscală au concluzionat că tranzacţiile înregistrate sunt artificiale şi nu au un conţinut economic, scopul esenţial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obţine avantaje fiscale, care altfel nu ar putea fi acordate.
În acest caz, organele administrative nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale, având în vedere că organele de inspecţie fiscală au considerat că pentru operaţiunile înregistrate se ridică problema realităţii acestora, cu consecinţa diminuării bazei de impunere pentru impozitul pe profit şi TVA.
Referitor la instituirea cazului de suspendare a procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative, reglementat de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, urmează a se avea în vedere considerentele reţinute prin Decizia nr. 56/2013, pronunţată de Curtea Constituţională a României, precum şi jurisprudenţa europeană în materie, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene statuând în sensul că autorităţile şi instanţele naţionale sunt în măsură să refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabileşte, în raport cu elemente obiective, că acest drept este invocat fraudulos sau abuziv (hotărârile pronunţate în cauzele C-32/03, C-439/04 şi C-440/04, C-80/11 şi C-142/11, C-285/11).
4. Apărările formulate în cauză
4.1. Intimata-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinări faţă de cererile de recurs promovate în cauză, solicitând respingerea recursurilor declarate de pârâte, ca nefondate.
În ceea ce priveşte recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu, şi în calitate de reprezentant al Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi, intimata-reclamantă a susţinut, în esenţă, că în mod corect instanţa de fond, în urma analizării contestaţiei administrative, a reţinut că societatea a procedat la temeinica motivare a fiecărui capăt de cerere formulat, contestaţia administrativă având un număr de 47 de pagini. Totodată, aspectele criticate prin contestaţia iniţială au fost însoţite de un număr de 1782 de pagini, conţinând înscrisuri doveditoare grupate în 12 anexe.
De asemenea, prin recursul promovat, pârâta a ignorat concluziile expertizei tehnice contabile efectuate în cauză, care a reţinut că suma totală de 823.440 RON nu este datorată de către societate, fiind stabilită în mod eronat în sarcina acesteia.
Referitor la recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Juridică, intimata-reclamantă a considerat, în prealabil, că este necesar ca Direcţia Generală Juridică să-şi precizeze poziţia procesuală, prin indicarea concretă a pârâtei în numele căreia şi-a asumat formularea recursului.
De asemenea, intimata-reclamantă a arătat că în mod corect instanţa de fond a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii, invocată de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, şi totodată, a dispus obligarea acestei pârâte la soluţionarea contestaţiei formulate de societate împotriva deciziei de impunere pentru suma totală de 17.379.498 RON, fiind reiterate, în principal, susţinerile formulate pe parcursul judecării litigiului în primă instanţă.
II. Soluţia instanţei de recurs
În conformitate cu dispoziţiile art. 248 alin. (1) din C. proc. civ., analizând, cu prioritate, excepţiile invocate de către intimata-reclamantă A. S.R.L., Înalta Curte constată următoarele:
În ceea ce priveşte excepţia tardivităţii recursului declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu, Înalta Curte reţine că este neîntemeiată, pentru considerentele ce succed.
Potrivit art. 301 C. proc. civ., "termenul de recurs este de 15 zile de la comunicarea hotărârii, dacă legea nu dispune altfel", iar conform art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, "hotărârea pronunţată în primă instanţă poate fi atacată cu recurs, în termen de 15 zile de la comunicare."
În cauză, sentinţa civilă recurată a fost comunicată pârâtei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava la data de 02 august 2018, iar recursul declarat de această pârâtă a fost înregistrat la Curtea de Apel Suceava, la data de 20 august 2018, în interiorul termenului de 15 zile de la data comunicării sentinţei atacate, termen calculat conform dispoziţiilor art. 181 alin. (1) pct. 2 din C. proc. civ., constatându-se că ultima zi a termenului a căzut într-o zi nelucrătoare (18 august 2018) şi potrivit art. 18 alin. (2) din C. proc. civ., termenul s-a prelungit până în prima zi lucrătoare care a urmat (20 august 2018).
Rezultă astfel că recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava a exercitat calea de atac a recursului în termenul prevăzut de art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, motiv pentru care, urmează a fi respinsă excepţia tardivităţii recursului declarat de pârâta mai sus menţionată, în nume propriu.
Înalta Curte constată că este neîntemeiată şi excepţia inadmisibilităţii recursului declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Conform prevederilor art. 66 alin. (2) pct. a) din Ordinul Preşedintelui ANAF nr. 563/2014 privind Regulamentul de organizare şi funcţionare al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, Direcţia Generală Juridică asigură reprezentarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală în faţa instanţelor de judecată şi a altor organe cu atribuţii jurisdicţionale.
Prin urmare, apărările formulate în litigiile având ca obiect contestarea deciziilor emise de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, inclusiv promovarea căilor de atac şi reprezentarea în instanţă în litigiile respective, cum este cazul în speţă, se realizează în numele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, de către Direcţia Generală Juridică.
Pentru motivele arătate, Înalta Curte va respinge excepţia inadmisibilităţii recursului declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Pe fondul cauzei, analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursurile declarate de pârâte sunt nefondate, pentru considerentele expuse în continuare.
Motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., invocat de către pârâte, este nefondat, sentinţa recurată fiind pronunţată cu interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept material incidente la circumstanţele de fapt ale cauzei.
În prealabil, se constată că deşi pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu şi în reprezentarea Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi, au formulat în cauză două cereri de recurs distincte, având în vedere criticile similare care se circumscriu motivului de casare mai sus menţionat, instanţa de control judiciar le va trata unitar.
Examinând sentinţa atacată din perspectiva soluţiei pronunţate asupra excepţiei inadmisibilităţii acţiunii, criticile recurentelor-pârâte potrivit cărora societatea reclamantă nu a respectat dispoziţiile legale referitoare la forma şi conţinutul contestaţiei administrative şi la sarcina probei, sunt neîntemeiate.
Cu titlu preliminar examinării acestor critici, se constată că prima instanţă a fost învestită cu controlul de legalitate al Deciziei nr. 177/26.07.2016, emisă în procedura administrativă şi nu în mod direct a Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016, sub acest aspect judecătorul fondului reţinând în mod corect că în privinţa soluţiei de respingere, ca nemotivată, a contestaţiei pentru suma de pentru suma de 839.440 RON, din moment ce în procedura administrativă s-a pronunţat o soluţie de către organul fiscal, urmează ca în ipoteza anulării acesteia, instanţa de contencios administrativ să procedeze la verificarea temeiniciei impunerii.
De asemenea, referitor la suma de 17.379.498 RON cu privire la care organul fiscal a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/3003, prin acţiunea dedusă judecăţii în primă instanţă s-a solicitat anularea Deciziei nr. 177/26.07.2016, supusă controlului de legalitate, conform art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/3003.
Răspunzând criticilor recurentelor-pârâte vizând nemotivarea contestaţiei administrative de către societatea reclamantă, instanţa de recurs constată că potrivit dispoziţiilor art. 206 alin. (1) lit. c) şi d) din O.G. nr. 92/3003, aplicabile în cauză în perioada de referinţă, contestaţia administrativă se formulează în scris şi trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept, precum şi dovezile pe care se întemeiază.
Totodată, conform art. 217 din O.G. nr. 92/2003, dacă organul de soluţionare competent constată neîndeplinirea unei condiţii procedurale, contestaţia va fi respinsă fără a se proceda la analiza pe fond a cauzei.
În speţă, în acord cu opinia exprimată de instanţa de fond, se reţine că deşi apărările prezentate la filele x din contestaţia administrativă nu se remarcă prin rigurozitate, acestea cuprind argumente care se impuneau a fi analizate de către organul fiscal, în condiţiile în care reclamanta a prezentat în contrapartidă un mod diferit de calcul, prevalându-se de existenţa unor plăţi (TVA achitat) şi a unor erori de calcul cu privire la TVA stabilit suplimentar.
În contextul arătat, nu se poate reţine că intimata-reclamantă nu a adus nicio motivaţie prin care să combată constatările organelor fiscale, contrar dispoziţiilor art. 206 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/3003.
Soluţia de respingere ca nemotivată a contestaţiei pentru suma de 839.440 RON apare ca fiind excesivă şi din perspectiva faptului că însăşi titlul de creanţă cuprinde o motivare criticabilă sub aspectul situaţiei de fapt fiscale ce justifică impunerea, constatările raportului de expertiză întocmit în cauză confirmând apărările reclamantei în privinţa deficienţelor de motivare a actelor contestate şi modului eronat de calcul a TVA stabilit suplimentar.
Totodată, intimata-reclamantă a respectat şi cerinţa prevăzută de art. 206 alin. (1) lit. d) din O.G. nr. 92/3003, anexând contestaţiei administrative dovezi ale argumentelor aduse în susţinerea acesteia.
Procedând, în continuare, la examinarea legalităţii Deciziei de impunere nr. x/14.04.2016 sub aspectul stabilirii şi calculării obligaţiilor fiscale suplimentare în cuantum de 839.440 RON reprezentând impozit pe profit, TVA şi accesorii aferente acestora, în mod corect instanţa de fond a reţinut că în ceea ce priveşte impozitul pe profit, actele contestate nu cuprind motivele de fapt şi de drept care au determinat calcularea creanţei stabilite suplimentar.
De asemenea, în cursul judecăţii în primă instanţă, prin actele procesuale întocmite sau lămuririle verbale solicitate, pârâtele nu au oferit explicaţii concrete, aceste deficienţe fiind constatate şi în cuprinsul raportului de expertiză tehnică cu specialitatea contabilitate, prin care s-a reţinut că organul fiscal a învederat faptul că societatea a calculat în mod eronat impozitul pe profit, diminuându-l în mod nejustificat, fără a preciza natura erorii făcute.
În mod similar, în ceea ce priveşte TVA stabilit suplimentar, în mod judicios prima instanţă a constatat că organul fiscal nu a justificat pretinsele diferenţe între TVA de plată din evidenţa contabilă şi TVA de plată înscrisă în deconturile TVA, sub acest aspect instanţa de fond validând concluziile expertului judiciar în sensul că la baza calcului efectuat de organele fiscale se află eroarea cumulării TVA de recuperat din luna precedentă, cu TVA de plată din luna curentă, precum şi neluarea în considerare a plăţilor efectuate de societate în contul TVA.
Aceste constatări ale expertului judiciar, în absenţa formulării de către pârâte a unor obiecţiuni, au îndreptăţit prima instanţă să reţină că suma rezultată pe cumulat la data de 31 decembrie 2014, este în cuantum de 742.233 RON TVA de recuperat, comparativ cu suma de 543.110 RON TVA de plată, calculată de organul fiscal.
Înalta Curte apreciază neîntemeiate criticile recurentelor-pârâte şi în ceea ce priveşte soluţia de obligare a pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere pentru suma de 17.379.498 RON reprezentând impozit pe profit, TVA şi accesorii aferente acestor obligaţii fiscale.
Din analiza dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/3003, rezultă că se poate dispune suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele două condiţii:
- organele penale să fie sesizate de către organul care a efectuat activitatea de control în situaţia în care în cursul inspecţiei fiscale s-au descoperit indicii privind săvârşirea unei infracţiuni;
- constatarea infracţiunii cu privire la care există indicii, să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.
Pentru îndeplinirea primei condiţii, este necesar ca declanşarea cercetărilor penale să se facă la sesizarea organului fiscal, concretizată într-o plângere penală, în timpul inspecţiei fiscale descoperindu-se indiciile săvârşirii unei infracţiuni.
Referitor la cea de-a doua condiţie legală, în jurisprudenţa instanţei supreme s-a reţinut constant că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/3003, poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale, prin raportare la definiţia excesului de putere, definit la art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare, întrucât, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa acestor prevederi în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă.
Totodată, din modul de redactare al dispoziţiilor legale mai sus analizate reiese că suspendarea soluţionării contestaţiei administrative este o măsură supletivă, iar nu imperativă, urmând a fi aplicată în funcţie de circumstanţele concrete ale cauzei.
În speţă, în motivarea măsurii de suspendare a soluţionării contestaţiei, dispusă prin Decizia nr. 177/26.07.2016, organele fiscale au reţinut că societatea reclamantă a declarat achiziţii de bunuri şi servicii de la 13 societăţi comerciale, în condiţiile în care respectivele achiziţii nu sunt reale, atât sub aspectul identităţii furnizorului, cât şi al bunurilor şi/sau serviciilor menţionate în facturi, scopul esenţial al acestor tranzacţii fiind acela de a evita impozitarea sau de a obţine avantaje fiscale nemeritate.
Or, în acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte apreciază că aspectele în privinţa cărora organele fiscale au suspiciuni şi verificarea situaţiei de fapt constând în realitatea operaţiunilor înregistrate de societatea reclamantă, se pot lămuri de către autoritatea fiscală cu ocazia soluţionării contestaţiei, prin cercetarea înscrisurilor prezentate de societate, nefiind influenţate de cercetările pe latură penală sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală.
Chiar şi în situaţia în care s-ar considera că asupra societăţii controlate planează suspiciuni cu privire la fapte de natură penală, organul fiscal competent nu este obligat să suspende soluţionarea cauzei ci are doar posibilitatea de a dispune în acest mod, posibilitate circumstanţiată "înrâuririi hotărâtoare" pe care o are soluţia pronunţată de organele judiciare penale asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.
Totodată, în condiţiile în care în dosarul penal nr. x/2013, înregistrat la DIICOT - Serviciul Teritorial Iaşi, urmărirea penală se efectuează in rem, faţă de data formulării plângerii penale, se apreciază că durata procedurii administrative a devenit nerezonabilă, ceea ce are drept consecinţă încălcarea dreptului de liber acces la justiţie.
Această concluzie se impune şi în raport de circumstanţele concrete ale prezentului litigiu, în acest sens prezentând relevanţă concluziile expertizei tehnice efectuate în cauză, raportat la partea din creanţă a cărei procedură de contestare nu a fost suspendată, împrejurare care vine în sprijinul susţinerilor formulate de intimată privind modul nelegal al întregului calcul al obligaţiilor fiscale suplimentare.
Aşa cum s-a reţinut în jurispudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, suspendarea sine die a soluţionării contestaţiei formulate de intimata-reclamantă, este de natură a întârzia în mod nejustificat accesul părţii la instanţă, ceea ce contravine prevederilor art. 6 paragraful 1 din Convenţia Drepturilor Omului.
Instanţa de control judiciar are în vedere şi încălcarea principiului celerităţii prevăzut de art. 21 alin. (3) din Constituţia României, care impune ca practicile administrative şi judiciare să implice o durată rezonabilă a procedurilor, rezultând astfel că litigiile trebuie să fie soluţionate într-un termen optim şi previzibil pentru a se garanta efectivitatea dreptului analizat.
Deciziile pronunţate de Curtea Constituţională şi jurisprudenţa comunitară, invocate de către recurentele-pârâte, nu pot conduce la o concluzie contrară, reţinându-se în speţă, că între stabilirea caracterului infracţional al presupuselor fapte sesizate de către organele fiscale şi stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sumă totală de 17.379.498 RON, nu există o legătură ce ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi dată în procedura administrativă.
Pentru considerentele expuse, nefiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile declarate de pârâte, ca nefondate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge excepţia tardivităţii recursului declarat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu.
Respinge excepţia inadmisibilităţii recursului declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Respinge recursurile declarate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu şi în calitate de reprezentant al Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi, împotriva sentinţei civile nr. 83 din 25 iunie 2018 a Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 18 februarie 2021.