High Court of Cassation and Justice

Principiul ne bis in idem. Principiul securităţii juridice. Posibilitatea desfăşurării a doua proceduri concomitente, în lumina dispoziţiilor reglementate de art. 4 din Protocolul 7 al Convenţiei Europene a Drepturilor Omului

 

         Cuprins pe materii:  Drept  financiar fiscal. Procedură fiscal. Soluționarea contestațiilor formulate împotriva actelor administrativ fiscale

         Index alfabetic:

• Principiul non bis in idem/ne bis in idem
• Principiul securităţii raporturilor juridice
• Criterii „Engel”

 

Legea nr.504/2002, art.3 alin.(2)

Codul audiovizualului, art.40 alin.(1, 2, 3 şi 4), art.64 alin.(1) lit.a) şi b), art.66 şi art.67

 

            Recurentele au invocat faptul că principiul ne bis in idem enunţat la articolul 50 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene nu se opune ca un stat membru să impună, pentru aceleaşi fapte de nerespectare a obligaţiilor declarative în domeniul taxei pe valoarea adăugată, în mod succesiv, o sancţiune fiscală şi o sancţiune penală, în măsura în care prima sancţiune nu îmbracă un caracter penal, aspect care trebuie verificat de instanţa naţională.

Înalta Curte a constatat că, pentru a răspunde la această critică a recurentelor, trebuie reamintită explicația oferită de inițiatorii Protocolului 7 la Convenție, cu privire la sensul urmărit în adoptarea prevederii cuprinse în art. 4, care consacră, în planul CEDO, principiul non bis in idem.

Astfel, trebuie să se stabilească dacă a existat o repetare a procedurii. În cauza A și B împotriva Norvegiei (MC), Curtea a examinat sistemul norvegian al dublei proceduri penale și administrative în cazul declarațiilor fiscale incorecte. Aceasta a dezvoltat principiul „legăturii materiale și temporale suficient de strânse” între proceduri.

Înalta Curte a constatat identitatea parţială dintre obiectul actelor administrativ-fiscale ce sunt analizate în cauza de faţă şi obiectul procesului penal, sub aspectul perioadei de timp cu privire la care au fost verificate corecta stabilire a taxei de acces pentru jocurile de noroc şi a impozitului pe venit din jocurile de noroc. Astfel, dacă actele administrativ fiscale au stabilit diferenţe cu privire la cuantumul taxei pentru jocurile de noroc şi a impozitului pe venit din jocurile de noroc pentru perioada ianuarie 2011-februarie 2015, actele procesual penale de încetare a procesului penal s-au referit la perioada ianuarie 2013-aprilie 2014.

Faţă de prevederile art. 28 alin. 1 din Codul de procedură penală, instanţa civilă nu este legată de hotărârea definitivă de achitare sau de încetare a procesului penal în ceea ce priveşte existenţa prejudiciului ori a vinovăţiei autorului faptei ilicite. Cu toate acestea, în lumina principiului ne bis in idem, se constată că, raportat la perioada ce a făcut obiectul ambelor proceduri (ianuarie 2013-aprilie 2014), sunt îndeplinite condiţiile cerute de jurisprudenţa europeană pentru a fi paralizată acţiunea administrativă a organului fiscal. Astfel, pe de o parte, procedura penală a fost prima declanșată (27.08.2014), în timp ce inspecţia fiscală a fost începută la 14.11.2016. Pe de altă parte, CEDO a statuat că art. 4 din Protocolul nr. 7 nu exclude desfășurarea unor proceduri mixte, chiar până la încheierea acestora, sub rezerva îndeplinirii anumitor condiții. Prin urmare, statul pârât trebuie să demonstreze în mod convingător că procedurile mixte în cauză erau unite printr-o „legătură materială și temporală suficient de strânsă”.

Din această perspectivă, Înalta Curte constată că nu se poate reţine o coordonare a procedurilor, cele două proceduri (penală şi fiscală) desfășurându-se separat (cea penală în perioada 2014-2020, cea fiscală în perioada 2016-2018), fără a fi corelate între ele. Astfel, deşi procedura penală a fost prima declanşată, aceasta s-a finalizat ultima, iar organul fiscal nu a avut în vedere nicio măsură administrativă de corelare cu rezultatele cercetărilor penale.

Pe de o parte, Înalta Curte nu poate ignora faptul că faptele deduse judecăţii în cauza fiscală sunt identice cu latura materială a infracţiunilor cercetate în procesul penal finalizat prin soluţia de clasare dată de procuror, cât priveşte perioada ianuarie 2013- aprilie 2014.

Pe de altă parte, cât timp procesul penal privise exclusiv fapte materiale săvârşite în perioada ianuarie 2013-aprilie 2014, iar actele administrativ-fiscale atacate în prezenta cauză au stabilit diferenţe de taxă şi impozit pentru perioada ianuarie 2011-februarie 2015, suprapunerea faţă de ceea ce fusese tranşat definitiv în cadrul procesului penal nu era îndeplinită cu privire la întregul obiect al acţiunii în contencios administrativ, ceea ce nu putea conduce la admiterea integrală a acţiunii.

Astfel, soluţia primei instanţe este doar parţial dată cu corecta aplicare a legii; pentru perioada ianuarie 2013-aprilie 2014, în mod corect a reţinut prima instanţă aplicabilitatea în speţă a principiului ne bis in idem. Ca urmare, se poate constata că, faţă de modalitatea de suprapunere a perioadei verificate în cadrul a două proceduri desfăşurate în paralel, fără vreo coordonare reciprocă, declanşarea procedurii fiscale poate întruni condiţiile unei „a doua proceduri penale”, în circumstanţele specifice ale cauzei de faţă.

În concluzie, constatând caracterul fondat al criticilor aduse de recurentele-pârâte cu privire la greşita reţinere a aplicabilității principiului ne bis in idem pentru perioada ce excede perioadei ce a făcut obiectul procedurii penale, respectiv pentru perioada ianuarie 2011-decembrie 2012 şi mai 2014-februarie 2015), Înalta Curte a casat în parte sentinţa atacată şi  a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanţe în ceea ce priveşte pretenţiile ce vizează perioada ce nu a format obiectul Ordonanţei de clasare; fiind menţinută în rest sentinţa recurată, pentru perioada ianuarie 2013-aprilie 2014.

 

 

ICCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4517  din 11 octombrie 2022

 

1. Obiectul acțiunii deduse judecății

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Oradea, Secția a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/35/CA/11.01.2019 și ulterior modificată, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pârâtele Direcția Generală a Finanţelor Publice Cluj- Napoca-Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii, constituită la nivelul Regiunii Cluj și Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, solicitând instanţei să pronunţe o hotărâre prin care să anuleze atât decizia nr. 608 /18.12.2018 privind soluţionarea contestaţiei fiscale, emisă de către pârâta de rândul 2 cât şi decizia de impunere nr. F-CJ 38/31.05.2018, emisă de către pârâta de rândul 1, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea primei instanțe

Prin sentința civilă nr. 117/CA/2020 din 5 noiembrie 2020 a Curţii de Apel Oradea, Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a fost admisă în parte acţiunea formulată și modificată; au fost anulate în totalitate atât decizia nr. 608 /18.12.2018, privind soluţionarea contestaţiei fiscale, emisă de către pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, cât şi decizia de impunere nr. F-CJ 38 /31.05.2018, emisă de către pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj- Napoca-Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii; au fost obligate în solidar pârâtele să plătească reclamantei suma de 53.358,96 lei, cu titlu de  cheltuieli de judecată; au fost respinse restul pretențiilor reclamantei cu titlu de cheltuieli de judecată.

3. Căile de atac exercitată în cauză

3.1.Recursul formulat de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat recurs, prin care a solicitat admiterea recursului așa cum a fost formulat, casarea în parte a sentinței şi respingerea în tot a cererii de chemare în judecată.

În motivarea cererii de recurs, s-au arătat următoarele:

3.1.1.Motivul de recurs întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Recurenta a invocat cele reținute prin Decizia nr. 8 /30.03.2016 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Jusiţie, privind pronunțarea unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea unei chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial nr. 430 din 8 iunie 2016 şi a susţinut că, din cele arătate în cuprinsul acesteia, reiese că în speţă nu este aplicabil principiul de drept ne bis in idem.

Prin sentinţa recurată s-a dispus admiterea acţiunii, fără a se aduce niciun argument cu privire la fondul raportului juridic de drept fiscal, hotărârea fiind nemotivată.

Instanța de fond a reținut faptul că, în fapt s-au derulat în paralel două proceduri, respectiv pe de o parte procedura fiscală, concretizată în plan administrativ-fiscal prin emiterea actelor administrativ fiscale contestate în prezentul dosar şi, pe de altă parte, procedura penală, finalizată prin ordonanța de clasare din 04.11.2019 în dosarul nr. y/P/2019 al Parchetului de pe lângă Tribunalului Bihor, ordonanţa din 09.12.2009, pronunțată de prim-procurorul Parchetului de pe lângă Tribunalului Bihor, prin care a respins plângerea formulată de către A.N.A.F. împotriva ordonanţei de clasare din 04.11.2019 şi încheierea penală nr. 87/17.07.2020, pronunțată de către judecătorul de cameră preliminară în cadrul dosarului nr. z/111/2019 al Tribunalului Bihor, prin care a fost respinsă plângerea formulată de către A.N.A.F. împotriva ultimei ordonanțe menționate. Totodată, Curtea a reținut faptul că în procedura penală s-a constatat inexistența faptelor de care a fost acuzat reprezentantul legal al societății reclamante, fapte care au reprezentat tocmai premisa factuală reţinută de organele fiscale şi pe care s-au fundamentat actele administrativ-fiscale emise în procedura fiscală şi care sunt contestate în prezentul dosar. Conținutul actelor administrativ-fiscale contestate în prezenta speţă şi respectiv conţinutul actelor pronunţate în procedura penală mai sus enumerate evidenţiază că este identică starea de fapt cercetată prin cele doua proceduri paralele.

Prin urmare, instanţa a analizat cu prioritate aplicabilitatea în prezenta speţă a principiului ne bis in idem şi a principiului securităţii juridice şi a dispus anularea actelor administrativ fiscale contestate, fără a lua în considerare şi celelalte motive invocate sau apărările pârâtelor.

Aşa cum a arătat şi mai sus, în speţă nu este aplicabil principiul de drept ne bis in idem (nimeni nu poate răspunde de doua ori pentru aceeaşi fapta) şi nici principiul securităţii juridice, în situaţia în care în cadrul procesului penal nu a fost soluţionata în niciun fel acţiunea civilă şi în raport de dispoziţiile art. 22 alin. (1) C. proc. pen., potrivit cărora hotărârile date în penal nu au niciun fel de relevanță cu privire la obligaţiile fiscale ale contribuabilului.

Totodată, nu are relevanţă în speţă nici hotărârea CEDO, Lungu contra României, în situaţia în care acţiunea civilă nu a fost soluţionată, iar instanţa penală s-a referit doar la vinovăţia reprezentantului societăţii reclamante sub aspect penal şi la existenţa faptei (doar în ceea ce priveşte incidenţa legii penale).

Faţă de cele arătate mai sus, sunt aplicabile dispoziţiile art. 425 C. proc. civ., care  sunt impuse de însăşi esenţa înfăptuirii justiţiei, iar forţa de convingere a unei hotărâri judecătoreşti rezidă din raționamentul logico-juridic clar explicitat şi întemeiat pe considerente de drept. Motivarea instanţei de fond este inexistentă, iar considerentele sau motivele de fapt şi de drept reprezintă un element necesar al oricărei hotărâri judecătoreşti. Codul de procedura civilă nu instituie condiţii particulare în legătură cu forma sau conţinutul considerentelor. Art. 425 pct. b) C. proc. civ. se referă doar la necesitatea redactării motivelor de fapt şi de drept "pe care se întemeiază soluţia", precum şi a celor "pentru care s-au înlăturat cererile părţilor".

Aşa cum a arătat şi mai sus, instanţa de fond nu a analizat în niciun fel argumentele pârâtelor şi probele administrate în cauză. Mai mult decât atât, hotărârea instanţei de fond este şi contradictorie în situaţia în care instanţa a admis proba cu expertiza fiscală în ceea ce priveşte fondul raportului juridic de drept fiscal (care a generat tergiversarea soluţionării cauzei şi importante cheltuieli de judecată), fără a analiza legalitatea actelor administrative contestate.

In ceea ce priveşte susţinerile instanţei, potrivit cărora pârâtele nu au formulat apărări în ceea ce priveşte aplicabilitatea în speţă a principiului ne bis in idem şi obligativitatea soluţiei pronunţate în materie penală, aceste aspecte nu au fost invocate prin contestaţia administrativă, iar prin decizia de soluţionare a contestaţiei, autorităţile fiscale nu se puteau pronunţa decât în limitele sesizării.

Mai mult, hotărârea pronunțată de instanța de fond (prin care nu s-a analizat în niciun fel legalitatea deciziei de soluţionare a contestaţiei) încalcă şi dispoziţiile legale cuprinse la art. 218 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

3.1.2. Motivul de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) punctul 8 C. proc. civ. (sentința atacată este data cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material).

Referitor la aspectele de ordin procedural invocate atât prin contestaţie, cât şi prin acţiunea introductivă de instanţă, nu va mai insista asupra acestora în situaţia în care instanţa de fond a dispus respingerea acestora şi a dispus anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei din alte motive, mai sus arătate.

Pe fondul cauzei a susținut legalitatea şi temenicia deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 608/2018 prin reluarea situației de fapt şi a aspectelor de drept din actele atacate.

În drept, au fost invocate prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

3.2.Recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj - Napoca

Pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj - Napoca a formulat recurs, prin care a solicitat admiterea acestuia, cu consecința casării în tot a hotărârii instanţei de fond, în sensul rejudecării cauzei și respingerii acțiunii intimatei ca nefondată, precum şi exonerarea pârâtelor de la obligația plăţii cheltuielilor de judecată.

În motivarea recursului, s-au arătat următoarele:

3.2.1.Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Aşa cum rezultă din considerentele hotărârii, în esenţă, judecătorul fondului a înţeles că aceeași stare de fapt a fost cercetată şi de organele de urmărire penală în cadrul dosarului nr. x/P/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor, care a vizat, printre altele, şi infracțiunea de evaziune fiscală, aşa cum rezultă din conţinutul ordonanţei de clasare din. 12.07.2018. În procedura penală, prin ordonanța de clasare pronunţată de procuror, s-a dispus clasarea cauzei faţă de reprezentantul fiscal al reclamantei, reţinându-se că nu există faptele de care este acuzat. Această soluţie a fost menţinută şi prin ordonanţa din 09.12.2009, pronunțată de prim-procurorul Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor, prin care s-a respins plângerea formulată împotriva ordonanţei de clasare din 04.11.2019.

Astfel, potrivit art. 1365 C. civ., chiar dacă nu există o răspundere penală, instanţa civilă trebuie să stabilească dacă există sau nu o răspundere fiscală delictuală. În acelaşi sens este şi Hotărârea Fransson, care răstoarnă cursul „normal" din procedura internă, în sensul în care practica spune că autoritatea de lucru judecat a hotărârii instanţei civile care soluţionează acţiunea civilă nu funcţionează în faţa organelor judiciare penale privind existenţa faptei penale, a persoanei care a săvârșit-o şi a vinovăţiei acesteia, însă funcţionează cu privire la alte aspecte (de ex., existenţa şi cuantumul pagubei, rezolvarea unor chestiuni prealabile etc.). C.J.U.E. a statuat că o persoană nu poate fi judecată de două ori pentru aceeași faptă; în cadrul domeniului de aplicare a principiului „ne bis in idem” intră şi judecata fiscală, astfel că nu mai poate fi judecată penal, decât pentru fapte conexe, altele decât cele fiscale.

De asemenea, în Hotărârea Akerberg Fransson, după ce a constatat că este competentă să soluţioneze trimiterea preliminară, Curtea a statuat că principiul "ne bis in idem" nu se opune ca un stat membru să aplice pentru aceleaşi fapte de nerespectare a obligaţiilor declarative în domeniul TVA-ului, în mod succesiv, o sancţiune fiscală şi o sancţiune penală, în măsura în care prima sancţiune nu îmbracă un caracter penal, aspect care trebuie verificat de instanţa naţională". Libertatea statelor membre de a alege sancţiunile este justificată de necesitatea de a garanta perceperea integralității încasărilor din TVA şi, prin aceasta, protecţia intereselor financiare ale Uniunii.

Cerinţa privind efectivitatea sancţiunilor devine o condiţie, conform Hotărârii Taricco şi alţii, care stabileşte întinderea libertăţii de alegere a statelor membre, deoarece „sancţiunile penale pot totuşi să fie indispensabile pentru a combate în mod efectiv şi disuasiv anumite cazuri de fraudă gravă în materie de TVA".

Limitarea se întemeiază de asemenea pe articolul 325 T.F.U.E., conform căruia statele membre trebuie să combată frauda şi orice altă activitate ilegală care aduce atingere intereselor financiare ale Uniunii prin măsuri disuasive şi eficiente şi, în special, pentru a combate frauda care aduce atingere intereselor financiare ale Uniunii, acestea trebuie să adopte aceleaşi măsuri pe care le adoptă pentru a combate frauda care aduce atingere propriilor interese financiare.

Pentru a fi aplicabil principiul ne bis in idem, ar fi trebuit ca în procedura penală să se pronunţe o hotărâre de condamnare sau ca în procedura fiscală şi contencioasă să se fi dovedit că sumele stabilite ca taxe şi impozite datorate bugetului sunt, mascat, sancţiuni cu caracter penal sau urmare a sesizării penale. Or, sesizarea penală nu este echivalentă cu procedura de stabilire şi impunere a creanţelor bugetare, cele două fiind autonome şi nedeterminate reciproc, în caz contrar s-ar nega însăşi posibilitatea efectuării de acte administrative.

În situația în care se impune sesizarea organelor de cercetare penală - trebuie avut în vedere faptul că nu trebuie confundate actul de sesizare cu actul de administrare fiscală; în cazul actului de sesizare al organelor penale există o suspiciune din partea autorităţii fiscale, dar asta nu înseamnă că în lipsa unei hotărâri definitive şi irevocabile de condamnare şi recuperare a prejudiciului în materie penală se stinge şi obligaţia achitării sumelor stabilite ca impozite şi taxe datorate bugetului de stat.

Principiul ne bis in idem enunţat la articolul 50 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene nu se opune ca un stat membru să impună, pentru aceleaşi fapte de nerespectare a obligaţiilor declarative în domeniul taxei pe valoarea adăugată, în mod succesiv, o sancţiune fiscală şi o sancţiune penală, în măsura în care prima sancţiune nu îmbracă un caracter penal, aspect care trebuie verificat de instanţa naţională.

Dreptul Uniunii nu reglementează raporturile dintre Convenţia europeană pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale, semnată la Roma la 4 noiembrie 1950 şi ordinile juridice ale statelor membre şi nu stabileşte nici consecinţele care trebuie deduse de instanţa naţională în cazul unui conflict între drepturile garantate de această convenţie şi o normă de drept naţional.

Însă, dreptul Uniunii se opune unei practici judiciare care subordonează obligaţia instanţei naţionale de a lăsa neaplicată orice dispoziţie contrară unui drept fundamental garantat de Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene condiţiei ca această contrarietate să reiasă cu claritate din textul acestei carte sau din jurisprudenţa aferentă, din moment ce refuză instanţei naţionale puterea de a aprecia pe deplin, eventual cu cooperarea Curţii, compatibilitatea respectivei dispoziţii cu aceeaşi cartă.

În consecinţă, obligaţia instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispoziţiile art. 425 C. proc. civ. are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă în detaliu încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant, şi, nu în ultimul rând, raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată.

3.2.2.Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Judecătorul contenciosului administrativ şi fiscal a săvârşit o eroare gravă ce ţine nu numai de interpretarea şi aplicarea normelor de drept material incidente, dar şi de modul în care a „îmbrăţişat", fără nicio rezervă minimă, concluzia că în procedura penală s-a constatat inexistenţa faptelor de care a fost acuzat reprezentantul legal al societăţii reclamante.

Instanţa fondului nu a respectat principiul enunțat de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în Decizia civilă nr. 1954/2014 a Secţiei a II-a civile, publicată în R. R. DJ. nr. 5/2014, pag. 27, cu referire la dreptul părţilor de a fi în mod real „ascultate" şi la realizarea controlului judiciar de legalitate de instanţa superioară.

Revenind la greşeala gravă de judecată, recurenta-pârâtă a arătat că esenţa ei rezidă în faptul că, în disputa privind acordarea dreptului de deducere al cheltuielilor privind impozitul pe profit şi taxa pe valoarea adăugată (TVA), nu s-a ţinut cont de argumentele şi de apărările formulate de recurenta, reţinându-se ca şi corecte doar concluziile soluţiei pronunţate în materie penală.

Pe fondul cauzei, se invocă legalitatea şi temeinicia actelor administrativ-fiscale, întocmite de Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii, reorganizată începând cu data de 01.11.2018, reiterându-se aspectele de fapt şi elementele de drept cuprinse în acestea.

Cu privire la plata cheltuielilor de judecată, s-a arătat că instanţa fondului a admis fără temei acest petit, deoarece nu se poate retine culpa procesuală a pârâtelor.

Relativ la cheltuielile de judecată acordate de instanţa fondului într-un cuantum generos, se invocă greşita individualizare a acestora, prin raportare la complexitatea medie a cauzei. Art. 453 C. proc. civ. prezumă culpa procesuală în persoana celui care pierde procesul. Dar, pentru ca prezumția legală să fie valorizată, instanţa fondului ar fi trebuit să releve abateri privind legalitatea şi oportunitatea emiterii actelor administrativ-fiscale şi de jurisdicţie; or, instanța nu a făcut acest lucru, ci şi-a însuşit complet concluziile expertizelor, iar hotărârea se bazează pe raționamente generaliste şi pe alegațiile intimatei-reclamante, fără a verifica temeinic coroborarea şi modul de aplicare a dispozițiilor de lege reținute ca temei de drept, astfel că nu se poate stabili vreo culpă în sarcina pârâtei privind sumele cauzate de prezentul litigiu, ca fiind cheltuieli de judecată.

În drept, au fost invocate prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

4. Apărările formulate în cauză

4.1.Întâmpinarea depusă de intimata-reclamantă A. S.R.L.

Reclamanta A. S.R.L. a formulat întâmpinare la recursurile declarate de către A.N.A.F şi D.G.R.F.P. Cluj-Napoca, prin care a solicitat anularea acestora ca nemotivate, întrucât nu sunt incidente niciunul dintre motivele de casare prevăzute de art. 488 C. proc. civ.; în subsidiar, respingerea acestora ca nefondate, cu obligarea recurentelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

 În motivarea întâmpinării, s-au arătat următoarele:

Ab initio, intimata a învederat faptul că în mod corect instanţa fondului nu a procedat la analiza argumentelor pe fondul raportului juridic dedus judecății, dat fiind că premisa stabilirii obligațiilor a fost înlăturată, aceasta nefiind necesară prin raportare la faptul că prin ordonanţele de clasare succesive s-a stabilit ca registrele de evidenţă ale societăţii au fost întocmite în conformitate cu prevederile legale. Astfel, atât timp cât organele penale au stabilit că nu a existat un număr de participanţi reali la jocurile de tip slot-machine mai ridicat decât cel declarat, în mod evident nu se mai impunea analiza argumentelor construite pe această situaţie premisă.

Recurentele aduc doar argumente privind starea de fapt, existenţa unui număr suplimentar de jucători, respectiv existenţa unui număr mai mare de câştiguri mai mari de 600 de lei, faţă de ceea ce a fost declarat la autorităţile competente.

Or, criticile privind modalitatea în care instanţa de judecată a reţinut starea de fapt sunt inadmisibile în calea extraordinară de atac a recursului. În motivarea recursului, bazat pe art. 488 alin. (1) pct. 8, în esenţă organele fiscale preiau argumentele de fond aduse anterior prin intermediul întâmpinării.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a hotărât că în situaţia în care motivele de recurs indică textele de lege aplicate greşit de instanţa de apel, fără a se arăta în ce a constat încălcarea şi fără a fi dezvoltate critici în acest sens, soluţia este constatarea nulităţii recursului. În speţă, instanţa supremă a constatat că recurenții nu indică, în concret, care sunt argumentele de nelegalitate ale deciziei atacate, ci expun nemulțumiri de fapt, legate de modalitatea de soluționare a cauzei, fără nicio legătură cu considerentele acesteia, în contextul în care prin această decizie, în esență, s-a constatat încălcarea drepturilor decurgând din brevetul de invenţie prin acţiuni de contrafacere.

Recurenta invocă legalitatea actelor emise de Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii, constituită la nivelul Regiunii Cluj-Napoca, sens în care critică hotărârea instanţei de fond sub aspectul interpretării greşite a normelor de drept fiscale, contabile şi din legislaţia specifică jocurilor de noroc.

Se instituie o prezumţie de către organul fiscal a unui comportament contrar legislaţiei în materia jocurilor de noroc al intimatei, în mod continuu, pe baza a 6 procese-verbale de constatare a contravenţiilor întocmite de către Oficiul Naţional pentru Jocurile de Noroc, a procesului-verbal de control nr. 2490 din 24.06.2014, de către Direcţia Regională Antifraudă Oradea, incidente sporadice raportat la volumul de activitate al reclamantei.

Ca prim motiv de recurs, organele fiscale au invocat nemotivarea hotărârii, prin raportare la faptul că instanţa s-a oprit la a analiza cauza doar din perspectiva principiului ne bis in idem, ignorând restul argumentelor invocate de către părţi.

Intimata a arătat că prima instanţă face menţiunea expresă că urmează a analiza cu prioritatea aplicabilitatea în speţă a principiului ne bis in idem, respectiv a principiului securităţii juridice, iar dacă va stabili incidenţa acestora, Curtea nu va mai analiza restul motivelor învederate de către părţi. Astfel, motivul pentru care restul viciilor de nelegalitate şi restul argumentelor părţilor nu au mai fost analizate este faptul că acel demers din partea judecătorului ar fi fost de prisos.

Reținerea eronată a stării de fapt fiscală de către echipa de inspecţie fiscală, respectiv imposibilitatea acestora de a proba teoria existenţei unui număr mai mare de jucători, respectiv a unui cuantum real mai ridicat al veniturilor, face redundantă analiza celorlalte vicii de nelegalitate. Practic, obligaţiile fiscale se anulează automat dacă temeiul (existenţa unui volum real al activităţii mai ridicat decât cel declarat) lor se dovedește a fi inexistent, fără a mai fi necesar ca instanţa de judecată să analizeze şi restul motivelor invocate de către părţi.

Însăşi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a hotărât că obligaţia de motivare a unei hotărâri trebuie înțeleasă ca un silogism logic, de natură a explica inteligibil hotărârea luată, ceea ce nu înseamnă un răspuns exhaustiv la toate argumentele aduse de parte, dar nici ignorarea lor, ci o expunere a argumentelor fundamentale, care, prin conţinutul lor sunt susceptibile să influenţeze soluţia. În speţă, Înalta Curte a constatat că instanţa de apel nu a reţinut şi nici nu a înlăturat susţinerile părţilor şi nu a explicat de o manieră convingătoare raţionamentul juridic pe care l-a adoptat, astfel că hotărârea pronunţată nu creează transparenţă asupra silogismului judiciar care trebuie să explice şi să justifice dispozitivul şi care să permită realizarea controlului judiciar, impunându-se, în aceste condiţii, admiterea recursului, casarea deciziei recurate şi trimiterea cauzei instanţei de apel spre rejudecare.

Tot sub egida motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurentele invocă şi faptul că instanţa a aplicat în mod greşit principiul ne bis in idem.

În acest sens, învederează că în speţă nu este aplicabil principiul ne bis in idem, deoarece în cadrul procedurii penale nu a fost soluţionată în niciun fel acţiunea civilă. De asemenea, organele fiscale se bazează pe prevederile art. 22 C. proc. pen., susţinând că hotărârea definitivă a instanţei penale are autoritate de lucru judecat în faţa instanţei civile care judecă acţiunea civilă cu privire la existenţa faptei, a persoanei care a săvârşit-o şi a vinovăţiei, respectiv la art. 1365 C. civ., potrivit căruia instanţa civilă nu este legată de hotărârea penală de achitare sau încetare a procesului penal în ceea ce priveşte existenţa prejudiciul ori a vinovăţiei autorului faptei ilicite. Consideră de asemenea că hotărârea C.E.D.O., pronunţată în cauza Lungu c. România, nu are relevanţă în ipoteza în care acţiunea civilă nu a fost soluţionată de către instanţa penală, aceasta din urmă pronunţându-se doar cu privire la vinovăţia reprezentantului societăţii reclamante sub aspect penal şi la existenţa faptei.

Intimata-reclamantă a arătat că nu poate fi de acord cu acest raționament învederat de organele fiscale.

În prezenta speță, s-a stabilit pe latură penală că nu s-a dovedit existenţa faptei imputate de organele fiscale, anume existenţa unui număr mai ridicat de jucători, respectiv a unui număr mai ridicat de câştiguri peste 600 de lei decât cel declarat de către contribuabil. Or, această reţinere priveşte însăşi existenţa faptei de evaziune penală. Mai departe, în mod evident, dacă nu există un număr mai ridicat de jucători, respectiv un număr mai ridicat de câştiguri peste 600 de lei faţă de cel declarat de către contribuabil este evident că nu există nici obligaţii fiscale suplimentare.

În consecință, în mod corect instanţa de judecată a făcut aplicarea principiului ne bis in idem, reţinând starea de fapt astfel cum a fost aceasta stabilită de către organele penale, aplicând deopotrivă art. 22 C. proc. pen., cât şi art. 1359 C. civ. Odată stabilită această stare de fapt - inexistenţa unor diferenţe cu privire la numărul de jucători şi veniturile generate de acestea între declaraţiile fiscale ale reclamantei şi realitatea faptică, este evident că a fost înlăturată baza în temeiul căreia au fost stabilite obligaţiile fiscale suplimentare, acestea rămânând fără temei.

Ca efect, instanţa de judecată, reţinând autoritatea de lucru judecat a hotărârii din penal cu privire la starea de fapt, a constat că obligaţiile fiscale suplimentare sunt nelegal stabilite, lipsind elementele care să probeze starea de fapt susţinută de echipa de inspecţie.

Ambele proceduri privesc exact aceleaşi fapte - acuzaţii cu privire la nedeclararea numărului real de jucători la aparatele de tip slot-machine, respectiv a veniturilor reale obţinut de jucători care depăşesc 600 de lei şi care ar reprezenta infracţiunile de evaziune fiscală, spălare de bani, respectiv infracțiunile speciale în materia jocurilor de noroc, fiind vorba de acelaşi prejudiciu reprezentat de obligaţiile fiscale stabilite suplimentar ca urmare a redimensionării volumului activităţii reclamantei de către inspectorii fiscali.

În consecinţă, instanţa fiscală a preluat constatările privind starea de fapt astfel cum au fost stabilită de instanţa penală, iar nu reţinerile acesteia privind prejudiciul. Argumentele recurentei sunt deci nefondate.

Astfel, în mod corect a reţinut instanţa de fond că în prezenta cauză devine incident art. 4 al Protocolului nr. 7 al C.E.D.O., respectiv art. 50 din Carta Europeană a drepturilor omului conform căruia nimeni nu poate fi urmărit sau pedepsit penal de către jurisdicţiile aceluiaşi stat pentru săvârşirea infracţiunii pentru care a fost deja achitat sau condamnat printr-o hotărâre definitiva conform legii şi procedurii penale ale acestui stat.

Potrivit criteriilor stabilite de Curtea Europeană a Drepturilor Omului în cauzele Ozturk, respectiv Engels: calificarea internă a faptei, natura faptei, respectiv severitatea sancţiunii aplicate, avem în fapt două proceduri cu caracter penal care se desfăşoară în paralel.

Mai mult, chiar Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a făcut aplicarea acestora în materie fiscală, determinând natura penală a acestor proceduri. Astfel, în cauza Fransson, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a stabilit că se aduce atingere principiului prevăzut de art. 4 din Protocolul nr. 7 al Convenţiei, intitulat dreptul de a nu fi judecat sau pedepsit de două ori, avându-se în vedere că, atât în urmărirea fiscală, cât şi în urmărirea penală, părţile sunt aceleaşi, statul şi contribuabilul având o identitate de părţi, obiectul este acelaşi şi cauza este aceeaşi, cu excepţia faptului că urmărirea fiscală sancţionează prin plata unor obligaţii, iar cea penală adaugă şi o sancţiune penală, iar prezumţia autorităţii de lucru judecat are la bază regula că o constatare (nu neapărat în sens de soluţie privind raporturile litigioase dintre părţi) făcută printr-o hotărâre definitivă nu trebuie să fie contrazisă de o altă hotărâre: res iudicata pro veritate habetur.

După cum a arătat pe larg anterior, faptele, prejudiciul şi persoanele implicate în procedura penală şi fiscală sunt aceleaşi, condiţia idem fiind deci îndeplinită.

Ca urmare, se impun respectarea principiului securităţii juridice, astfel cum a fost acesta receptat sub egida dreptului la un proces echitabil reglementat de art. 6 par. (1) C.E.D.O. şi a principiului ne bis in idem prevăzut de art. 4 din Protocolul 7 C.E.D.O., astfel cum au fost acestea caracterizate în jurisprudența Curţii Europene a Drepturilor Omului.

De asemenea, organul fiscal arată că, deoarece în prezenta cauza nu s-a soluţionat acţiunea civilă, hotărârea Curţii Europene a Drepturilor Omului, pronunţată la 21.10.2014 în cauza Lungu şi alţii c. Românie,i nu este aplicabilă. Intimata, după prezentarea raţionamentului expus de către C.E.D.O. prin această hotărâre: (paragrafele 40/47) a arătat că acesta nu impune condiţia demarării acţiunii civile în cadrul dosarului penal pentru a putea reţine incidenţa principiului ne bis in idem şi a principiului securităţii juridice. Instanţele au obligaţia de a se conforma modalităţii în care a fost tranşată anterior o chestiune litigioasă în cadrul unei proceduri paralele.

Or, în această ambianţă, prima instanţă, pentru a asigura respectarea principiului ne bis in idem, având în vedere că acuzaţia în procedura fiscală şi penală a fost aceeaşi, prin raportare la clasarea dosarului penal cu privire la săvârşirea faptei de evaziune fiscala datorită inexistenţei stării de fapt invocate de organele fiscale putea doar să anuleze obligaţiile fiscale, lipsind premisa pentru impunerea acestora.

Intimata a arătat că în acest sens este şi practica instanţelor de judecată (decizia civilă nr. 1298 /3.10.2016, Curtea de Apel Ploieşti; decizia civilă nr. 4526 /13.12.2018, Înalta Curte de Casaţie si Justiţie, Secţia de contencios administrativ şi fiscal).

Conchizând, prima instanţă a aplicat în mod corect principiul ne bis in idem şi principiul securităţii juridice, reţinând starea de fapt astfel cum a fost reţinută de organele penale - inexistenţa unui număr suplimentar de jucători, respectiv inexistenţa unui număr mai ridicat de câştiguri care să depăşească 600 de lei. În consecinţă, singura soluţie posibilă în mod legal era anularea deciziei de impunere.

Intimata a mai invocat nulitatea recursului formulat împotriva modalităţii de acordare a cheltuielilor de judecată. Astfel, prin Decizia RIL 3/2020, Înalta Curte a stabilit că, în interpretarea şi aplicarea unitară a dispoziţiilor art. 488 alin. (1) C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanţa de fond s-a pronunţat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) C. proc. civ., asupra proporţionalităţii cheltuielilor de judecată, reprezentând onorariul avocaţilor, solicitate de partea care a câştigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

În consecinţă, s-a solicitat anularea recursului în ceea ce priveşte criticile privind cuantumul cheltuielilor de judecată.

4.2.Întâmpinarea depusă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca

Pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca a formulat întâmpinare faţă de recursul declarat de recurenta-intimată Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin care a solicitat admiterea acestuia, reluând argumentele invocate prin propriul recurs.

5.Răspunsurile la întâmpinări

5.1.Răspunsul la întâmpinare depus de pârâta A.N.A.F.

Pârâta Agenţia Națională de Administrare Fiscală a formulat răspuns la întâmpinarea depusă de recurenta-reclamantă, prin care a solicitat respingerea excepţiei nulităţii şi a susţinerilor formulate prin întâmpinare, cu consecinţa admiterii recursului său.

În motivarea răspunsului s-au arătat  următoarele:

Recursul instituţiei pârâte este motivat pe dispozițiile art. 488 pct. 6 şi 8 C. proc. civ., iar pârâta a indicat cu exactitate normele legale încălcate de instanţă.

Cu privire la incidenţa în cauză a dispozițiilor art. 489 alin. (2) C. proc. civ., s-a arătat că recursul pârâtei este motivat pe dispoziţiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., care se referă la încălcarea sau aplicarea greşita a normelor de drept material în speţă. Potrivit prevederilor art. 489 alin. (2) C. proc. civ., sancţiunea privind nulitatea recursului intervine doar dacă motivele invocate prin cererea de recurs nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488. Or, după cum rezultă din conţinutul motivelor de recurs, acestea se încadrează cu evidenţa în motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a criticat sentinţa recurată sub toate aspectele, în sensul că instanţa nu a aplicat corect legislaţia arătată în apărările sale de la fond.

În acest sens, prin motivele de recurs formulate de A.N.A.F. s-au arătat prevederile legale încălcate de instanţa de fond, fiind făcută o enumerare exhaustivă a acestora prin acest înscris. In atare situaţie, aspectele invocate în recursul formulat vor fi analizate de către instanţa de judecată cu ocazia judecării pe fond a recursului.

Prin motivele de recurs formulate, instituţia pârâtă a arătat în mod expres prevederile legale incidente în cauză, pe baza cărora aceasta să poată soluţiona pe fond recursul, respectiv să constate că prevederile legale incidente în cauza au fost respectate de organele fiscale iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre incorectă prin interpretarea şi aplicarea greşită a acestora.

În ceea ce priveşte aspectul privind încadrarea motivelor de recurs în motivele de casare prevăzute de art. 488 C. proc. civ., practica secției de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie este constantă în a aprecia ca recursul este admisibil şi poate fi analizat pe fond, dacă din dezvoltarea motivelor de recurs invocate rezultă că acestea pot fi încadrate în motivul de recurs invocat.

Recurenta a mai arătat că şi susţinerile intimatei-reclamante privind fondul cauzei sunt nefondate,  având în vedere argumentele prezentate pe larg în conţinutul motivelor de recurs formulate de instituția pârâtă.

5.2.Răspunsul la întâmpinare depus de pârâta D.G.R.F.P. Cluj-Napoca

Pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca a formulat răspuns la întâmpinarea depusă de intimata-reclamantă, prin care a solicitat înlăturarea apărărilor acesteia şi a reluat aspectele invocate prin memoriul de recurs.

6. Soluția instanței de recurs

6.1.Aspecte procesuale

Prin încheierea de şedinţă de la data de 20.04.2021 a fost respinsă cererea de preschimbare a termenului formulată de intimata-reclamantă.

Prin practicaua prezentei decizii, a fost respinsă ca nefondată excepţia nulităţii recursurilor, invocată de intimata-reclamantă, pentru considerentele reţinute în cuprinsul acesteia.

6.2.Cu privire la motivul de casare întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În esenţă, recurentele-pârâte au susţinut aceeaşi teză, respectiv aceea că prin sentinţa recurată s-a dispus admiterea acţiunii fără a se aduce niciun argument cu privire la fondul raportului juridic de drept fiscal, hotărârea fiind nemotivată; instanţa a analizat cu prioritate aplicabilitatea în prezenta speţă a principiului ne bis in idem şi a principiului securităţii juridice şi a dispus anularea actelor administrativ-fiscale contestate, fără a lua în considerare şi celelalte motive invocate şi apărările pârâtelor.

Au mai invocat recurentele-pârâte faptul că hotărârea instanţei de fond este şi contradictorie, în situaţia în care instanţa a admis proba cu expertiza fiscală în ceea ce priveşte fondul raportului juridic de drept fiscal, fără a analiza legalitatea actelor administrative contestate.

Cu privire la aceste argumente, Înalta Curte constată că din considerentele sentinței recurate rezultă în mod logic silogismul juridic ce a stat la baza pronunţării soluţiei.

Astfel, argumentul juridic legat de aplicabilitatea sau nu în cauză a principiului ne bis in idem avea în mod logic prioritate faţă de verificarea fondului raportului juridic dedus judecăţii, deoarece, în respectarea acestui principiu, consecința care se impune - atunci când este incident - este tocmai paralizarea acţiunii judiciare de verificare a aceluiaşi raport juridic ce a făcu obiectul unei proceduri penale în sensul Convenţiei E.D.O. Cu alte cuvinte, aplicarea acestui principiu funcţionează similar unui fine de neprimire cu privire la declanşarea unei a doua proceduri judiciare sau administrative de verificare a raportului juridic respectiv.

Prin urmare, în mod coerent şi logic, dacă se reţine incidenţa acestui principiu, nu se mai ajunge la verificarea fondului raportului juridic dedus judecății (în speță, cel fiscal).

În ceea ce privește aspectele generale legate de motivarea unei hotărâri judecătorești, Înalta Curte constată că obligaţia instanței de a-şi motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispozițiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situației de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părților şi punctul de vedere al instanței față de fiecare argument relevant şi, nu în ultimul rând, raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată. Aceste cerințe legale sunt impuse de însăşi esența înfăptuirii justiției, iar forţa de convingere a unei hotărâri judecătorești rezidă din raționamentul logico-juridic clar explicitat şi întemeiat pe considerente de drept.

Totodată, omisiunea primei instanţe de a oferi o motivare, în condiţiile art. 425 C. proc. civ., sub aspectele învederate mai sus, echivalează cu omisiunea de pronunţare asupra acțiunii, căci nu se poate stabili o asociere logică între dispozitiv şi considerente, ca elemente componente esenţiale şi obligatorii ale hotărârii judecătoreşti.

Înalta Curte mai arată şi că, în acord cu dispozițiile art. 22 alin. (2) C. proc. civ., revine judecătorului de fond sarcina ca, în soluționarea cererii de chemare în judecată, să stabilească situaţia de fapt specifică procesului, iar în funcție de aceasta să aplice normele juridice incidente.

Or, instanţa de fond a arătat în mod expres motivele pentru care a ajuns la soluţia adoptată; Înalta Curte apreciază că sentinţa civilă recurată respectă dispozițiile art. 22 alin. (2) şi art. 425 C. proc. civ. Astfel, prima instanță a expus silogismul logico-juridic ce a stat la baza soluţiei pronunţate, fiind clare rațiunile avute în vedere de instanță.

De altfel, se constată că prin argumentele aduse pe această cale se invocă în esenţă o eventuală greșită interpretare şi aplicare a legii din perspectiva principiului ne bis in idem, aspecte ce vor fi verificate în cadrul motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. invocat în cuprinsul recursului, dar motivarea insuficientă nu poate fi reţinută raportat la sentinţa atacată.

Instanţa are obligaţia de a răspunde argumentelor esențiale invocate de părţi, iar nu tuturor subargumentelor aduse de acestea.

Astfel, aşa cum s-a statuat în par. 20 al Deciziei pronunțate în Cauza Gheorghe Mocuţa împotriva României:

„În continuare, Curtea reiterează că, deşi articolul (6) § (1) obligă instanţele să îşi motiveze hotărârile, acesta nu poate fi interpretat ca impunând un răspuns detaliat pentru fiecare argument (a se vedea Van de Hurk împotriva Ţărilor de Jos, 19 aprilie 1994, pct. 61, seria A nr. 288). De asemenea, Curtea nu are obligația de a examina dacă s-a răspuns în mod adecvat argumentelor. Instanţele trebuie să răspundă la argumentele esenţiale ale părţilor, dar măsura în care se aplică această obligaţie poate varia în funcţie de natura hotărârii şi, prin urmare, trebuie apreciată în lumina circumstanțelor cauzei (a se vedea, alături de alte hotărâri, Hiro Balani împotriva Spaniei, 9 decembrie 1994, pct. 27, seria A nr. 303-B).”

Aplicând cele statuate mai sus la prezenta cauză, Înalta Curte observă că prima instanţă a pronunţat o hotărâre motivată şi nu există niciun element care să indice caracterul arbitrar al modalităţii în care instanţa a aplicat legislația relevantă pentru faptele cauzei.

Recurentele au mai invocat faptul că nu pot fi avute în vedere susţinerile instanţei, potrivit cărora pârâtele nu au formulat apărări în ceea ce privește aplicabilitatea în speţă a principiului ne bis in idem şi obligativitatea soluţiei pronunţate în materie penală, deoarece aceste aspecte nu au fost invocate prin contestaţia administrativă, iar prin decizia de soluţionare a contestaţiei, autorităţile fiscale nu se puteau pronunţa decât în limitele sesizării.

Cu privire la acest aspect, Înalta Curte constată că nu intră în sfera motivului de casare de la pct. 6 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., ci în cea a motivului de casare de la pct. 8 al aceluiași text de lege, urmând a fi analizat în cadrul acestui motiv.

În fine, recurentele au mai invocat faptul că hotărârea pronunţată de instanţa de fond (prin care nu s-a analizat în niciun fel legalitatea deciziei de soluţionare a contestaţiei) încalcă şi dispoziţiile legale cuprinse la art. 218 alin. (2) din Legea nr. 207 /2015 privind Codul de procedură fiscală, referitor la împrejurarea că în faţa instanţei poate fi atacată doar decizia de soluţionare a contestaţiei, cu aspectele asupra cărora a dispus aceasta.

Înalta Curte constată că această regulă nu poate împiedica verificarea incidenţei principiului ne bis in idem direct în faţa instanței de judecată, câtă vreme reprezintă un aspect de legalitate a deciziilor emise de organul fiscal ce trebuie să intre în sfera de verificare a instanţei de judecată, în lumina principiilor reglementate de Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

Ca urmare, motivul de casare prev. de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., este nefondat.

6.3. Cu privire la motivul de casare întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Înalta Curte constată că toate criticile recurentelor-pârâte, referitoare la greşita aplicare a principiului ne bis in idem, se încadrează la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., deşi acestea au fost subsumate de către recurente punctului 6 al aceluiaşi articol.

6.3.1. Rezumatul criticilor din recurs

În esenţă, criticile referitoare la greşita aplicare a principiului ne bis in idem în prezenta cauză constau în următoarele idei:

-în speţă, nu este aplicabil principiul de drept ne bis in idem (nimeni nu poate răspunde de doua ori pentru aceeaşi faptă) şi nici principiul securităţii juridice, întrucât în cadrul procesului penal nu a fost soluționată în niciun fel acţiunea civilă;

-în raport de dispoziţiile art. 22 alin. (1) C. proc. pen., hotărârile date în penal nu au niciun fel de relevanţă cu privire la obligaţiile fiscale ale contribuabilului;

- acţiunea civilă nu a fost soluţionată, iar instanţa penală s-a referit doar la vinovăţia reprezentantului societăţii reclamante sub aspect penal şi la existenţa faptei (doar în ceea ce priveşte incidenţa legii penale);

- potrivit art. 1365 C. civ., chiar dacă nu există o răspundere penală, instanța civilă trebuie să stabilească dacă există sau nu o răspundere fiscală delictuală;

- pentru a fi aplicabil principiul ne bis in idem, ar fi trebuit ca în procedura penală să se pronunţe o hotărâre de condamnare sau ca, în procedura fiscală şi contencioasă să se fi dovedit că sumele stabilite ca taxe si impozite datorate bugetului sunt, mascat, sancţiuni cu caracter penal sau urmare a sesizării penale;

-se invocă inaplicabilitatea Cauzei Lungu contra României;

-se invocă aplicabilitatea Deciziei nr. 8 /30.03.2016 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Jusiţie privind pronunțarea unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea unei chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial nr. 430 din 8 iunie 2016;

-se invocă Hotărârea Akerberg Fransson.

6.3.2. Elementele de fapt relevante

a. Procedura administrativ-fiscală

Reclamanta a fost supusă unei inspecţii fiscale declanșate la data de 14.11.2016, în urma căreia au fost întocmite  decizia de impunere F-CJ nr. 38 /31.05.2018 (f. 43-53 din vol. I), emisă în baza raportului de inspecție fiscală F-CJ nr. 38 /31.05.2018(f. 54-71 din vol. I),  prin care s-au stabilit în sarcina societății A. S.R.L. obligaţii fiscale în valoare totală de 6.268.251 lei, reprezentând diferenţe taxa de acces pentru jocurile de noroc 4.172.260 lei pentru perioada ianuarie 2011-februarie 2015 şi diferenţe impozit pe venit din jocurile de noroc  2.095.991 lei pentru perioada ianuarie 2011-februarie 2015 (Anexa nr, 8 la R.I.F., fila 91 vol. I dosar de fond).

Reclamanta a contestat actele administrativ fiscale menționate, contestație care a fost respinsă prin Decizia nr. 608 /18.12.2018 privind soluționarea contestației fiscale, emisă de pârâta de rândul 2 (f.10-45 din vol. II)

 În esenţă, prin raportul de inspecţie fiscală F-CJ nr. 38 /31.05.2018 şi prin decizia de impunere F-CJ nr. 38/31.05.2018 s-au reţinut în sarcina reclamantei elemente de fapt privind pretinsa evitare de către aceasta a înregistrării în contabilitate a veniturilor reale obţinute din activitatea de jocuri de noroc, ceea ce a condus la determinarea respectivelor venituri de către organele fiscale şi stabilirea obligaţiilor fiscale mai sus menţionate.

b. Procedura penală

La data de 27.08.2014, a fost înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Bihor sesizarea penală formulată de către D.R.A.F. 6 Oradea împotriva A. S.R.L. şi a reprezentantului legal al acesteia, domnul B. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241 /2005, respectiv a infracţiunii prevăzute de art. 25 lit. g) şi f) din O.U.G. nr. 77 /2019 privind exploatarea şi organizarea jocurilor de noroc (fapta de a nu înregistra în evidențele contabile ale societăţii operaţiunile comerciale, respectiv nu a emis şi încasat bilete de intrare), constând în aceea că reprezentantul legal al societăţii nu a înregistrat în evidenţele contabile ale acesteia operaţiunile comerciale efectuate în perioada ianuarie 2013-martie 2014, respectiv nu a emis şi nu a încasat bilete de intrare în valoare de 5 lei tuturor clienților participanți la activitatea de joc de noroc organizată, prejudiciind astfel bugetul consolidat al statului cu suma totală de 3 084 520 lei, din care suma de 2 161 470 lei reprezintă valoarea biletelor de intrare şi suma de 923 050 lei reprezintă impozitul pe venitul din jocuri de noroc. Ca urmare a acestei sesizări, s-a format dosarul x/P/2014.

La data de 3.04.2014, Parchetul de pe lângă Tribunalul Cluj s-a sesizat din oficiu cu privire la infracțiunile de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) şi e) din Legea nr. 241/2005, respectiv infracțiunea de fals în înscrisuri sub semnătură privată, prevăzută de art. 322 C. pen., raportat la fapta de a nu înregistra în evidenţele contabile operaţiunile economice, respectiv câştigurile reale, cu consecinţa nereţinerii la sursă şi nevirării la bugetul de stat a impozitului de 25% din venitul net obţinut de participanţii la joc, respectiv raportat la existenţa unor registre în care erau înscrise date de evidență contabilă dublă, fiind înregistrată cauza penală cu număr unic y/P/2014.

Prin ordonanța din 7.05.2014 – I.P.J. Cluj - Serviciul de investigare a criminalităţii economice s-a dispus începerea urmăririi penale.

Prin ordonanţa Parchetului de pe lângă Tribunalul Cluj din 20.11.2014, în dosarul penal y/P/2014 s-a dispus declinarea competenței teritoriale pentru aceste fapte în favoarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor.

Ca urmare a declinării, s-a format pe rolul Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor dosarul penal nr. z/P/2014.

La data de 3.12.2014, acesta a fost reunit la dosarul penal nr. x/P/2014 anterior referit.

La data de 6.07.2017 a fost înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Bihor, sub nr. x/P/2017, sesizarea penală formulată de Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor privitor la săvârşirea infracţiunii de spălare a banilor prevăzută de art. 29 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 656/2002, pentru perioada decembrie 2013-mai 2014 în raport de operațiuni de transfer extern de bani şi retragere de numere din Societatea A. S.R.L. de către numitul B.

S-a format dosarul penal nr. x/P/2017 care a fost reunit la dosarul penal nr. x/P/2014.

Prin ordonanța din 12.07.2018 s-a dispus clasarea cauzei privind săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a), b) şi e), pentru infracţiunea de fals în înscrisuri sub semnătură privată, pentru infracţiunea de a comunica autorităţilor competente informaţii false sau incomplete cu privire la activitatea de jocuri de noroc prevăzută de art. 25 lit. f) şi g) din O.U.G. nr. 77/2009, pentru infracţiunea de spălare a banilor.

Prin încheierea judecătorului de cameră preliminară din cadrul Tribunalul Bihor din data de 10.12.2018, în dosarul nr. x/111/2018 s-a dispus admiterea plângerii formulate de către A.N.A.F. şi desfiinţarea în parte a soluţiei de clasare, fiind trimisă cauza la organele de urmărire penală în vederea completării urmăririi penale privitor la săvârşirea infracţiunii de evaziunea fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, respectiv privitor la săvârşirea infracţiunii de spălare a banilor.

Ulterior, la 26.03.2019 s-a dispus clasarea sub aspectul săvârșirii infracţiunii de spălare a banilor, iar pentru infracţiunea de evaziune fiscală cercetările au continuat formându-se dosarul nr. y/P/2019.

La 4.11.2019 s-a emis ordonanţa de clasare în dosarul nr. y/P/2019 şi cu privire la infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, considerând că nu există probe cu privire la susținerile organului fiscal privitor la existenţa unui număr mai ridicat de participanţi la jocuri de tip slot-machine, respectiv cu privire la existenţa unui număr mai mare de câştiguri peste 600 de lei care ar fi trebui impozitate.

Prin ordonanţa din 9 decembrie 2019, pronunțată de prim-procurorul Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor în dosar nr. w/II.2/2019, a fost respinsă plângerea A.N.A.F. împotriva ordonanţei de clasare de mai sus, aceasta fiind atacată în instanţă.

În data de 17.07.2020, prin intermediul încheierii penale nr. 87/Î/CP/17.07.2020, din dosarul z/111/2019, judecătorul de cameră preliminară din cadrul Tribunalului Bihor a respins plângerea formulată de către organele fiscale împotriva ordonanței de clasare. Dosarul penal a fost tranşat în mod definitiv.

6.3.3. Aspecte generale subsumate principiului ne bis in idem

Se impune efectuarea unei analize detaliate a principiului ne bis in idem invocat de reclamantă, conform celor subliniate în practica Curţii Europene Drepturilor Omului şi a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

În ceea ce priveşte jurisprudenţa C.E.D.O cu referire la art. 4 din Protocolul 7 la Convenție, conform art. 4 din Protocolul nr. 7 - Dreptul de a nu fi judecat sau pedepsit de două ori:

„1.Nimeni nu poate fi urmărit sau pedepsit penal de către jurisdicțiile aceluiași stat pentru săvârșirea infracțiunii pentru care a fost deja achitat sau condamnat printr-o hotărâre definitivă, conform legii și procedurii penale ale acestui stat.

 2.Dispozițiile paragrafului precedent nu împiedică redeschiderea procesului, conform legii și procedurii penale a statului respectiv, dacă fapte noi ori recent descoperite sau un viciu fundamental în cadrul procedurii precedente sunt de natură să afecteze hotărârea pronunțată.

3.Nicio derogare de la prezentul articol nu este îngăduită în temeiul art. 15 din Convenție.”

C.E.D.O. a reținut că în primul alineat al acestui articol sunt enunțate cele trei componente-cheie ale principiului non bis in idem:

1. cele două proceduri trebuie să fie de natură „penală”;

2. acestea trebuie să aibă ca obiect aceeași infracțiune;

3. trebuie să fie vorba despre repetarea procedurii penale.

A treia componentă include, la rândul ei, trei elemente: a) a doua procedură trebuie să fie nouă, b). prima decizie trebuie să fie „definitivă” și c) acesteia nu trebuie să i se aplice excepția menționată la paragraful al doilea.

În privința naturii penale a procedurilor, Curtea a hotărât că doar calificarea juridică a procedurii în dreptul intern nu poate constitui singurul criteriu relevant pentru aplicabilitatea principiului non bis in idem din perspectiva art. 4 § 1 din Protocolul nr. 7, întrucât, în caz contrar, aplicarea acestei dispoziții ar fi lăsată la aprecierea statelor contractante, existând riscul să se ajungă la rezultate incompatibile cu obiectul și scopul Convenției [Sergey Zolotukhin împotriva Rusiei (pct. 522)].

Aceasta a precizat că sintagma „procedură penală”, folosită în textul art. 4 din Protocolul nr. 7, trebuie să fie interpretată în lumina principiilor generale aplicabile expresiei „acuzație în materie penală” și termenului „pedeapsă” care figurează la art. 6 și, respectiv, la art. 7 din Convenție.

Conform jurisprudenței constante a Curții, existența sau nu a unei „acuzații în materie penală” trebuie apreciată în funcție de trei criterii, denumite în mod curent „criteriile Engel” [Engel și alții împotriva Țărilor de Jos; Sergey Zolotukhin împotriva Rusiei, pct. 53].

Primul este încadrarea juridică a infracțiunii în dreptul intern; cel de-al doilea este însăși natura infracțiunii; iar cel de-al treilea este gradul de severitate a sancțiunii pe care persoana în cauză riscă să o primească. Criteriile al doilea și al treilea sunt alternative și nu neapărat cumulative. Acest lucru nu împiedică totuși adoptarea unei abordări cumulative, dacă analiza separată a fiecărui criteriu nu permite să se ajungă la o concluzie clară cu privire la existența unei acuzații în materie penală.

Astfel, C.E.D.O. a reținut în mai multe hotărâri că procedurile de majorare a impozitelor erau de natură „penală”, în sensul art. 4 din Protocolul nr. 7 [a se vedea în special Manasson împotriva Suediei (dec.); Rosenquist împotriva Suediei (dec.); Pirttimäki împotriva Finlandei, pct. 45-48; Lucky Dev împotriva Suediei, pct. 51). Această analiză a fost confirmată recent în hotărârile A și B împotriva Norvegiei (MC), pct. 136-139, și Jóhannesson și alții împotriva Islandei, pct. 43.

Or, aşa cum s-a statuat în cuprinsul acestor hotărâri, ceea ce a determinat această calificare a fost, de exemplu în hotărârea A și B împotriva Norvegiei procedura referitoare la impunerea unei sancțiuni fiscale de 30% reclamanților, cu caracter de pedeapsă, peste ceea ce reprezenta ca atare impozitul fiscal. Curtea a hotărât că procedurile în cauză erau „în materie penală” nu doar în sensul art. 6 (Dreptul la un proces echitabil) din Convenție, ci și în sensul art. 4 din Protocolul nr. 7. În acest context, Marea Cameră nu a identificat niciun motiv pentru a pune sub semnul întrebării constatările pronunțate de Curtea Supremă din Norvegia, potrivit căreia procedura prin care sancțiunea fiscală obișnuită – la un nivel de 30 % – i-a fost impusă primului reclamant privea un aspect „penal” în sensul autonom dat la art. 4 din Protocolul nr. 7.

6.3.4.Analiza în concret a argumentelor recurentelor-pârâte şi a apărărilor intimatei-reclamante

Recurentele au invocat faptul că principiul ne bis in idem enunţat la articolul 50 din Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene nu se opune ca un stat membru să impună, pentru aceleaşi fapte de nerespectare a obligaţiilor declarative în domeniul taxei pe valoarea adăugată, în mod succesiv, o sancţiune fiscală şi o sancţiune penală, în măsura în care prima sancţiune nu îmbracă un caracter penal, aspect care trebuie verificat de instanţa naţională.

Înalta Curte constată că, pentru a răspunde la această critică a recurentelor, trebuie reamintită explicația oferită de inițiatorii Protocolului 7 la Convenție, cu privire la sensul urmărit în adoptarea prevederii cuprinse în art. 4, care consacră, în planul C.E.D.O., principiul non bis in idem.

Astfel, în raportul explicativ privind Protocolul 7 la Convenție, la pct. 32, se precizează că art. 4 nu se aplică decât „procedurilor penale”. Așadar, nu există nicio piedică pentru ca persoana în cauză să facă, pentru aceeași faptă, obiectul unei acțiuni penale sau al unei acțiuni cu un caracter diferit (de exemplu, al unei proceduri disciplinare, în cazul unui funcționar).

Cu toate acestea, în ceea ce priveşte întrebarea dacă a fost repetată aceeaşi procedură, art. 4 din Protocolul nr. 7 interzice repetarea procedurilor penale (principiul ne bis in idem) care au dus la pronunțarea unei hotărâri definitive. Acesta consacră nu numai dreptul de a nu fi pedepsit de două ori, ci și dreptul de a nu fi urmărit penal sau judecat de două ori. Se aplică chiar și în cazul în care acțiunea penală nu s-a încheiat cu o condamnare [Sergey Zolotukhin împotriva Rusiei (MC), pct. 110-111, în ceea ce privește achitarea în urma celui de-al doilea set de proceduri].

Curtea a hotărât că art. 4 din Protocolul nr. 7 interzice în mod clar deschiderea unei noi proceduri în cazul în care prima procedură a încetat definitiv. În schimb, art. 4 din Protocolul nr. 7 nu interzice desfășurarea mai multor proceduri concomitente (litis pendens). Într-o astfel de situație, nu se poate pretinde că reclamantul a fost trimis în judecată în mai multe rânduri pentru „o infracțiune pentru care a fost deja achitat sau condamnat printr-o hotărâre definitivă” [Garaudy împotriva Franței (dec.)].

De asemenea, nu este problematic, din perspectiva Convenției, faptul că, atunci când există două proceduri concomitente, cea de-a doua încetează ca urmare a rămânerii definitive a hotărârii de încetare a primei proceduri [Zigarella împotriva Italiei (dec.)]. În schimb, în cazul în care a doua procedură nu a încetat, Curtea a concluzionat că procedura s-a repetat și, prin urmare, a fost încălcat art. 4 din Protocolul nr. 7 (Tomasović împotriva Croației, pct. 29-32; Muslija împotriva Bosniei și Herțegovinei, pct. 36-37; Nykänen împotriva Finlandei, pct. 47-54; Glantz împotriva Finlandei, pct. 57-64).

Curtea a examinat cazuri de sancțiuni fiscale în mai multe cauze referitoare la Finlanda și Suedia (Häkkä împotriva Finlandei, Nykänen împotriva Finlandei, Glantz împotriva Finlandei, Rinas împotriva Finlandei, Österlund împotriva Finlandei, Kiiveri împotriva Finlandei; Lucky Dev împotriva Suediei). În aceste cauze, a observat că, în sistemele finlandez și suedez, sancțiunile penale și administrative erau impuse de autorități diferite, fără ca procedurile să aibă vreo legătură una cu alta: în fiecare cauză, ambele seturi de proceduri s-au desfășurat separat și în mod independent, până la încetarea definitivă a acestora. În plus, sancțiunile aplicate în cadrul unei proceduri nu au fost luate în considerare de către instanța care s-a pronunțat în cadrul celeilalte proceduri, atunci când aceasta a determinat severitatea sancțiunii și nu a existat nicio interacțiune între autoritățile competente. În consecință, a concluzionat că nu exista nicio legătură strânsă, din punct de vedere material și temporal, între procedura penală și procedura fiscală.

Astfel, trebuie să se stabilească dacă a existat o repetare a procedurii. În cauza A și B împotriva Norvegiei (MC), Curtea a examinat sistemul norvegian al dublei proceduri penale și administrative în cazul declarațiilor fiscale incorecte. Aceasta a dezvoltat principiul „legăturii materiale și temporale suficient de strânse” între proceduri. În opinia Curții, cea mai sigură modalitate de a asigura respectarea art. 4 din Protocolul nr. 7 era să se prevadă o procedură la un singur nivel, care să permită reunirea ramurilor paralele ale regimului juridic care reglementează activitatea în cauză, astfel încât, prin răspunsul său la încălcare, să fie îndeplinite diferitele imperative ale societății în cadrul unui singur proces.

Înalta Curte constată identitatea parţială dintre obiectul actelor administrativ-fiscale ce sunt analizate în cauza de faţă şi obiectul procesului penal, sub aspectul perioadei de timp, cu privire la care au fost verificate corecta stabilire a taxei de acces pentru jocurile de noroc şi a impozitului pe venit din jocurile de noroc.

Astfel, dacă actele administrativ-fiscale au stabilit diferenţe cu privire la cuantumul taxei pentru jocurile de noroc şi a impozitului pe venit din jocurile de noroc pentru perioada ianuarie 2011-februarie 2015, actele procesual penale de încetare a procesului penal s-au referit la perioada ianuarie 2013-aprilie 2014.

De asemenea, şi cuantumul obligaţiilor fiscale reţinute ca fiind prejudiciu adus bugetului de stat este diferit: prin actele administrativ-fiscale au fost stabilite obligaţii fiscale în valoare totală de 6.268.251 lei, reprezentând diferenţe taxa de acces pentru jocurile de noroc în cuantum de 4.172.260 lei şi diferenţe impozit pe venit din jocurile de noroc în cuantum de 2.095.991 lei; în cadrul procesului penal, sesizarea a privit un prejudiciu total de 3.084.520 lei, din care suma de 2.161.470 lei reprezintă valoarea biletelor de intrare şi suma de 923.050 lei reprezintă impozitul pe venitul din jocuri de noroc.

Pe de altă parte, potrivit art. 28 din Legea nr. 135 /2010:

 „(1) Hotărârea definitivă a instanţei penale are autoritate de lucru judecat în faţa instanţei civile care judecă acţiunea civilă, cu privire la existenţa faptei şi a persoanei care a săvârşit-o. Instanţa civilă nu este legată de hotărârea definitivă de achitare sau de încetare a procesului penal în ceea ce priveşte existenţa prejudiciului ori a vinovăţiei autorului faptei ilicite.

(2) Hotărârea definitivă a instanţei civile prin care a fost soluţionată acţiunea civilă nu are autoritate de lucru judecat în faţa organelor judiciare penale cu privire la existenţa faptei penale, a persoanei care a săvârşit-o şi a vinovăţiei acesteia.”

Prin Încheierea penală nr. 87/Î/CP/17.07.2020, din dosarul z/111/2019, judecătorul de cameră preliminară din cadrul Tribunalului Bihor a reţinut următoarele:

„Cu privire la motivul pentru care nu s-a ţinut evidenţa contabilă în conformitate cu dispoziţiile art. 6 din Legea 82/1991, referitor la sumele de bani în cuantum de 780, 3594 si 60.000 de lei identificate cu ocazia controlului şi pentru care nu au fost identificate documente justificative şi relevanţa respectivei neevidențieri cu privire la un eventual comportament trecut al societăţii, s-a apreciat că prezumțiile simple în cadrul procesului penal au natura unor simple presupuneri, în măsura în care nu se poate retine existența unor premise certe din care sa fie trase concluzii în baza unui raţionament inductiv sau deductiv. În cadrul procesului penal, organele judiciare pot apela la prezumţii simple, în special în legătură cu anumite cerinţe ale tipicității obiective sau cu privire la tipicitatea subiectivă a faptei, însă pentru a se constata comiterea unei infracțiuni în condiţiile standardului de probaţiune dincolo de orice îndoială rezonabilă aceste prezumţii trebuie să se plaseze in vecinătatea certitudinii, situaţie care nu poate fi reținută în speţă.”

„Cu privire la activitatea organizatorului S.C. A. S.R.L. care în perioada verificată a desfăşurat activităţi de jocuri de noroc cu aparate de tip slot-machine în cadrul a peste 30 de puncte de lucru deschise simultan pe raza judeţelor Bihor, Cluj, Arad şl Timiş, legiuitorul nu a prevăzut ca obligaţie a societăţii organizatoare însumarea câştigurilor succesive obţinute de titularul unui bilet de intrare în intervalul de 24 de ore de valabilitate, de la toate punctele de lucru ale societăţii, existând astfel un vid legislativ în ceea ce priveşte reglementarea activităţii de jocuri de noroc cu aparate de tip slot-machine, care a avut drept rezultat imposibilitate identificării şi cuantificării de către organele de control a sumelor de bani câştigate de clienţii participanţi la jocul de noroc, peste valoarea neimpozabilă de 600 lei, şi în consecinţă, imposibilitatea calculării cuantumului impozitului pe veniturile din jocuri de noroc, pe care societatea organizatoare avea obligaţia să-l evidenţieze, să-l reţină la sursă şi să-l vireze la bugetul de stat.

Raţionamentul inspectorilor antifraudă, în baza căruia au calculat prejudiciul cauzat bugetului de stat de către suspecţii S. C. A. S.R.L. şi B., reprezentând impozit pe veniturile din jocuri de noroc, în sensul conturării unei relaţii de legătură între totalul încasărilor înregistrate de societatea învinuită şi numărul de bilete de intrare emise, prin atribuirea titularului fiecărui bilet a unui câştig neimpozabil de 600 lei, diminuarea totalului sumelor încasate cu totalul câştigurilor neimpozabile menţionate, după care aplicarea asupra diferenţei rezultate a cotei de impozitare de 25%, astfel rezultând prejudiciului stabilit, nu este corect, deoarece din probatoriul administrat în cauză nu poate fi înlăturata apărarea, apreciată ca fiind rezonabilă, formulată de către suspectul B., care a arătat că, în intervalul de valabilitate de 24 de ore al biletului de intrare, titularul acestuia putea obţine multiple câştiguri, la fiecare din cele peste 30 de puncte de lucru ale societăţii organizatoare, că titularul biletului de intrare putea să părăsească oricând sala de joc și să revină ori de câte ori ar fi dorit în intervalul de 24 de ore de valabilitate al biletului de intrare pentru a relua jocul şi să obţină în această perioadă multiple câştiguri, chiar pe diferite ture de serviciu sau chiar la diferite punctele de lucru ale societăţii organizatoare, câştiguri care toate să fie situate până la valoarea neimpozabila de 600 de lei. Această apărare a fost apreciată ca pertinentă întrucât se coroborează cu declarațiile martorilor, angajaţi ai Societăţii S.C. A. S.R.L..

În ceea ce privește modalitatea de calcul, prin estimare a numărului real de clienţi, care au participat la activitatea de jocuri de noroc organizate în perioada 2013-aprilie 2014, la punctele de lucru ale Societăţii S.C. A. S.R.L., prin stabilirea unui indicator de raportare, rezultat din calcularea mediei aritmetice dintre totalul valorilor înscrise la rubrica "Clienţi reali", de pe cele 48 de foi volante, identificate la cele două din punctele de lucru identificate şi situaţia clienţilor evidenţiată în contabilitatea societăţii, aceasta nu este corectă având în vedere declaraţiile formulate în prezenta cauză, de către angajatele societăţii, din care rezultă că foile respective erau organizate pe diferite tipuri de aparat și pe intervale orare de câte 2 ore, în aşa fel încât dacă o persoană era aşezată la un aparat şi trecea la alt aparat era bifată individual la ambele aparate, iar dacă o persoană stătea la acelaşi aparat în alt interval orar era bifată individual la fiecare dintre aparate, constatându-se ca fiecare persoana consemnata nu reprezintă o persoana unica cu privire la care trebuia emis biletul de intrare, reprezentând doar o situaţie cu privire la evidența pe aparatele de joc utilizate de către clienţi.

Din adresa nr. 42710/08.09.2017, înaintată de Oficiul National pentru Jocuri de Noroc, rezultă că fapta de neemitere de bilete de intrare tuturor participanţilor la jocurile de noroc de tip slot-machine a fost sancţionată contravenţional potrivit art. 26¹ din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea si exploatarea jocurilor de noroc, de către echipele de control, în ipoteza în care în incinta sălilor de joc erau identificaţi jucători pentru care nu au fost emise bilete de intrare, constatându-se ca s-au nesocotit dispoziţiile legale prevăzute în art. 13 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea si exploatarea jocurilor de noroc.

Prin urmare, referitor la fapta reţinută în sarcina suspectului B., administratorul societăţii suspecte S.C. A. S.R.L. Oradea, care nu ar fi înregistrat în evidenţele contabile ale acesteia operaţiunile comerciale efectuate în perioada ianuarie 2013-martie 2014, respectiv nu a emis şi nu a încasat bilete de intrare, în valoare de 5 lei, tuturor clienţilor participanţi la activitatea de joc de noroc organizată, prejudiciind astfel bugetul consolidat al statului cu suma totală de 3.084.520 lei, din care de suma 2.161.470 lei reprezentând valoarea biletelor de intrare şi suma de 923.050 lei reprezentând impozitul pe venitul din jocuri de noroc, s-a constatat că prejudiciul rezultat din neemiterea de bilete de intrare tuturor participanţilor la jocul de noroc şi din neevidenţierea veniturilor peste valoare neimpozabilă de 600 lei şi implicit nereţinerea la sursă a impozitului de 25% din venitul net obţinut de câştigătorul de la aparatele de tip slot-machine, a fost estimat de către organele fiscale în baza unor situaţii ipotetice, care nu au fundament în mijloacele de probă administrate în cauză.

Având în vedere elementele factuale reținute de organul de urmărire penală, judecătorul de cameră preliminară constată că petenta nu a făcut decât să reitereze plângerea anterioară adresată prim-procurorului. În afara unor susțineri întemeiate pe supoziții, petenta nu a indicat în mod concret niciun aspect de nelegalitate și nici nu a demontat construcția logico-juridică cu argumente de specialitate fiscal-contabilă.

Evaluarea calității sau a relevanței probatoriului reprezintă prerogative exclusive ale organului de urmărire penală, rezultate din coroborarea dispozițiilor art. 306 alin. (1) și art. 100 alin. (1) C. proc. pen.,  a cărei exercitare efectivă nu poate fi cenzurată în alte coordonate decât cele expres prescrise de lege, luând în considerare și marja inevitabilă de apreciere recunoscută acestor organe judiciare.

Învinuirea trebuie să se fundamenteze pe dovezi legal administrate, temeinice, convingătoare, de natură a înlătura orice urmă de îndoială (întrucât dubiul se interpretează în materie penală, întotdeauna în favoarea învinuitului, conform prevederilor art. 4 alin. (2) C. proc. pen.).

Temeiul de clasare raportat la dispozițiile art. 16 alin. (1) lit. c) C. proc. pen. – semnifică faptul că, deși se acceptă existența anumitor probe în acuzare, ele nu sunt convingătoare, aspect care atrage incidența cauzei de împiedicare a exercitării acțiunii penale.

Organul de urmărire penală nu a negat aspectul neregularităților reținute de către inspectorii antifraudă, însă a arătat în mod argumentat faptul că suspiciunile privitoare la săvârșirea infracțiunilor de evaziune fiscală, de către suspecţii B. și S.C. A. S.R.L, nu sunt probate de o manieră convingătoare care să permită punerea în mișcare a acțiunii penale.

Este adevărat că, în privința acțiunii penale, sarcina probei incumbă procurorului, conform dispozițiilor art. 99 C. proc. pen., însă sub acest aspect judecătorul de cameră preliminară nu-i poate reține nicio culpă, întrucât în cauză a fost administrat un probatoriu amplu (21 volume de urmărire penală).”

Înalta Curte reţine că, faţă de prevederile art. 28 alin. (1) C. proc. pen., instanţa civilă nu este legată de hotărârea definitivă de achitare sau de încetare a procesului penal în ceea ce priveşte existenţa prejudiciului ori a vinovăţiei autorului faptei ilicite.

Cu toate acestea, în lumina principiului ne bis in idem, se constată că, raportat la perioada ce a făcut obiectul ambelor proceduri (ianuarie 2013-aprilie 2014), sunt îndeplinite condiţiile cerute de jurisprudenţa europeană pentru a fi paralizată acţiunea administrativă a organului fiscal.

Astfel, pe de o parte, procedura penală a fost prima declanșată (27.08.2014), în timp ce inspecţia fiscală a fost începută la 14.11.2016.

Pe de altă parte, C.E.D.O. a statuat că art. 4 din Protocolul nr. 7 nu exclude desfășurarea unor proceduri mixte, chiar până la încheierea acestora, sub rezerva îndeplinirii anumitor condiții. Prin urmare, statul pârât trebuie să demonstreze în mod convingător că procedurile mixte în cauză erau unite printr-o „legătură materială și temporală suficient de strânsă”.

Printre elementele relevante de care se ține seama pentru a stabili dacă există o legătură materială și temporală „suficient de strânsă” se numără, în special, următoarele:

 – dacă diferitele proceduri urmăresc scopuri complementare și, prin urmare, abordează, nu numai in abstracto, ci și in concreto, aspecte diferite ale actului în cauză prejudiciabil societății;

 – dacă natura mixtă a procedurilor în cauză este o consecință previzibilă, atât în drept, cât și în practică, a aceluiași comportament incriminat (idem);

– dacă procedurile în cauză s-au desfășurat astfel încât să se evite pe cât posibil orice suprapunere în colectarea și aprecierea elementelor de probă, în special datorită unei interacțiuni adecvate între diferitele autorități competente, care să demonstreze că stabilirea faptelor efectuată în cadrul unei proceduri a fost preluată în cadrul celeilalte;

– și mai ales dacă sancțiunea impusă în urma procedurii care a rămas definitivă mai întâi a fost luată în considerare în cadrul procedurii rămase definitive ulterior, astfel încât, în final, să nu i se impună persoanei în cauză o sarcină excesivă, acest risc fiind cel mai puțin probabil să survină în cazul în care există un mecanism de compensare menit să garanteze că ansamblul tuturor pedepselor pronunțate este proporțional.

Pe de altă parte, Curtea a subliniat că un element important este măsura în care procedura administrativă prezintă caracteristicile unei proceduri penale ordinare, în special caracteristicile sale stigmatizante. În plus, chiar dacă legătura materială este suficient de solidă, condiția privind legătura temporală rămâne valabilă și trebuie să fie îndeplinită. Curtea a precizat că nu este necesar ca cele două seturi de proceduri să se desfășoare simultan de la început până la sfârșit, întrucât statul trebuie să aibă dreptul de a opta pentru desfășurarea progresivă a procedurilor, în cazul în care această manieră de abordare este justificată de preocuparea pentru eficiența acestora și de buna administrare a justiției, urmărește scopuri sociale diferite și nu cauzează părții în cauză un prejudiciu disproporționat.

Cu toate acestea, trebuie să existe întotdeauna o legătură temporală suficient de strânsă pentru ca justițiabilul să nu fie afectat de incertitudine și întârzieri și pentru a evita ca procedurile să se prelungească în timp, chiar și în cazul în care sistemul național relevant prevede un mecanism „integrat”, care cuprinde o latură administrativă și o latură penală distincte.

Din această perspectivă, Înalta Curte constată că nu se poate reţine o coordonare a procedurilor, cele două proceduri (penală şi fiscală) desfășurându-se separat (cea penală în perioada 2014-2020, cea fiscală în perioada 2016-2018), fără a fi corelate între ele. Astfel, deşi procedura penală a fost prima declanşată, aceasta s-a finalizat ultima, iar organul fiscal nu a avut în vedere nicio măsură administrativă de corelare cu rezultatele cercetărilor penale.

Pe de o parte, Înalta Curte nu poate ignora faptul că faptele deduse judecăţii în cauza fiscală sunt identice cu latura materială a infracţiunilor cercetate în procesul penal finalizat prin soluţia de clasare dată de procuror, cât priveşte perioada ianuarie 2013-aprilie 2014.

Pe de altă parte, cât timp procesul penal privise exclusiv fapte materiale săvârşite în perioada ianuarie 2013-aprilie 2014, iar actele administrativ-fiscale atacate în prezenta cauză au stabilit diferenţe de taxă şi impozit pentru perioada ianuarie 2011-februarie 2015, suprapunerea faţă de ceea ce fusese tranşat definitiv în cadrul procesului penal nu era îndeplinită cu privire la întregul obiect al acţiunii în contencios administrativ, ceea ce nu putea conduce la admiterea integrală a acţiunii.

Astfel, soluţia primei instanţe este doar parţial dată cu corecta aplicare a legii; pentru perioada ianuarie 2013-aprilie 2014, în mod corect a reţinut prima instanţă aplicabilitatea în speţă a principiului ne bis in idem.

Ca urmare, se poate constata că, faţă de modalitatea de suprapunere a perioadei verificate în cadrul a două proceduri desfăşurate în paralel, fără vreo coordonare reciprocă, declanşarea procedurii fiscale poate întruni condiţiile unei „a doua proceduri penale”, în circumstanţele specifice ale cauzei de faţă.

Înalta Curte constată că, în ceea ce priveşte condiţia ca cele două proceduri să fi avut ca obiect-„aceeași infracțiune”, principiul non bis in idem interzice urmărirea penală sau judecarea unei persoane de două ori pentru „aceeași infracțiune”.

În hotărârea Sergey Zolotukhin împotriva Rusiei (MC), Curtea a admis că, în trecut, a pronunțat diverse abordări, în cadrul cărora a pus accent fie pe caracterul identic al faptelor, independent de încadrarea lor juridică („același comportament”, idem factum, Gradinger împotriva Austriei pct. 55), fie pe încadrarea juridică, admițând că aceleași fapte puteau constitui infracțiuni diferite („concours idéal d'infractions” - concurs ideal de infracțiuni, Oliveira împotriva Elveției, pct. 25- 29), fie pe existența sau inexistența unor „elemente esențiale” comune celor două infracțiuni (Franz Fischer împotriva Austriei).

După ce a examinat sfera de aplicare a dreptului de a nu fi judecat sau pedepsit de două ori pentru aceeași infracțiune, astfel cum este enunțat în diferite instrumente internaționale (Pactul internațional cu privire la drepturile civile și politice, Carta drepturilor fundamentale a Uniunii Europene, Convenția americană a drepturilor omului) și a subliniat că abordarea care pune accent pe încadrarea juridică a celor două infracțiuni este prea restrictivă în ceea ce privește drepturile unei persoane, Curtea a considerat că art. 4 din Protocolul nr. 7 trebuie interpretat ca interzicând urmărirea penală sau judecarea unei persoane pentru o a doua „infracțiune”, în măsura în care aceasta are la bază fapte identice sau fapte care sunt „în esență” similare celor care sunt la originea primei infracțiuni [pct. 79-82, a se vedea și A și B împotriva Norvegiei (MC), pct. 108]. 25. Aceasta a precizat că punctul de pornire pentru examinarea aspectului dacă faptele din cele două proceduri sunt identice sau sunt în esență aceleași ar trebui să fie compararea expunerii faptelor care fac obiectul infracțiunii pentru care reclamantul a fost deja judecat cu expunerea faptelor legate de a doua infracțiune de care a fost acuzat acesta [Sergey Zolotukhin împotriva Rusiei (MC), pct. 83]. A subliniat că este irelevant care părți ale noilor acuzații sunt în cele din urmă reținute sau respinse în procedura ulterioară, deoarece art. 4 din Protocolul nr. 7 enunță o garanție împotriva unei noi acțiuni penale sau riscului unei noi acțiuni penale, și nu o interdicție privind o a doua condamnare sau o doua achitare. A statuat că trebuie așadar să examineze faptele care constituie un ansamblu de circumstanțe factuale concrete, care implică același făptuitor și sunt indisolubil legate între ele în timp și în spațiu, existența acestor circumstanțe trebuind să fie demonstrată pentru a putea fi pronunțată condamnarea sau pentru ca noi acțiuni penale să poată fi puse în mișcare (pct. 83-84).

Recurentele au mai invocat faptul că nu pot fi avute în vedere susţinerile instanţei potrivit cărora pârâtele nu au formulat apărări în ceea ce priveşte aplicabilitatea în speţă a principiului ne bis in idem şi obligativitatea soluţiei pronunţate în materie penală, deoarece aceste aspecte nu au fost invocate prin contestaţia administrativă, iar prin decizia de soluţionare a contestaţiei, autorităţile fiscale nu se puteau pronunţa decât în limitele sesizării.

Or, Înalta Curte constată că, în lumina principiilor procedurale care guvernează procesul civil, nimic nu împiedica organele fiscale să îşi exprime poziţia faţă de invocarea acestei apărări (motiv de nulitate) a reclamantei în faţa primei instanţe.

În ceea ce priveşte invocarea considerentelor Deciziei nr. 8 /30.03.2016 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Jusiţie, privind pronunţarea unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea unei chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial nr. 430 din 8 iunie 2016, Înalta Curte constată că tocmai aceste considerente contrazic poziţia organelor fiscale. Astfel, prin această decizie de respingere ca inadmisibilă a sesizării, instanţa supremă a statuat că un alt motiv de respingere ca inadmisibilă a sesizării derivă din practica constantă şi clară a celor două instanţe europene, jurisprudenţă pentru care nu este nevoie de "dezlegarea" ori de "lămurirea" Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie. Examinarea acestei jurisprudenţe este suficientă, în opinia Înaltei Curţi, să lămurească instanţa de trimitere (în sensul art. 475 C. proc. pen.) cu privire la chestiunea de drept strict incidentă în cauza penală, respectiv în ce măsură o hotărâre civilă de tipul celei avute în vedere de instanţa de fond poate constitui sau nu "elementul bis". De altfel, în înscrisurile emise de instanţele implicate direct sau indirect în adoptarea unor soluţii cu privire la societatea comercială şi la administratorul acesteia (sentinţe civile, sentinţa penală şi încheierea de sesizare) se fac trimiteri la hotărâri din jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului şi a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, prin raportare la trimiterea în judecată a administratorului societăţii, pentru infracţiunea de evaziune fiscală, unele cu referire la unele state nordice (Suedia, Norvegia, Finlanda etc.), chiar făcându-se "echivalări" ale "sancţiunilor" din legea naţională cu cele ale respectivelor state în domeniul fiscal ["Această constatare, dublată de cea anterioară, potrivit căreia în jurisprudenţa C.E.D.O. procedura de impunere a unei suprataxe (asimilabile în dreptul român dobânzilor şi penalităţilor) asupra obligaţiilor fiscale datorate de un contribuabil are caracter penal, coroborat cu faptul că sancţiunea pecuniară stabilită de instanţa administrativă este irevocabilă, a condus Tribunalul Covasna la concluzia că pentru faptele de evaziune fiscală imputate inculpatului prin rechizitoriu există autoritate de lucru judecat."]. Or, din examinarea hotărârilor celor două instanţe europene, pronunţate în materie fiscală, rezultă existenţa unui sistem complex (spre exemplu, în Suedia) de "sancţionare", după caz, administrativă ori penală, a faptelor, în materia stabilirii şi plăţii taxelor şi impozitelor datorate statului (Legea privind infracţiunile fiscale şi Legea privind stabilirea impozitelor, în cazul ambelor, Statul, prin organe specializate, fiind subiect al procedurilor administrative ori judiciare). În consecinţă, jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului şi a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene este clară şi unitară în materia reţinerii sau nu a tipului/felului unei decizii administrative ori a unei hotărâri judecătoreşti ca "elementul bis".

În concluzie, constatând caracterul fondat al criticilor aduse de recurentele-pârâte, cu privire la greşita reţinere a aplicabilității principiului ne bis in idem pentru perioada ce excede perioadei ce a făcut obiectul procedurii penale, respectiv pentru perioada ianuarie 2011-decembrie 2012 şi mai 2014-februarie 2015), Înalta Curte va casa în parte sentinţa atacată şi  va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanţe în ceea ce priveşte pretenţiile ce vizează perioada ce nu a format obiectul ordonanţei de clasare din 04.11.2019 în  dosarul nr. y/P/2019 al Parchetului de pe lângă Tribunalului Bihor, ordonanţei din 09.12.2009, pronunţată de prim-procurorul Parchetului de pe lângă Tribunalului Bihor şi încheierii penale nr. 87/17.07.2020, pronunţată de către judecătorul de cameră preliminară în cadrul dosarului nr. z/111/2019 al Tribunalului Bihor (respectiv perioada ianuarie 2011-decembrie 2012 şi mai 2014-februarie 2015).

De asemenea, va fi menţinută în rest sentinţa recurată, soluţia primei instanţe fiind dată cu corecta aplicare a legii pentru perioada ianuarie 2013-aprilie 2014.

În ceea ce priveşte restul criticilor subsumate de către recurente motivului de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) punctul 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că pârâtele au adus argumente cu privire la legalitatea şi temeinicia deciziei de soluţionare a contestaţiei şi a deciziei de impunere, prin reluarea situației de fapt şi a aspectelor de drept, fără ca aceste aspecte să fi fost soluţionate de către prima isntanţă, ca urmare a invocării principiului ne bis in idem.

Or, ca o consecinţă a celor reţinute anterior, se impune trimiterea spre rejudecare la ceeaşi instanţă în vederea asigurării unui dublu grad de jurisdicţie şi a respectării dreptului la apărare pentru perioada mai sus menţionată, urmând ca prima instanță să analizeze fondul raporturilor juridice deduse judecăţii circumstanţiat acestei perioade precizate.

Ca urmare, Înalta Curte nu va răspunde aspectelor de drept ce vizau raportul juridic dedus judecăţii pe perioada trimisă spre rejudecare, acestea nefiind soluţionate ca atare de prima instanţă ca urmare a aplicării în mod eronat a principiului ne bis in idem şi cu privire la această perioadă, ci urmează a face obiectul rejudecării de către prima instanţă, pentru a beneficia de dublul grad de jurisdicţie reglementat de legea procesuală română.

În ceea ce priveşte motivul de recurs privitor la cheltuielile de judecată, pârâta D.G.R.F.P. Cluj a invocat faptul că instanţa fondului a admis fără temei acest petit, deoarece nu se poate retine culpa procesuală a pârâtelor. De asemenea, au fost formulate critici cu privire la cuantumul cheltuielilor de judecată şi la necesitatea cenzurării acestora.

Înalta Curte constată că prin Decizia nr. 3/2020 din 20 ianuarie 2020 emisă de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul pentru soluţionarea recursului în interesul legii şi publicată în Monitorul Oficial  nr. 181 din 5 martie 2020, a fost admis recursul în interesul legii formulat de Colegiul de conducere al Curţii de Apel Braşov şi s-a stabilit că, în interpretarea şi aplicarea unitară a dispoziţiilor art. 488 alin. (1) C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanţa de fond s-a pronunţat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) C. proc. civ., asupra proporţionalităţii cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor, solicitate de partea care a câştigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

Ca urmare, nu vor fi analizate criticile din recurs care antamează chestiunea proporţionalităţii cheltuielilor de judecată, reprezentând onorariul avocaților acordate de prima instanţă reclamantei care a câștigat procesul.

În ceea ce priveşte susţinerea privind lipsa culpei procesuale, Înalta Curte reţine căderea în pretenţii a pârâtelor (chiar şi parţială)  şi existenţa culpei procesuale prin emiterea actelor cu încălcarea regulilor privind corecta aplicare a legii. Nu este necesară reţinerea unei exercitări abuzive a drepturilor procesuale pentru a se realiza obligarea la plata cheltuielilor de judecată, textul art. 451 C. proc. civ. neprevăzând o asemenea condiţie; singura condiţie cerută de textul legal amintit este aceea ca partea să fi căzut în pretenţii prin constatarea nelegalităţii conduitei sale ), în speţă, emiterea nelegală a unui act administrativ-fiscal). Astfel, acest motiv de recurs invocat de recurentă este nefondat.

6.Temeiul legal al soluției adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor art. 496 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004  Înalta Curte a admis recursul, a casat în parte sentinţa atacată şi a trimis cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe în ceea ce priveşte pretenţiile ce vizează perioada ce nu a format obiectul ordonanţei de clasare din 04.11.2019 în dosarul nr. y/P/2019 al Parchetului de pe lângă Tribunalului Bihor, ordonanţei din 09.12.2009, pronunţată de prim-procurorul Parchetului de pe lângă Tribunalului Bihor şi încheierii penale nr. 87/17.07.2020, pronunţată de către judecătorul de cameră preliminară în cadrul dosarului nr. z/111/2019 al Tribunalului Bihor [(respectiv perioada ianuarie 2011-decembrie 2012 şi mai 2014-februarie 2015); a menţinut în rest sentinţa recurată (pentru perioada ianuarie 2013-aprilie 2014)].