Şedinţa publică din data de 18 decembrie 2024
Asupra apelului de faţă;
În baza lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Prin sentinţa penală nr. 103 din 04 mai 2022 pronunţată de Curtea de Apel Craiova, secţia penală şi pentru cauze cu minori în dosarul nr. x/2020, în baza art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. a fost condamnat inculpatul A. la pedeapsa principală de 2 ani închisoare
În baza art. 66 alin. (1) lit. a), b) şi g) C. pen. i s-a aplicat inculpatului pedeapsa complementară a interzicerii dreptului de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat, dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc pe o perioadă de 3 ani, care se calculează conform art. 68 alin. (1) lit. b) din C. pen., de la rămânerea definitivă a hotărârii de condamnare prin care s-a dispus suspendarea executării pedepsei sub supraveghere.
În baza art. 65 alin. (1) raportat la art. 66 alin. (1) lit. a), b) şi g) C. pen. i s-a interzis inculpatului ca pedeapsă accesorie exercitarea dreptului de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat, dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc.
În baza art. 4 din Legea nr. 241/2005 acelaşi inculpat a fost condamnat la pedeapsa de 1 an închisoare.
În temeiul art. 38 alin. (1), art. 39 alin. (1) lit. b) C. pen., art. 45 alin. (1) C. pen. s-au contopit pedepsele aplicate inculpatului B. în pedeapsa cea mai grea de 2 ani închisoare, la care s-a adăugat un spor de o treime din cealaltă pedeapsă, respectiv 4 luni închisoare, în final inculpatul urmând să execute pedeapsa principală de 2 ani şi 4 luni închisoare şi pedeapsa complementară a interzicerii exercitării drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b) şi g), respectiv dreptul de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat, dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc pe o perioadă de 3 ani.
În baza art. 45 alin. (1) şi (5) C. pen. i s-a aplicat inculpatului pedeapsa accesorie a interzicerii exercitării drepturilor prev. de art. 66 alin. (1) lit. a), b) şi g) C. pen. (dreptul de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat şi dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc.
În baza art. 91 din C. pen. s-a suspendat sub supraveghere executarea pedepsei de 2 ani 4 luni închisoare pe un termen de supraveghere de 3 ani, conform art. 92 din C. pen.
În baza art. 93 alin. (1) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, s-a impus inculpatului să respecte următoarele măsuri de supraveghere:
a) să se prezinte la Serviciul de Probaţiune Gorj la datele fixate de către acesta;
b) să primească vizitele consilierului de probaţiune desemnat cu supravegherea sa;
c) să anunţe, în prealabil, schimbarea locuinţei şi orice deplasare care depăşeşte 5 zile;
d) să comunice schimbarea locului său de muncă;
e) să comunice informaţii şi documente de natură a permite controlul mijloacelor sale de existenţă.
În baza art. 93 alin. (2) lit. b) din C. pen. s-a impus inculpatului obligaţia de a frecventa un program de reintegrare socială derulat de către serviciul de probaţiune sau organizat în colaborare cu instituţii din comunitate.
În baza art. 93 alin. (3) din C. pen., pe parcursul termenului de supraveghere, s-a impus ca inculpatul să presteze o muncă neremunerată în folosul comunităţii în cadrul Primăriei Motru, judeţul Gorj sau a Colegiului Tehnic Motru, judeţul Gorj, pe o perioadă de 60 de zile lucrătoare.
În baza art. 91 alin. (4) teza ultimă din C. pen., s-a atras atenţia inculpatului asupra dispoziţiilor art. 96 din C. pen. care reglementează condiţiile de revocare a suspendării executării pedepsei sub supraveghere.
S-a admis acţiunea civilă şi a fost obligat inculpatul către partea civila Statul Roman, prin ANAF prin DGRFP Craiova - Administraţia Finanţelor Publice Gorj, la plata sumei de 373 947 RON, precum şi la plata dobânzilor şi penalităţi aferente calculate potrivit Codului de procedură fiscală, de la data producerii prejudiciului, până la data achitării integrale a obligaţiilor fiscale.
În temeiul art. 404 alin. (4) lit. c) C. proc. pen. rap. la art. 2502 C. proc. pen., s-a dispus menţinerea măsurii asigurătorii a sechestrului dispus prin ordonanţa nr. 21/P/2016 din data de 14.07.2020 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, asupra bunurilor identificate în patrimoniul inculpatului A., respectiv cota de 1/2 din terenul în suprafaţă de 442 mp, situat în localitatea Eşelniţa, jud. Mehedinţi, nr. cadastral x, înscris în cartea funciară nr. x a localităţii Eşelniţa şi rulotă având seria de şasiu x, înscrisă în evidenţele fiscale ale Primăriei Motru.
În temeiul art. 12 din Legea nr. 241/2005 s-a dispus ca inculpatul A. să nu fie fondator, administrator, director sau reprezentant legal al unei societăţi comerciale, iar dacă a fost ales, să fie decăzut din drepturi.
În temeiul art. 13 din Legea nr. 241/2005, la data rămânerii definitive a hotărârii judecătoreşti de condamnare, s-a comunicat Oficiului Naţional al Registrului Comerţului o copie a dispozitivului hotărârii judecătoreşti definitive.
În temeiul art. 274 alin. (1) C. proc. pen. a fost obligat inculpatul la plata sumei de 5480 RON cheltuieli judiciare către stat, din care 4471,9 RON cheltuieli judiciare în faza de urmărire penală.
Onorariul parţial avocat oficiu în cuantum de 300 de RON va rămâne în sarcina statului şi va fi avansat din fondurile Ministerului Justiţiei în contul Baroului de avocaţi Dolj.
Pentru a hotărî astfel, s-a reţinut că la data de 13 octombrie 2020 s-a înregistrat pe rolul Curţii de Apel Craiova sub nr. x/2020 rechizitoriul nr. x/2016 din 9 octombrie 2020 al Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, prin care s-a dispus trimiterea în judecată, în stare de libertate, a inculpatului A. pentru infracţiunile de: evaziune fiscală, prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005, în final cu aplicarea art. 38 alin. (1) C. pen.
În temeiul art. 330 C. proc. pen. s-a propus menţinerea măsurilor asiguratorii adoptate prin ordonanţa procurorului din 14.07.2020.
În actul de sesizare a instanţei s-au reţinut în esenţă următoarele:
Inculpatul A. este executor judecătoresc înscris în Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova şi îşi desfăşoară activitatea profesională în cadrul A., cu sediul în jud. Gorj.
S-a reţinut că, în perioada verificată de organele fiscale (2009-2014), acesta nu a condus în mod corect şi complet evidenţa contabilă a biroului în cadrul căruia şi-a desfăşurat activitatea şi nu a depus toate declaraţiile fiscale aferente.
Astfel, în ceea ce priveşte evidenţa contabilă, A. avea obligaţia să organizeze şi să conducă evidenţa contabilă în partidă simplă, potrivit dispoziţiilor Ordinului nr. 1040/08.07.2004 şi Legii nr. 82/1991, republicată. Pentru toate operaţiunile economico-financiare desfăşurate de BEJ, exista obligaţia consemnării acestora în momentul efectuării lor, în documente care să stea la baza înregistrărilor contabile în registrele contabile obligatorii, respectiv Registrul-jurnal, Registrul-inventar şi Cartea mare.
Orice sumă încasată sau plătită, prin numerar sau prin bancă, trebuie înregistrată cronologic, în Registrul jurnal de încasări şi plăţi, documente prin care se stabileşte situaţia financiară pe baza căreia se calculează baza de impozitare, respectiv venitul realizat.
În ceea ce priveşte declaraţiile fiscale, având în vedere că acesta a desfăşurat activităţi independente din care a realizat venituri, astfel cum sunt acestea definite de art. 7 pct. 4 şi art. 46 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în forma în vigoare la data săvârşirii faptelor, executorul judecătoresc avea obligaţia completării şi depunerii Formularului tip 200 – "Declaraţie privind veniturile realizate", pentru fiecare an fiscal, până la data de 25 mai inclusiv a anului următor celui de realizare a venitului.
Potrivit adresei nr. x AIF – 1291/30.03.2016, întocmite de AJFP Gorj, A. nu a depus declaraţii fiscale pentru anii fiscali 2011, 2012 şi 2013, pentru această perioadă fiind emise decizii de impunere din oficiu, pe baza venitului declarat în anul 2010.
Pentru anul 2009, A. a declarat venituri brute de 61.448 RON şi cheltuieli deductibile de 51.238 RON, venitul net declarat prin Declaraţia 200 fiind de 10.210 RON.
Pentru anul 2010, A. a declarat venituri brute de 42.050 RON, cheltuieli deductibile de 33.715 RON, venitul net declarat prin declaraţia 200 fiind de 8.335 RON.
Pentru anul 2014, A. a declarat venituri brute de 47.943 RON şi cheltuieli deductibile de 40.900 RON, venitul net declarat prin Declaraţia 200 fiind de 7.043 RON.
Începând cu data de 21.07.2015, activitatea A. aferentă perioadei 2009-2014 a făcut obiectul unei inspecţii fiscale, care a urmărit verificarea realităţii declaraţiilor speciale privind veniturile realizate, în corelaţie cu datele din evidenţa contabilă în partidă simplă, verificarea înregistrării tuturor veniturilor aferente activităţii desfăşurate, verificarea modului de evidenţiere a veniturilor, pentru determinarea tuturor operaţiunilor impozabile, inclusiv determinarea faptică a surselor generatoare de venit, verificarea evidenţei documentelor cu regim de numerotare internă ş.a.
Conform procesului-verbal nr. x din 06.08.2015, semnat de contribuabil, din verificarea documentelor puse la dispoziţia organelor de control de către A., s-a constatat că acesta nu a depus declaraţiile fiscale privind veniturile realizate în perioada 2011-2013, nu a prezentat registrul de valori pentru perioada 2009-2014, nu a prezentat niciun fel de documente justificative din care să rezulte cu certitudine modul de stabilire a onorariilor din dosarele de executare, nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic veniturile încasate în registrul jurnal de încasări şi plăţi întocmit manual, acestea fiind înscrise numai printr-un total cumulat. Nu a fost prezentată situaţia recipiselor de consemnare, reprezentând sumele consemnate şi depuse de A. pe seama şi la dispoziţia clienţilor din dosarele de executare şi nu au fost întocmite, conform prevederilor legale, documentele de încasare a numerarului (potrivit dispoziţiilor legale sus-citate, toate aceste operaţiuni ar fi trebuit operate în Registrul de valori, care, de asemenea, nu a fost pus la dispoziţia organelor de control, potrivit constatărilor din procesul-verbal).
Practic, executorul judecătoresc a prezentat organelor de control registrul jurnal de încasări şi plăţi pentru perioada 2009-2013, completat manual, un registru similar aferent anului 2014, care nu era însă completat la zi, conform constatărilor organelor fiscale, iar ca documente justificative pentru încasări, a prezentat mai multe chitanţe emise în perioada 2009-2014, completate sumar, care nu cuprind numele plătitorului, iar la explicaţia operaţiunii a fost înscrisă expresia "încasări diverse", făcând astfel imposibilă determinarea sursei şi naturii veniturilor înscrise în cuprinsul acestora.
Prin nota explicativă consemnată la 21.07.2015 în faţa organelor de control, inculpatul a arătat că nu a completat la zi registrul jurnal de încasări şi plăţi întrucât nu are contabil şi nici studii de specialitate.
De asemenea, la 29.07.2015, inculpatul a consemnat în faţa organelor de control o notă explicativă, în cuprinsul căreia a precizat că a avut reprezentarea că declaraţiile fiscale au fost depuse de contabilul său, că sumele înscrise în chitanţele puse la dispoziţia organelor fiscale reprezintă onorarii încasate, care nu au fost defalcate nominal, că nu deţine registru de valori pentru perioada 2009-2014, că înregistrările de la rubrica încasări în numerar în registrul-jurnal de încasări şi plăţi aferent perioadei 2009-2013 au fost efectuate cumulat (prin înscrierea unei singure sume totale, în fiecare lună), de către contabilul său, nenominalizat, că nu a ţinut evidenţa documentelor cu regim intern (chitanţe) – a se vedea filele x, vol. III.
La data de 06.08.2015, cu ocazia semnării procesului-verbal intermediar de control, inculpatul a precizat că doreşte să ia toate măsurile pentru remedierea deficienţelor constatate de organele fiscale, revenind totodată asupra aspectelor consemnate în nota explicativă din 21.07.2015 şi precizând că registrul jurnal de încasări şi plăţi aferent anului 2014 a fost ţinut de contabilul său în format electronic.
Constatând deficienţele sus-menţionate, organul de control a dispus suspendarea inspecţiei fiscale începând cu data de 06.08.2015 şi, la aceeaşi dată, a emis o invitaţie pe numele inculpatului, semnată de acesta de primire în aceeaşi zi, arătând că nu a putut finaliza inspecţia fiscală, întrucât A. nu a prezentat documente justificative din care să rezulte detalierea veniturilor realizate în perioada 2009-2014 şi i-au solicitat acestuia să prezinte la data de 07.09.2015 la sediul organului fiscal următoarele înscrisuri:
1. O situaţie a dosarelor de executare deschise în perioada 2009-2014, distinct, pentru fiecare an fiscal, din care să rezulte sumele încasate, numărul şi data fiecărei chitanţe, la care să fie ataşate înscrisurile prin care au fost stabilite cheltuielile de executare;
2. O situaţie care să cuprindă o statistică cu numărul de dosare de executare soluţionate, intrate pe an, în curs de soluţionare şi nesoluţionate, nominal, pe fiecare din anii supuşi verificării;
3. O situaţie care, pe lângă cele solicitate conform pct. 1 sus-menţionat, să cuprindă o rubrică de observaţii în care să precizeze, defalcat pentru cele 131 chitanţe emise, numele clienţilor de la care a primit respectivele sume de bani;
4. O situaţie a executărilor silite mobiliare şi imobiliare, întocmită pentru fiecare dosar de executare deschis în perioada 2009-2014;
5. O situaţie care să cuprindă cuantumul creanţei aferente fiecărui dosar de executare înscris în registrul general de dosare, în corelaţie cu datele existente în documentele dosarului de executare, pentru perioada 2009-2014;
6. O situaţie sumelor consemnate în conturile bancare deschise la dispoziţia BEJ, care să cuprindă numărul dosarului de executare, numărul recipisei, unitatea bancară emitentă, valoarea şi explicaţia sumei consemnate, data eliberării către beneficiar a sumelor înscrise în Registrul de valori, în corelaţie cu datele existente în documentele dosarului de executare, distinct, pe fiecare an fiscal din perioada 2009-2014.
La data de 04.09.2015, inculpatul a învederat organelor fiscale că se află în imposibilitatea de a se prezenta la organul fiscal la data menţionată în invitaţie, invocând faptul că ar fi internat într-o unitate medicală, însă ataşând în scop probator doar un bilet de trimitere emis de medicul de familie
La data de 03.11.2015, organul fiscal a comunicat contribuabilului reluarea inspecţiei fiscale, începând cu data de 09.11.2015, comunicarea fiind primită de destinatar la 05.11.2015.
S-a mai reţinut că din înscrisurile înaintate de organele fiscale a rezultat că inculpatul nu a dat curs invitaţiei nr. x/06.08.2015 şi nu a prezentat informaţiile şi înscrisurile solicitate, motiv pentru care acestea au procedat la stabilirea bazei impozabile prin estimare, astfel cum s-a detaliat anterior, la rubrica "acte de sesizare", stabilind că A. a realizat în realitate venituri superioare celor înregistrate şi declarate la organele fiscale.
Din cuprinsul procesului-verbal de control nr. x din 17.12.2015, coroborat cu raportul de inspecţie fiscală nr. x din 30.12.2015 rezultă următoarele:
- Pentru anul fiscal 2009, contribuabilul a depus la AJFP Gorj – Serviciul Orăşenesc Motru Declaraţia de venit formular D200 nr. 10122/17.05.2010, prin care a declarat că a obţinut venituri brute în sumă de 61.448 RON; în timpul controlului fiscal a prezentat documente pentru încasări în sumă de 85.880 RON, iar organele fiscale au estimat că, în realitate, a obţinut venituri de 88.645 RON;
- Pentru anul fiscal 2010, contribuabilul a depus la AJFP Gorj – Serviciul Orăşenesc Motru Declaraţia de venit formular D200 nr. 10958/17.05.2011, prin care a declarat că a obţinut venituri brute în sumă de 42.050 RON; în timpul controlului a prezentat documente pentru încasări în sumă de 75.578 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 146.213 RON;
- Pentru anul fiscal 2011, contribuabilul nu a depus la organele fiscale declaraţia de venit D200, fiind impus din oficiu pe baza declaraţiei din anul anterior, pentru suma de 42.050 RON; a prezentat documente pentru încasări în sumă de 60.075 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 281.734 RON;
- Pentru anul fiscal 2012, contribuabilul nu a depus la organele fiscale declaraţia de venit D200, fiind impus din oficiu pentru suma de 42.050 RON declarată anterior; a prezentat documente pentru încasări în sumă de 72.020 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 133.640 RON;
- Pentru anul fiscal 2013, contribuabilul nu a depus la organele fiscale declaraţia de venit D200, fiind impus din oficiu pe baza declaraţiei din anul anterior, pentru suma de 42.050 RON; a prezentat documente pentru încasări în sumă de 53.933 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 205.355 RON;
- Pentru anul fiscal 2014, contribuabilul a declarat la organele fiscale prin declaraţia D200 venituri în sumă de 47.943 RON, a prezentat documente pentru încasări în sumă de 38.665 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 202.926 RON.
În timpul urmăririi penale, A. a susţinut, în declaraţia consemnată la data de 23.04.2018, că evidenţa contabilă prezentată organelor fiscale este una refăcută, ca urmare a faptului că, în luna ianuarie 2015, biroul în care îşi desfăşoară activitatea ar fi fost inundat, eveniment în urma căruia mai multe documente (dosare de executare, registrele generale, registrele de încasări şi plăţi, documentele de evidenţă contabilă primară, chitanţiere etc.) ar fi fost distruse. Ca atare, fiind în imposibilitatea de a identifica cu exactitate toţi clienţii, a întocmit ulterior mai multe chitanţe de încasare, pe sume globale, fără a putea consemna numele celor care i-au remis sumele de bani. În aceeaşi manieră a procedat la refacerea tuturor registrelor de încasări şi plăţi, apreciind că a înregistrat în totalitate sumele pe care le-a primit în activitatea desfăşurată, a pus la dispoziţia organelor de control toate documentele pe care le avea la momentul iniţierii inspecţiei fiscale.
Această apărare a fost reiterată şi ulterior, pe parcursul urmăririi penale, executorul judecătoresc susţinând aceeaşi ipoteză, a distrugerii evidenţei contabile iniţiale printr-o presupusă inundaţie.
În cuprinsul declaraţiilor de suspect şi inculpat, consemnate la 12.02.2020 şi respectiv 25.08.2020, A. a relevat că de contabilitatea biroului s-ar fi ocupat numitul C., persoană decedată în luna iunie 2015, cu care ar fi avut încheiat un contract de colaborare pe care însă nu l-a depus la dosarul cauzei. A susţinut că, după presupusa inundaţie, i-a înmânat acestuia documentele de evidenţă primară şi contabilă în vederea refacerii şi, întrucât contabilul a decedat, nu le-a mai putut recupera.
Întrucât contabilul i-a comunicat că refacerea evidenţei va dura o perioadă mai lungă şi între timp a fost notificat despre începerea controlului, a procedat personal la rescrierea registrului-jurnal de încasări şi plăţi aferent perioadei 2009-2013, în cuprinsul căruia a menţionat, nominal şi cronologic operaţiunile de plăţi efectuate, pe baza documentelor justificative care nu au fost afectate de inundaţie, în timp ce rubrica de încasări a fost completată prin cumularea sumelor înscrise în chitanţele puse la dispoziţia organelor fiscale, pe baza unor centralizări pe care i le-ar fi comunicat verbal acelaşi contabil. Registrul-jurnal de încasări şi plăţi aferent anului 2014 i-ar fi fost tehnoredactat însă de contabilul C., care i l-ar fi pus la dispoziţie în vederea prezentării la controlul fiscal.
Inculpatul a susţinut că şi chitanţele de încasare numerar prezentate organelor fiscale reprezintă înscrisuri "refăcute" de el, pe baza informaţiilor comunicate de contabil, fără a preciza însă care ar fi fost fundamentul unor astfel de comunicări, având în vedere că, potrivit propriilor declaraţii, toate documentele justificative i-au fost distruse de presupusa inundaţie, mai puţin cele de plăţi, pe care le-a putut astfel înscrie cronologic în registrul jurnal refăcut.
S-a reţinut în actul de sesizare că susţinerile inculpatului cu privire la împrejurările în care ar fi fost distrusă şi ulterior refăcută evidenţa contabilă nu sunt confirmate de niciun mijloc de probă şi sunt în contradicţie cu materialul probator administrat. Astfel, inculpatul nu a prezentat niciun mijloc de probă în sprijinul ipotezei existenţei unei inundaţii la biroul său, care să îi fi afectat evidenţa contabilă (proces-verbal de constatare, dispoziţie de refacere a evidenţei contabile) şi, mai mult, nu a oferit nicio explicaţie plauzibilă pentru faptul că a ascuns un astfel de eveniment organelor fiscale care s-au prezentat la biroul său în vederea efectuării inspecţiei fiscale în luna iulie 2015. În niciunul dintre înscrisurile prezentate cu ocazia inspecţiei fiscale, în notele explicative consemnate în faţa organelor de control sau în obiecţiunile depuse la raportul de inspecţie fiscală, inculpatul nu a menţionat existenţa unei astfel de caz fortuit care să îl împiedice să pună la dispoziţia controlului fiscal documentele legale, dimpotrivă, acesta susţinând, la data de 29.07.2015, în cuprinsul notei explicative, că nu deţine registru de valori în care ar fi trebuit consemnate recipisele de consemnare a sumelor de bani încasate în contul creanţelor şi orice alte valori, că nu deţine o situaţie a recipiselor de consemnare reprezentând sumele consemnate şi depuse de BEJ în contul de consemnaţiuni pe seama şi la dispoziţia creditorilor din dosarele de executare din perioada 2009-2014, că nu a întocmit procese-verbale sau încheieri prin care să stabilească onorariile percepute în activitatea de executare, acestea fiind stabilite "în mod spontan şi aleatoriu" şi încercând să transfere responsabilitatea pentru modul defectuos de întocmire a registrului jurnal de încasări şi plăţi în sarcina contabilului, nenominalizat la vremea respectivă.
Inculpatul nu a depus la dosar niciun înscris care să ateste că evidenţa contabilă a biroului executorului judecătoresc a fost condusă de o altă persoană, nu a explicat în mod plauzibil de ce contabilul cu care ar fi colaborat nu ar fi înscris personal în registrul de încasări şi plăţi refăcut operaţiunile efectuate, alegând în schimb să îi comunice inculpatului datele pe care acesta să le menţioneze în registru şi nici care au fost, în mod concret, documentele justificative în temeiul cărora i-ar fi comunicat sumele care ar fi reprezentat încasările. Inculpatul a depus la dosarul penal, în original, registrele întocmite în activitatea profesională abia la data de 16.03.2017, conform procesului-verbal încheiat cu această ocazie . Între aceste înscrisuri au fost identificate, în original, şi registrele de valori, întocmite distinct, pentru fiecare an din perioada 2009-2014, însă inculpatul nu a oferit nicio explicaţie cu privire la faptul că a ascuns existenţa acestora organelor fiscale care i le-au solicitat în mod expres (a se vedea nota explicativă din 29.07.2015, răspunsul la întrebările 7,8, fila x, vol. III).
Analizând registrele de încasări şi plăţi puse la dispoziţia organului de urmărire penală în original, conform procesului-verbal din 16.03.2017, s-a constatat că acestea nu poartă nicio menţiune potrivit căreia ar reprezenta documente reconstituite.
Din cuprinsul registrului întocmit de A. pentru perioada 2009-2013, s-a constatat că, pe toate filele completate de mână de acesta, potrivit propriei declaraţii, operaţiunile privind plăţile şi încasările prin contul bancar sunt înscrise, defalcat, ordonate cronologic şi detaliate pentru fiecare operaţiune în parte, în timp ce încasările în numerar sunt înscrise pe fiecare filă, numai pe poziţia finală, cu explicaţia "chit. (luna) onorarii", sub forma unei sume globale, rezultate din totalizarea înscrisurilor justificative prezentate organelor fiscale.
Aceste înscrisuri justificative au fost depuse la dosarul cauzei, în original, de inculpat, la data de 20.02.2020 şi reprezintă 13 chitanţiere a câte 50 file fiecare, ce atestă încasarea unor sume de bani în numerar. Aceste chitanţe, despre care inculpatul a susţinut de asemenea că reprezintă documente justificative refăcute de el după presupusa inundaţie, sunt completate astfel: fie prin completarea integrală a rubricilor, inclusiv numele plătitorului şi explicaţia plăţii ca fiind "onorariu", fără alte detalii (numărul dosarului de executare în care a fost încasată suma respectivă), fie prin înscrierea, la rubrica plătitorului, explicaţiei "încasări diverse", iar ca explicaţie a plăţii denumirea "onorarii".
S-a constatat, aşadar că, deşi pentru unele dintre aceste documente justificative, inculpatul a înscris, în mod complet, toate detaliile încasării, pentru altele, aflate în acelaşi carnet chitanţier, explicaţiile sunt sumare, fără a oferi însă o justificare coerentă cu privire la modul şi motivele completării diferenţiate a acestora, în condiţiile în care, tot acesta susţine că documentele justificative iniţiale i-au fost distruse de inundaţie şi s-a aflat în imposibilitatea să mai stabilească ce reprezintă fiecare încasare în parte.
Aceeaşi situaţie se regăseşte şi în registrul jurnal de încasări şi plăţi aferent anului 2014, care a fost pus la dispoziţia organelor fiscale şi de urmărire penală sub forma unor file format A4 tehnoredactate, nesemnate şi neînsuşite de persoana care le-a întocmit.
Pe baza acestor constatări, s-a reţinut că, în realitate, inculpatul a urmărit să acopere modul defectuos de conducere a evidenţei contabile privind veniturile realizate din activitatea profesională, prin întocmirea, în perioada imediat anterioară iniţierii controlului fiscal, a unor documente justificative (chitanţe de încasare) şi de evidenţă contabilă (jurnalele de încasări şi plăţi), prin care a tins să justifice doar o parte din veniturile realizate în realitate.
S-a mai arătat că, deşi inculpatul susţine în cuprinsul declaraţiei din 12.02.2020, că a arătat organelor fiscale şi registrele profesionale pe care le avea în sediul biroului său, însă acestea au replicat că nu sunt interesate de ele, această ipoteză este infirmată chiar de către inculpat, cu ocazia notei explicative consemnate la 29.07.2015, când, fiind întrebat expres dacă deţine registru de valori pentru perioada verificată, a răspuns negativ . Ca atare, s-a apreciat că în mod just au constatat organele de control fiscal că starea de fapt fiscală nu poate fi determinată, în mod real, doar pe baza înscrisurilor puse la dispoziţie de inculpat (chitanţele sus-menţionate, registrele jurnal de încasări şi plăţi şi extrase de cont de la D.), având în vedere că, prin modul în care au fost întocmite aceste înscrisuri, a fost imposibilă realizarea unei corelaţii între sumele înscrise în acestea şi dosarele de executare aflate în lucru la biroul executorului judecătoresc şi, prin urmare, dacă executorul judecătoresc a înregistrat integral în evidenţa contabilă veniturile realizate din activitatea profesională.
Mai mult, inculpatul nu a explicat în niciun fel existenţa unor diferenţe evidente şi consistente, în minus, între sumele declarate de A. prin Declaraţiile 200 aferente anilor fiscali 2009, 2010 şi 2014 şi cele care rezultă din actele de evidenţă contabilă puse la dispoziţia organelor fiscale, astfel cum au fost detaliate anterior. Acesta a susţinut că declaraţiile fiscale îi erau prezentate sub formă de draft (în creion) de către contabilul său şi, după ce le verifica, le semna şi le ştampila, i le înmâna acestuia pentru a le depune, susţinând că nu avea cunoştinţă despre împrejurarea că declaraţiile aferente perioadei 2011-2013 nu au fost depuse. S-a reţinut că aceste susţineri nu sunt însă de natură să înlăture răspunderea juridică a inculpatului, căruia îi revine, potrivit legii, obligaţia completării şi depunerii respectivelor declaraţii.
Având în vedere că inculpatul nu a pus la dispoziţia organelor fiscale toate documentele necesare efectuării controlului fiscal şi stabilirii realităţii de fapt privind veniturile realizate din activitatea profesională şi nici nu a depus declaraţiile fiscale privind venitul realizat pentru perioada 2011-2013, acestea au procedat la estimarea bazei impozabile în temeiul art. 67 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, coroborat cu pct. 65.1 şi 65.2 din Normele metodologice de aplicare a Codului de procedură fiscală, pe baza datelor şi informaţiile deţinute de acestea despre contribuabilii cu activităţi similare, astfel cum s-a detaliat anterior.
Prin raportul de constatare întocmit în cauză la data de 21.08.2017 de specialiştii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova s-a reţinut, similar constatărilor organelor fiscale, că executorul judecătoresc A. nu a respectat dispoziţiile legale cu privire la întocmirea documentelor financiar-contabile aferente veniturilor realizate, întrucât veniturile încasate nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic în registrul-jurnal de încasări şi plăţi, chitanţele întocmite nu îndeplinesc condiţiile minimale pentru a putea fi considerate documente justificative, întrucât nu cuprind toate informaţiile prevăzute de lege, lipsind numele sau denumirea plătitorului, fiind menţionată doar expresia "încasări diverse", fără a exista alte documente justificative pentru a putea fi identificate şi individualizate veniturile care au stat la baza emiterii lor, neputând astfel să se stabilească o corelaţie între aceste chitanţe şi onorariile încasate în dosarele de executare.
S-a mai reţinut că, dacă aceste documente originale ar fi fost distruse în urma unei inundaţii, aşa cum susţine inculpatul, acesta ar fi fost obligat să le refacă, respectând normele legale detaliate anterior, ceea ce nu s-a întâmplat, întrucât acesta nu a întocmit proces-verbal şi dosar de reconstituire pentru documentele pretins a fi fost distruse.
Pentru anii fiscali 2011, 2012 şi 2013, executorul judecătoresc nu şi-a îndeplinit obligaţia fiscală de declarare a veniturilor realizate, iar pentru anii fiscali 2009, 2010 şi 2014, acesta a depus formularul 200 la organele fiscale, însă există neconcordanţe între sumele declarate de contribuabil şi sumele înregistrate în evidenţa contabilă.
Specialiştii antifraudă au reţinut că, prin modul de întocmire a documentelor financiar-contabile şi de raportare a veniturilor a fost creat un prejudiciu bugetului de stat, estimat la suma de 282.500 RON, constituit din impozit pe venit de 73.666 RON, TVA de 192.042 RON şi CASS de 16.792 RON.
Pentru a calcula acest prejudiciu, specialiştii antifraudă au procedat la estimarea veniturilor realizate în realitate de biroul executorului judecătoresc A., având în vedere că, la data de 16.03.2017, acesta a predat organelor de urmărire penală, în original, documentele de evidenţă contabilă puse la dispoziţia organelor fiscale (registrele-jurnal de încasări şi plăţi, registrul inventar, extrasele de conturi bancare), dar şi registrele folosite în activitatea biroului, însă în cuprinsul acestora nu au fost menţionate onorariile stabilite în dosarele de executare, contrar disp. art. 84 alin. (3) din Ordinul nr. 210/2001, pentru aprobarea regulamentului de punere în aplicare a Legii nr. 188/2000, privind executorii judecătoreşti.
Pe baza datelor din registrele întocmite de A., a fost întocmită situaţia dosarelor de executare silită, constatându-se că numărul de dosare de executare silită deschise la biroul inculpatului, pentru fiecare an în parte din perioada verificată, este mult mai mare decât cel al dosarelor deschise la cele două entităţi cu activitate similară avute în vedere la estimarea bazei impozabile.
Ca atare, prin aplicarea metodei marjei, specialiştii antifraudă au estimat că, pentru întreaga perioadă supusă controlului fiscal, inculpatul a realizat venituri nete de 518.949 RON şi a declarat la organele fiscale venituri nete de 58.530 RON, rezultând o diferenţă estimată a veniturilor nedeclarate de 460.419 RON, sumă la care au fost calculate taxele şi impozitele datorate detaliate anterior, care nu au fost achitate către bugetul de stat.
Inculpatul a contestat concluziile raportului de constatare, arătând că metoda de estimare folosită de specialiştii antifraudă, ca şi cea folosită de organele fiscale, prin raportare la veniturile altor entităţi cu acelaşi obiect de activitate este evazivă şi nu poate stabili, în concret, veniturile realizate de biroul său.
A susţinut inculpatul că a înregistrat în totalitate veniturile realizate în evidenţa contabilă, a pus la dispoziţia organelor fiscale toate documentele pe care le avea la momentul iniţierii controlului, a depus periodic la organele fiscale, atât declaraţia 200 privind venitul efectiv, cât şi declaraţia 220 privind venitul anticipat pe anul în curs şi apreciază că sumele declarate în aceste documente sunt cele reale (a se vedea declaraţia din 23.04.2018, filele x, vol. II).
Pentru verificarea afirmaţiilor inculpatului privind veniturile realizate, au fost solicitate, cu încuviinţarea judecătorului de drepturi şi libertăţi din cadrul Curţii de Apel Craiova, informaţii şi înscrisuri de la D. S.A. şi E. S.A., unităţi bancare la care A. a avut conturi deschise, atât cu privire la sumele rulate prin conturile de consemnaţiuni, cât şi cele rulate prin conturile curente, care oferă imaginea veniturilor realizate din activitatea profesională desfăşurată de inculpat.
De asemenea, au fost solicitate informaţii atât Camerei Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova, cât şi Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti, cu privire la veniturile declarate de A. la Uniune în perioada 2009-2014, în temeiul cărora au fost calculate contribuţiile datorate acestui for profesional.
Prin adresa nr. x/19.02.2020, Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova a comunicat situaţia veniturilor declarate de A. la acest for profesional în perioada 2009-2014. Analizând documentele transmise, s-a constatat că veniturile declarate de biroul executorului judecătoresc la Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova pentru perioada vizată de controlul fiscal (32.200 RON pentru anul 2009, 103.584,51 RON pentru anul 2010, 50.994,8 RON pentru anul 2011, 43.776 RON pentru anul 2012, 41.600 RON pentru anul 2013 şi 45.402 RON pentru anul 2014) nu se corelează nici cu cele înregistrate în evidenţa contabilă şi nici cu cele declarate la organele fiscale, astfel cum au fost detaliate mai sus.
Prin adresa nr. x/26.02.2020, F. a comunicat că nu deţine informaţii privind cuantumul veniturilor realizate de A., însă a ataşat anexele privind contribuţiile lunare achitate de acesta către F., stabilite la un cuantum de 2% din veniturile nete, conform Hotărârii nr. 2/28.01.2015.
Analizând anexele comunicate de F., s-a constatat că veniturile realizate de A., în baza cărora s-au calculat contribuţiile către Uniune nu se corelează nici cu veniturile înregistrate în evidenţa contabilă şi nici cu cele declarate organelor fiscale. Astfel, A. a achitat contribuţii corespunzătoare unor venituri nete de 79.712,5 RON (în anul 2009), 71.560 (în anul 2010), 71.020 RON (în anul 2011), 60.450 RON (în anul 2012), 68,430 RON (în anul 2013) şi de 61.200 RON în anul 2014, valori net superioare celor declarate la organele fiscale aferente anilor fiscali în care a depus Declaraţia 200 privind venitul realizat din activităţi independente (10.210 RON în 2009, 8.335 RON în 2010, 7.043 RON în 2014).
La data de 27.01.2020, în cauză s-a dispus efectuarea unei expertize contabile, care să răspundă la următoarele întrebări:
1. Care sunt documentele de evidenţă primară şi financiar contabilă pe care trebuia să le întocmească potrivit legii A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014, pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale.
2. Care sunt declaraţiile fiscale pe care trebuia să le întocmească potrivit legii A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014, pentru declararea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite şi depuse la organele fiscale pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale.
3. Care sunt obligaţiile fiscale datorate potrivit legii de A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014, dacă acestea au fost în mod corect şi complet calculate, dacă sumele aferente au fost virate către bugetul de stat şi la ce date, iar în caz contrar se va stabili prejudiciul creat şi componenţa acestuia.
Prin raportul de expertiză întocmit în cauză de expertul desemnat de organele de urmărire penală şi depus la dosar la 26 iunie 2020 s-au reţinut următoarele:
- registrul de valori prezentat de A. nu conţine toate datele şi informaţiile obligatorii, potrivit legii, iar totalul sumelor de bani consemnate în contul creanţelor din registru nu corespunde cu totalul sumelor consemnate în registrele contabile şi nici cu cele din extrasele de cont de consemnaţiuni deschise de biroul executorul judecătoresc la D. şi E.;
- nu există o situaţie centralizatoare sau un registru cu privire la procesele-verbale întocmite de biroul executorului judecătoresc care să cuprindă onorariile şi nici încheieri de stabilire a cheltuielilor de executare pentru dosarele de executare aferente perioadei 2009-2014;
- în registrul jurnal de încasări şi plăţi nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic veniturile încasate şi cheltuielile efectuate;
- sumele evidenţiate în registrul jurnal de încasări şi plăţi ca fiind realizate prin conturile bancare nu corespund cu sumele operate conform extraselor de cont;
- nu au fost identificate documente justificative pentru cheltuielile înscrise în registrul jurnal de încasări şi plăţi;
- chitanţele de încasare a numerarului nu au fost întocmite în conformitate cu normele financiar-contabile, întrucât acestea nu conţin numele persoanei care face plata, acesta fiind înlocuit cu expresia "încasări diverse", fără a exista alte documente justificative care să conducă la identificarea şi individualizarea veniturilor care au stat la baza emiterii acestor chitanţe.
Pe baza acestor constatări, expertul contabil a concluzionat că documentele de evidenţă primară şi contabilă pe care trebuia să le întocmească, potrivit legii, A. în perioada verificată, pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii nu au fost în mod corect şi complet întocmite.
În ceea ce priveşte declaraţiile fiscale, expertul contabil desemnat a stabilit că inculpatul a depus declaraţii privind venitul estimat/norma de venit, pentru fiecare dintre anii cuprinşi în verificarea fiscală, însă declaraţii tip 200, cu privire la veniturile realizate a depus doar pentru anii fiscali 2009, 2010 şi 2014, valoarea cumulată a veniturilor nete declarate pentru aceşti trei ani fiscali fiind de 25.588 RON.
Ca atare, s-a reţinut că declaraţiile fiscale întocmite de A. în perioada verificată nu au fost în mod corect şi complet întocmite şi au fost depuse doar parţial.
Constatând că pentru activitatea profesională desfăşurată, A. nu a condus evidenţa contabilă în conformitate cu Ordinul nr. 1040/2004 şi Legea nr. 82/1991 şi nu a declarat la organele fiscale toate veniturile realizate, conform Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, expertul contabil a procedat la estimarea veniturilor realizate de inculpat şi, pe baza acestora, la calcularea taxelor şi impozitelor neevidenţiate, nedeclarate şi neachitate la bugetul de stat.
A precizat expertul că atât inspectorii fiscali, cât şi specialiştii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova au procedat în mod corect la estimarea veniturilor rezultate din activitatea desfăşurată de A., în conformitate cu O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu H.G. nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003 şi cu Ordinul ANAF nr. 3389/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere.
Ca atare, pe lângă metoda de estimare aplicată de inspectorii fiscali şi specialiştii antifraudă, care a avut la bază media încasărilor pe dosar de executare, pe fiecare an fiscal şi media per total perioadă verificată, rezultate din situaţia veniturilor obţinute şi declarate de contribuabili cu acelaşi obiect de activitate de pe raza judeţului Gorj, expertul contabil a analizat tranzacţiile înscrise în extrasele de cont curent deschise de A. la D., dar şi extrasele conturilor de consemnare deschise de acelaşi birou la D. şi E., aferente perioadei 2009-2014.
Astfel, au fost analizate cele 7146 operaţiuni derulate de A. prin contul de consemnare deschis la E. şi cele 3978 de operaţiuni derulate prin contul de consemnare de la D., constatând cu această ocazie lipsa documentelor justificative cu privire la sumele de bani consemnate în contul creanţelor din registrul de valori comparativ cu sumele înscrise în registrele contabile sau cu cele rezultate din aceste extrase de cont. Expertul a precizat totodată că, deşi a solicitat lămuriri de la inculpat cu privire la aceste neconcordanţe, acesta nu a pus la dispoziţia expertului documente suplimentare, pe toată desfăşurarea lucrării.
Expertul a constatat că nici operaţiunile de încasări şi plăţi derulate prin contul curent nu au fost complet şi corect evidenţiate în registrul jurnal întocmit de birou. Astfel, dacă totalul încasărilor prin bancă, astfel cum au fost consemnate în registrul pus la dispoziţia organelor fiscale, a fost de 17.920 RON, iar totalul plăţilor de 151.849,22 RON, din extrasul de cont curent al A., pentru contul deschis la D., rezultă că acesta a încasat în cont suma totală de 21.220 RON şi a achitat prin acelaşi cont cheltuieli în valoare de 98.851,95 RON.
Expertul a procedat la însumarea veniturilor în numerar consemnate de BEJ în registrul jurnal de încasări şi plăţi şi cele rezultate din extrasul contului curent, stabilind că acesta a înregistrat venituri nete în perioadă de 98.081 RON şi a declarat la organele fiscale venituri nete de 25.588 RON (pentru suma totală de 25.005 RON fiind impus din oficiu de organele fiscale ca urmare a nedepunerii declaraţiei de venit), rezultând diferenţe din venituri nedeclarate la organele fiscale de 47.488 RON.
Aşadar, expertiza contabilă a constatat că veniturile şi cheltuielile realizate în scopul desfăşurării activităţii nu au fost în mod corect şi complet determinate şi, chiar dacă au fost parţial înregistrate în registru, acestea nu au fost declarate în totalitate organelor fiscale.
S-a reţinut în raportul de expertiză că executorul judecătoresc nu a respectat metodologia privind evidenţa financiar contabilă a încasărilor din executarea silită în cadrul birourilor executorilor judecătoreşti, care interzice retragerea din conturile de consemnări a oricăror sume de bani, fără evidenţierea şi justificarea acestora şi că, pentru toate operaţiunile efectuate în aceste conturi, se emit recipise de consemnare care trebuie să fie evidenţiate în registrul de valori. Ca atare, constatând că în conturile de consemnaţiuni deschise de A. la D. şi E. au fost încasate sume care ulterior au fost retrase în numerar, expertul a procedat la compararea acestora cu sumele înscrise în registrul de valori, identificând diferenţe semnificative pentru care inculpatul nu a prezentat documente justificative.
Astfel, chiar dacă, teoretic, sumele reprezentând creanţe încasate în contul de consemnare în numele creditorului şi celelalte accesorii nu trebuiau înregistrate în registrul de încasări şi plăţi şi nu trebuie avute în vedere la stabilirea impozitului (întrucât aceste sume nu reprezintă venituri ale biroului de executare, ci sume datorate creditorului), expertul a constatat că, în documentele puse la dispoziţie de unităţile bancare, au fost identificate retrageri ale unor importante sume de bani, în numerar, de către G. (angajată a biroului, potrivit declaraţiei inculpatului), A. şi H..
Comparând sumele retrase, conform extraselor de conturi de consemnaţiuni, cu cele înregistrate în registrul de valori, expertul a stabilit că există o diferenţă de 1.744.642 RON, care nu a fost evidenţiată şi nici declarată la organele fiscale, apreciind că acesta reprezintă un venit suplimentar al biroului. După estimarea ponderii cheltuielilor efectuate pentru obţinerea venitului sus-menţionat, expertul desemnat a stabilit că A. a obţinut un venit suplimentar, în perioada 2009-2014, de 406.021 RON, neînregistrat în evidenţele contabile şi nedeclarat la organele fiscale, căruia îi corespunde un impozit pe venituri realizate din activităţi independente de 64.963 RON şi o contribuţie de asigurări sociale de sănătate în valoare de 22.331.
Pe baza acestor diferenţe, expertul a stabilit că cifra de afaceri a A. a fost depăşită în anul 2013, biroul fiind obligat să se înregistreze în scopuri de TVA, conform art. 153 din Codul fiscal, TVA datorată bugetului de stat fiind în valoare de 286.653 RON.
Folosind o altă ipoteză de lucru, expertul contabil desemnat a procedat la estimarea veniturilor realizate de A. şi pe baza procentului mediu de onorariu, calculat în baza Ordinului nr. 2550/C din 14 noiembrie 2006 privind aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti, aplicat la sumele consemnate prin conturile de consemnaţiuni, stabilind că acesta a realizat un venit estimat de 389.446 RON din executările silite având ca rezultat consemnarea acestor sume. La suma de 389.446 RON au fost adăugate veniturile nete rezultate din activitatea curentă înregistrată parţial în registrele contabile, astfel cum a fost calculată anterior, de 98.081 RON, rezultând că, din totalul de 487.527 RON stabilit prin această metodă de clacul, A. a declarat la organele fiscale în perioada verificată doar suma de 50.593 RON (25.588 RON din totalizarea veniturilor nete declarate prin Declaraţia 200 depusă pentru anii 2009, 2010 şi 2014, iar diferenţa de 20.005 RON nu a fost declarată de inculpat, ci a fost avută în vedere de organele fiscale ca bază de calcul la stabilirea impozitului datorat ca urmare a nedepunerii declaraţiei fiscale aferente perioadei 2011-2013), rezultând o diferenţă de venituri estimate de 436.934 RON nedeclarată la organele fiscale, căreia îi corespunde un impozit pe venit de 69.909 RON şi CASS de 24.031 RON.
Concluzionând, prin prezentarea a trei ipoteze de lucru avute în vedere la estimarea veniturilor realizate de A. în perioada verificată, expertul contabil a stabilit că valoarea veniturilor suplimentare neînregistrate în evidenţa contabilă şi nedeclarate la organele fiscale este de 406.021 RON, căreia îi corespunde un prejudiciu creat bugetului de stat de 373.947 RON, compus din:
- TVA în valoare de 286.653 RON;
- Impozit pe veniturile realizate din activităţi independente de 64.963 RON;
- Contribuţia de asigurări sociale de sănătate (CASS) de 22.331 RON.
Inculpatul, prin apărător ales, a contestat concluziile raportului de expertiză contabilă întocmit în cauză, atât prin obiecţiunile formulate la data de 31 august 2020, cât şi în cuprinsul declaraţiei de inculpat, consemnate la 25 august 2020 .
Astfel, inculpatul a apreciat că raportul de expertiză contabilă a reţinut în mod eronat sumele operate prin conturile de consemnaţiuni ca fiind venituri realizate de A., întrucât în realitate sumele care figurează retrase în numerar de G., angajata biroului, sunt aferente unei recipise de consemnare globale, întocmite de terţii popriţi şi aferente mai multor dosare de executare şi care, ulterior, era divizată la solicitarea angajaţilor biroului, fiind reconsemnate sumele aferente fiecărui dosar de executare, în baza unor alte recipise de consemnare. Ulterior, când creditorul se prezenta la sediul biroului şi solicita eliberarea sumei executate, executorul judecătoresc îi elibera acestuia recipisa pe care să o prezinte la bancă, în vederea ridicării sumei aferente din contul de consemnaţiuni, această din urmă recipisă fiind înregistrată în registrul de valori, în care creditorul semna de primire.
A apreciat inculpatul că impunerea fiscală a sumelor consemnate în contul de consemnaţiuni este nelegală, întrucât aceste sume nu reprezintă venituri realizate de executorul judecătoresc, ci sume datorate creditorilor din dosarele de executare.
În cuprinsul obiecţiunilor formulate, inculpatul a contestat şi celelalte metode de estimare a veniturilor realizate, arătând că, în ceea ce priveşte metoda bazată pe Ordinul ANAF nr. 3389/2011, expertul s-a rezumat doar la preluarea concluziilor inspectorilor fiscali şi ai specialiştilor antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova, rezultatul unei astfel de analize nefiind relevant pentru stabilirea realităţii de fapt fiscale referitoare la activitatea A..
Tot astfel, metoda aplicării unui procent mediu al onorariului la sumele rulate prin conturile de consemnaţiuni a fost criticată de inculpat prin prisma faptului că acestea nu reflectă venitul brut al executorului judecătoresc, exigibilitatea obligaţiilor fiscale intervenind la momentul încasării veniturilor de către executor, nu la momentul stabilirii lor. A susţinut inculpatul în esenţă, că simplul fapt al consemnării sumelor în contul de consemnaţiuni nu semnifică şi plata onorariilor către executor, pentru ca acesta să fie nevoit să le raporteze fiscal.
Inculpatul a admis, însă, că această metodă de estimare poate fi cea mai apropiată de situaţia reală, întrucât aceasta cuantifică volumul de activitate în raport de care Legea nr. 188/2000 stabileşte onorariile ce pot fi percepute, însă a apreciat că aplicarea marjei de onorariu ar fi trebuit să se raporteze la sumele de bani rezultate din recipisele de consemnare înscrise în registrul de valori al executorului, sume de bani în raport de care există certitudinea că au fost efectiv încasate de creditori.
Obiecţiunile inculpatului la concluziile raportului de expertiză au fost respinse ca neîntemeiate prin ordonanţa din 28.09.2020 .
Referitor la latura civilă, s-a reţinut că potrivit raportului de expertiză contabilă întocmit în cauză, prejudiciul creat bugetului de stat prin neevidenţierea şi nedeclararea în totalitate a veniturilor realizate de A. este de 373.947 RON, compus din:
- TVA în valoare de 286.653 RON;
- Impozit pe veniturile realizate din activităţi independente de 64.963 RON;
- Contribuţia de asigurări sociale de sănătate (CASS) de 22.331 RON.
Prin adresa nr. x/08.07.2020, AJFP Gorj a comunicat că se constituie parte civilă în procesul penal cu suma de 373.947 RON stabilită prin raportul de expertiză contabilă ca reprezentând prejudiciu creat bugetului de stat.
Până la data întocmirii rechizitoriului inculpatul nu a achitat nicio sumă de bani în contul prejudiciului pretins de organele fiscale.
Au fost efectuate verificări în vederea instituirii de măsuri asiguratorii, prin ordonanţa din 14.07.2020 fiind instituit sechestru asigurator asupra următoarelor bunuri, identificate în patrimoniul inculpatului A.:
- cota de 1/2 din terenul în suprafaţă de 442 mp, situat în localitatea Eşelniţa, jud. Mehedinţi, nr. cadastral x, înscris în cartea funciară nr. x a localităţii Eşelniţa, dobândit prin contractul de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. x din 17.06.2014 la I. din Drobeta-Turnu Severin;
- rulotă având seria de şasiu x, înscrisă în evidenţele fiscale ale Primăriei mun. Motru.
S-a constatat că situaţia de fapt expusă mai sus s-a probat cu: sesizarea AJFP Gorj, procesul-verbal de control şi anexele acestuia; procesul-verbal de predare înscrisuri încheiat la 16.03.2017 cu A. şi documentele predate de acesta în original, astfel: a) registrul-jurnal de încasări şi plăţi aferent perioadei 2009-2013; b) registrul-jurnal de încasări şi plăţi aferent anului 2014; c) registrul-inventar; d) registrele de valori pentru anii 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 şi 2014; e) registrele generale de evidenţă a executării pentru anii 2009, 2010; f) registrele de evidenţă generală pentru anii 2011, 2012, 2013 şi 2014; g) registrul general de dosare 2014; h) dosar de extrase de conturi bancare; i) registrele de notificări pentru anii 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 şi 2014; - adresa nr. x – AIF 1291/30.03.2016 şi anexele acesteia; raportul de constatare întocmit la 21.08.2017 de specialiştii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova şi anexele acestuia;- adresele nr. GJG-AIF 1088 din 22.03.2019 şi GJG-AIF 1326/02.04.2019 ale AJFP Gorj şi înscrisurile ataşate acestora; - suportul electronic cu informaţii privind conturile bancare înaintat de D. S.A. cu adresa din 2 mai 2019 şi înscrisurile imprimate de pe acesta; - suportul electronic cu informaţii privind conturile bancare înaintat de E. cu adresa nr. x/06.03.2020; - înscrisurile privind justificările operaţiunilor efectuate în contul de consemnaţiuni, înaintate în copii de E. S.A. cu adresa nr. x/27.03.2020; - 13 chitanţiere a câte 50 file, depuse în original la dosarul cauzei de inculpat cu adresa înregistrată sub nr. x/20.02.2020; - raportul de expertiză contabilă şi anexele acestora; - obiecţiunile formulate de inculpat la concluziile raportului de expertiză şi punctul de vedere întocmit de expert la 25.09.2020; - adresa nr. x/19.02.2020 a Camerei Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova şi anexele acesteia; - adresa nr. x/26.02.2020 a F. şi anexele acesteia; - cererea de constituire parte civilă comunicată de AJFP Gorj cu adresa nr. x/08.07.2020; - rezultatul verificărilor efectuate în vederea instituirii de măsuri asiguratorii; declaraţiile inculpatului.
Cauza a fost înregistrată la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova sub nr. x/2016, iar prin ordonanţa din 09.02.2016 s-a dispus începerea urmăririi penale in rem pentru infracţiunile de evaziune fiscală, prev. de art. 4 şi art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005.
Prin ordonanţa din 14.05.2018, s-a dispus clasarea cauzei, în temeiul art. 314 alin. (1) lit. a) C. proc. pen., rap. la art. 315 alin. (1) lit. b) C. proc. pen. şi art. 16 alin. (1) lit. a) C. proc. pen., cu motivarea că nu a existat o ascundere a sursei impozabile, iar executorul judecătoresc nu a refuzat punerea la dispoziţia organelor fiscale a actelor solicitate.
Prin încheierea nr. 153 din 12.012.2018, judecătorul de cameră preliminară din cadrul Curţii de Apel Craiova a admis plângerea formulată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Gorj împotriva soluţiei de netrimitere în judecată adoptată în cauză şi a dispus desfiinţarea ordonanţei de clasare şi trimiterea cauzei la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova, pentru completarea urmăririi penale.
Ca urmare a dispoziţiilor judecătorului de cameră preliminară, prin ordonanţa din 11.03.2019 s-a dispus, în temeiul art. 335 alin. (5) C. proc. pen., redeschiderea urmăririi penale privind infracţiunile de refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005 şi evaziune fiscală, prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, sesizate de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Gorj ca fiind săvârşite de executorul judecătoresc A..
Prin ordonanţa din 14.09.2019 s-a dispus efectuarea în continuare a urmăririi penale faţă de suspectul A., pentru infracţiunile de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 5 C. pen. şi de refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005, în final cu aplicarea art. 38 alin. (1) C. pen.
Prin ordonanţa din 26.06.2020, s-a dispus, în temeiul art. 311 alin. (2) C. proc. pen., schimbarea încadrării juridice a faptei reţinute în sarcina suspectului A., din infracţiunile de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 5 C. pen. şi de refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005, în final cu aplicarea art. 38 alin. (1) C. pen., în infracţiunile de evaziune fiscală, prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005, în final cu aplicarea art. 38 alin. (1) C. pen.
La data de 27.07.2020 s-a dispus punerea în mişcare a acţiunii penale faţă de inculpatul A. pentru infracţiunile sus-menţionate.
Pe parcursul cercetărilor, inculpatul a negat constant săvârşirea faptelor reţinute în sarcina sa, însă a cooperat cu organele de urmărire penală, s-a prezentat la chemările acestora şi a dat declaraţii cu privire la situaţia de fapt.
În drept, s-a apreciat că faptele inculpatului A., săvârşite în calitate de executor judecătoresc în cadrul Camerei executorilor judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova, de a omite în mod repetat, în perioada 01.01.2009-31.12.2014, să evidenţieze în mod corect şi complet în documentele contabile şi în declaraţiile fiscale veniturile realizate din activitatea profesională desfăşurată în cadrul Biroului executorului judecătoresc A., în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale estimate la suma totală de 373.947 RON, din care TVA în valoare de 286.653 RON, impozit suplimentar pe veniturile realizate din activităţi independente de 64.963 RON şi contribuţie de asigurări sociale de sănătate (CASS) de 22.331 RON, întrunesc elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.
În drept, s-a apreciat că fapta inculpatului A., de a refuza, în mod nejustificat, să pună la dispoziţia organelor de control fiscal documentele legale solicitate prin înscrisul intitulat "invitaţie" nr. x/06.08.2015, emis de AJFP Gorj, în scopul împiedicării verificărilor financiare şi fiscale efectuate la Biroul executorului Judecătoresc A. începând cu data de 21.07.2015, întruneşte elementele constitutive ale infracţiunii prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005.
Cele două infracţiuni au fost reţinute în sarcina inculpatului în concurs real, prev. de art. 38 alin. (1) C. pen.
Prin încheierea nr. 3 din 4 februarie 2022, pronunţată în dosarul nr. x/2020 pronunţată de judecătorul de cameră preliminară din cadrul ICCJ, definitivă prin încheierea nr. 343 din 13 aprilie 2021, în baza art. 345 alin. (1) C. proc. pen. au fost respinse cererile şi excepţiile formulate de inculpatul A..
În baza art. 346 alin. (2) C. proc. pen. s-a constatat legalitatea sesizării instanţei cu rechizitoriul nr. x/2016 din 09. 10. 2020 al Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, privind pe inculpatul A. trimis în judecată pentru săvârşirea infracţiunilor de evaziune fiscală, prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi de refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 38 alin. (1) C. pen., precum şi legalitatea administrării probelor şi efectuării actelor de urmărire penală şi a dispus începerea judecăţii privind pe inculpatul A..
În cursul judecăţii în primă instanţă, la termenul de judecată din data de 14. 12. 2021, în prezenţa apărătorului ales, conform dispoziţiilor art. 374 C. proc. pen. i s-a adus la cunoştinţă inculpatului învinuirea, dreptul de a nu da nicio declaraţie, i s-a atras atenţia că ceea ce declară poate fi folosit împotriva sa, precum şi celelalte drepturi prevăzute de art. 374 alin. (2) C. proc. pen. şi i-au fost puse în vedere dispoziţiile art. 374 alin. (4) C. proc. pen. conform cărora poate solicita ca judecata să se desfăşoare numai pe baza probelor administrate la urmărirea penală şi a înscrisurilor prezentate de părţi, dacă recunoaşte în totalitate faptele reţinute în sarcina sa, aducându-i la cunoştinţă dispoziţiile art. 396 alin. (10) C. proc. pen. Inculpatul a declarat că nu doreşte să se judece în baza recunoaşterii vinovăţiei întrucât se consideră nevinovat şi a fost de acord să dea declaraţii în cauză, declaraţia fiind consemnată şi ataşată la dosar.
Pe parcursul cercetării judecătoreşti a fost încuviinţată solicitarea inculpatului privind administrarea probei testimoniale, fiind audiate martorele G. şi H..
Analizând întreg ansamblul probator administrat pe tot parcursul procesului penal, instanţa de fond a reţinut următoarele:
Situaţia de fapt expusă în actul de sesizare a instanţei, astfel cum a fost prezentată anterior este corectă, fiind reţinută şi de instanţă în sensul că, în perioada 01.01.2009-31.12.2014 inculpatul A., în calitate de executor judecătoresc în cadrul Camerei executorilor judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova, a omis în mod repetat să evidenţieze în mod corect şi complet în documentele contabile şi în declaraţiile fiscale veniturile realizate din activitatea profesională desfăşurată în cadrul Biroului executorului judecătoresc A., în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale în cuantum total de 373.947 RON, din care TVA în valoare de 286.653 RON, impozit suplimentar pe veniturile realizate din activităţi independente de 64.963 RON şi contribuţie de asigurări sociale de sănătate de 22.331 RON. De asemenea, inculpatul a refuzat, în mod nejustificat, să pună la dispoziţia organelor de control fiscal documentele legale solicitate prin înscrisul intitulat "invitaţie" nr. x/06.08.2015, emis de AJFP Gorj, în scopul împiedicării verificărilor financiare şi fiscale efectuate la Biroul executorului Judecătoresc A. începând cu data de 21.07.2015.
Vinovăţia inculpatului a fost deplin dovedită cu probele administrate pe tot parcursul procesului penal, atât în faza de urmărire penală cât şi în faza de judecată.
Relevante pentru dovedirea vinovăţiei inculpatului sunt următoarele probe: procesul-verbal de control fiscal nr. x din 17.12.2015, încheiat de AJFP Gorj, din care rezultă că, în perioada 21.07-06.08.2015 a fost efectuată inspecţia fiscală la sediul Biroului executorului judecătoresc A. din municipiul Motru, Aleea x, jud. Gorj, ulterior, aceasta fiind continuată, în perioada 09-15.12.2015 la sediul organului fiscal, organele de control fiscal constatând că inculpatul a refuzat să prezinte documentele justificative necesare clarificării situaţiei de fapt relevante pentru stabilirea bazei de impunere şi nu a depus declaraţiile fiscale pentru anii fiscali 2011-2013. Relevant pentru dovedirea vinovăţiei inculpatului este şi înscrisul intitulat "invitaţie" nr. x/06.08.2015, prin care organele de control fiscal i-au solicitat executorului judecătoresc să prezinte la data de 07.09.2015 la sediul AJFP Gorj următoarele înscrisuri: o situaţie a dosarelor de executare deschise în perioada 2009-2014, distinct, pentru fiecare an fiscal, din care să rezulte sumele încasate, numărul şi data fiecărei chitanţe, la care să fie ataşate înscrisurile prin care au fost stabilite cheltuielile de executare; o situaţie care să cuprindă o statistică cu numărul de dosare de executare soluţionate, intrate pe an, în curs de soluţionare şi nesoluţionate, nominal, pe fiecare din anii supuşi verificării; o situaţie care, pe lângă cele solicitate, să cuprindă o rubrică de observaţii în care să precizeze, defalcat pentru cele 131 chitanţe emise, numele clienţilor de la care a primit respectivele sume de bani; o situaţie a executărilor silite mobiliare şi imobiliare, întocmită pentru fiecare dosar de executare deschis în perioada 2009-2014; o situaţie care să cuprindă cuantumul creanţei aferente fiecărui dosar de executare înscris în registrul general de dosare, în corelaţie cu datele existente în documentele dosarului de executare, pentru perioada 2009-2014; o situaţie a sumelor consemnate în conturile bancare deschise la dispoziţia BEJ, care să cuprindă numărul dosarului de executare, numărul recipisei, unitatea bancară emitentă, valoarea şi explicaţia sumei consemnate, data eliberării către beneficiar a sumelor înscrise în Registrul de valori, în corelaţie cu datele existente în documentele dosarului de executare, distinct, pe fiecare an fiscal din perioada 2009-2014, înscrisuri care nu au fost puse la dispoziţie de inculpat până la data încheierii controlului. Aceste probe se coroborează şi cu notele explicative din data de 21 07 2015 şi 29 07 2015 în care inculpatul recunoaşte că nu a completat la zi registrul jurnal de încasări şi plăţi, că nu deţine registru de valori pentru perioada 2009-2014, susţinând că înregistrările de la rubrica încasări în numerar în registrul-jurnal de încasări şi plăţi aferent perioadei 2009-2013 au fost efectuate cumulat (prin înscrierea unei singure sume totale, în fiecare lună), de către contabilul său, pe care nu l-a nominalizat şi că nu a ţinut evidenţa documentelor cu regim intern . Elocvent este şi raportul de constatare întocmit la data de 21.08.2017 de specialiştii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova . Raportul de constatare reţine, similar constatărilor organelor fiscale, că inculpatul nu a respectat dispoziţiile legale cu privire la întocmirea documentelor financiar-contabile aferente veniturilor realizate, întrucât veniturile încasate nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic în registrul-jurnal de încasări şi plăţi, chitanţele întocmite nu îndeplinesc condiţiile minimale pentru a putea fi considerate documente justificative, întrucât nu cuprind toate informaţiile prevăzute de lege, lipsind numele sau denumirea plătitorului, fiind menţionată doar expresia "încasări diverse", fără a exista alte documente justificative pentru a putea fi identificate şi individualizate veniturile care au stat la baza emiterii lor, neputând astfel să se stabilească o corelaţie între aceste chitanţe şi onorariile încasate în dosarele de executare.
Prima instanţă a reţinut că toate aceste probe se coroborează şi cu concluziile raportului de expertiză care, prin prezentarea a trei ipoteze de lucru avute în vedere la estimarea veniturilor realizate de A. în perioada verificată, a stabilit valoarea veniturilor suplimentare neînregistrate în evidenţa contabilă şi nedeclarate la organele fiscal.
Faptele inculpatului de a omite cu intenţie evidenţierea corectă şi completă în documentele contabile şi în declaraţiile fiscale a veniturilor realizate în scopul sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale şi fapta aceluiaşi inculpat de a refuza, în mod nejustificat să pună la dispoziţia organelor de control fiscal documentele solicitate în scopul împiedicării verificărilor financiare şi fiscale sunt astfel deplin dovedite.
Apărarea inculpatului referitoare la lipsa intenţiei în săvârşirea acestor fapte nu poate fi reţinută, având în vedere şi refuzul nejustificat al inculpatului de a lua măsuri pentru remedierea deficienţelor constatate de organele fiscale, deşi i s-a pus în vedere în mod repetat să ia măsuri pentru remedierea acestora. Relevant în acest sens este procesul-verbal intermediar de control din data de 06.08.2015 prin care s-a dispus suspendarea inspecţiei fiscale începând cu data de 06.08.2015 întrucât inculpatul nu a prezentat documente justificative din care să rezulte detalierea veniturilor realizate în perioada 2009-2014 şi i s-a pus în vedere să prezinte la data de 07.09.2015 înscrisurile sus-menţionate. La acea dată inculpatul nu a dat curs solicitării, invocând motive medicale, nesusţinute însă de acte doveditoare, fiind prezentat un simplu bilet de trimitere pentru consultaţii medicale. Cu toate acestea, organele fiscale i-au dat posibilitatea în continuare să remedieze deficienţele, dispunându-se o nouă dată pentru reluarea inspecţiei, respectiv 09.11.2015, aspect comunicat inculpatului conform dovezii de comunicare din data de 05.11.2015, inculpatul neconformându-se acestei solicitări.
În declaraţiile date la urmărirea penală, inculpatul a susţinut că evidenţa contabilă prezentată organelor fiscale este una refăcută ca urmare a faptului că, în luna ianuarie 2015, biroul în care îşi desfăşoară activitatea ar fi fost inundat, eveniment în urma căruia mai multe documente (dosare de executare, registrele generale, registrele de încasări şi plăţi, documentele de evidenţă contabilă primară, chitanţiere etc.) ar fi fost distruse, astfel că, fiind în imposibilitate de a identifica cu exactitate toţi clienţii, a întocmit ulterior mai multe chitanţe de încasare, pe sume globale, fără a putea consemna numele persoanelor care i-au remis sumele de bani. A mai arătat inculpatul că, în aceeaşi manieră a procedat la refacerea tuturor registrelor de încasări şi plăţi, apreciind că a înregistrat în totalitate sumele pe care le-a primit în activitatea desfăşurată şi a pus la dispoziţia organelor de control toate documentele pe care le avea la momentul iniţierii inspecţiei fiscale.
Această apărare a inculpatului că documentele justificative ar fi fost distruse din cauza unei inundaţii care a afectat cabinetul executorului judecătoresc în cursul anului 2015, reiterată de inculpat şi cu ocazia audierii în faza de cercetare judecătorească nu este susţinută de probe. Planşele fotografice depuse de inculpat la dosar în faza de judecată, la termenul din data de 31 01 2022 pentru a dovedi acest caz de forţă majoră nu poartă dată şi nu sunt însoţite de un proces-verbal care să ateste împrejurările incidentului, pagubele care ar fi fost produse în acea împrejurare, cu evidenţierea documentelor care ar fi fost degradate.
Pentru verificarea acestei apărări, instanţa a încuviinţat proba testimonială, fiind audiate angajatele biroului din acea perioadă, respectiv G. şi H., aceasta din urmă fiind soţia inculpatului şi fiind de acord să dea declaraţii în cauză.
Martora G. a declarat că în luna ianuarie a anului 2015 a avut loc o inundaţie la biroul executorului judecătoresc, în timp ce ea nu era la serviciu, constatând când a ajuns la birou că o cameră în care erau depozitate cutii cu documente, baia şi o altă încăpere care servea ca arhivă şi în care erau doar câteva dosare erau afectate din cauza unei inundaţii. Martora a precizat că inculpatul nu i-a solicitat ajutorul pentru a scoate documentele respective din încăperi şi că nu poate aprecia gradul de degradare a documentelor, neputând preciza dacă acestea au fost deteriorate. A mai precizat martora că nu i s-a solicitat să întocmească un proces-verbal de constatare a unor documente care ar fi fost distruse şi nici ea nu le-a verificat .
Martora H. a făcut referire la avarierea unor cutii cu documente aflate pe rafturile de la nivelul superior din birou, respectiv 4, 5 cutii cu documente, martora precizând că atunci când a ajuns ea la birou inculpatul deja mutase documentele în altă încăpere, după care împreună le-au scos din cutii pentru a se usca. Martora a declarat că nu cunoaşte dacă documentele au fost recuperate în acest fel sau dacă, dimpotrivă a fost nevoie să fie reconstituite şi nici inculpatul nu i-a relatat nimic în legătură cu aceste aspecte .
După cum se observă, martorele solicitate de inculpat în apărare nu au confirmat susţinerea acestuia că documentele nu ar mai fi putut fi recuperate din acest motiv. Astfel, contrar susţinerilor inculpatului, chiar acceptând că a avut loc o inundaţie în incinta biroului, aceasta nu a fost de amploare deosebită şi nu a condus în niciun caz la distrugerea/degradarea sau aducerea în stare de neîntrebuinţare a documentelor, aspect care rezultă cu evidenţă şi din planşele foto aflate la dosar în care se prezintă un eveniment minor de inundare a spaţiului locativ, fără pagube semnificative pentru bunurile din interior. De altfel, dacă într-adevăr acest eveniment ar fi avut drept consecinţă distrugerea unor documente însemnate, nu este explicabilă pasivitatea inculpatului care nu a anunţat evenimentul la organul fiscal şi nu a întocmit un proces-verbal constatator al eventualelor documente distruse.
Chiar şi în situaţia în care acest caz de forţă majoră s-ar fi produs în realitate, cu consecinţele prezentate de inculpat, acesta avea obligaţia legală de a anunţa evenimentul şi de a proceda la refacerea contabilităţii întocmind în acest sens un proces-verbal de constatare şi o dispoziţie de refacere a evidenţei contabile. Inculpatul nu are o explicaţie pentru care nu a procedat de această manieră şi nici nu a comunicat această situaţie organelor de control fiscal. Dimpotrivă, nota explicativă aflată la dosarul de urmărire penală prezintă punctul de vedere exprimat de inculpat în data de 29.07.2015, deci la scurt timp de la data pretinsului eveniment în sensul că nu deţine registru de valori în care ar fi trebuit consemnate recipisele de consemnare a sumelor de bani încasate în contul creanţelor şi orice alte valori, că nu deţine o situaţie a recipiselor de consemnare reprezentând sumele consemnate şi depuse de BEJ în contul de consemnaţiuni pe seama şi la dispoziţia creditorilor din dosarele de executare din perioada 2009-2014, că nu a întocmit procese-verbale sau încheieri prin care să stabilească onorariile percepute în activitatea de executare, acestea fiind stabilite "în mod spontan şi aleatoriu" (filele x). Inculpatul nu a adus la cunoştinţa organului de control această împrejurare invocată ulterior a distrugerii documentelor din cauza unei inundaţii.
Inculpatul nu a oferit nicio explicaţie pentru faptul că registrele aferente anilor 2009-2014, pe care le-a depus la dosar la data de 16.03.2017 (proces-verbal fila x u.p) nu au fost puse la dispoziţia organului fiscal la data controlului, ci a ascuns existenţa acestora susţinând că nu au fost întocmite .
Referitor la înscrisurile justificative ce atestă încasarea unor sume de bani în numerar (chitanţierele) depuse la dosarul cauzei, în original, de inculpat, la data de 20.02.2020, despre care inculpatul afirmă că ar reprezenta înscrisuri reconstituite după ce au fost distruse în inundaţie, acestea nu fac dovada susţinerilor inculpatului, purtând menţiuni sumare, fără o explicaţie a acestui mod de completare. Astfel, rubricile nu sunt completate cu toate menţiunile, în sensul că se precizează numele plătitorului, suma şi explicaţia plăţii ca fiind "onorariu", dar fără menţionarea dosarului de executare silită şi de asemenea niciunul dintre înscrisurile depuse de inculpat nu poartă menţiunea că ar reprezenta documente reconstituite.
Apărarea ulterioară a inculpatului în sensul că aceste registre profesionale au fost prezentate organului de control, care însă nu s-ar fi arătat interesat de acestea (declaraţie u. p 12.02.2020, declaraţie instanţă, filele x), este în contradicţie chiar cu nota explicativă dată de inculpat la 29 07 2015 în care recunoaşte că nu deţine astfel de registre (notă explicativă fila x u.p.).
Toate aceste contradicţii în declaraţiile succesive ale inculpatului, nu sunt lipsite de importanţă, inconsecvenţa inculpatului în declaraţii demonstrând nesinceritatea acestuia şi încercarea de sustragere de la răspunderea penală.
Nici susţinerea inculpatului în sensul că de contabilitate s-ar fi ocupat un contabil, în prezent decedat, numitul C. şi deci această persoană ar fi trebuit să fie răspunzătoare de întreaga activitate contabilă a societăţii, inclusiv de evidenţierea operaţiunilor, a veniturilor şi depunerea acestora la organele fiscale, nu poate fi primită, în lipsa unor înscrisuri care să facă dovada celor afirmate.
Apărarea inculpatului a fost şi sub acest aspect contradictorie. Astfel, în prima notă explicativă inculpatul a declarat organelor de control că nu a completat la zi registrul jurnal de încasări şi plăţi întrucât nu are contabil şi nici studii de specialitate, iar ulterior a făcut referiri la un contabil fără însă să îl nominalizeze pentru a se putea proceda la audierea acestuia . La data de 06.08.2015, cu ocazia semnării procesului-verbal intermediar de control, a declarat că doreşte să ia toate măsurile pentru remedierea deficienţelor constatate de organele fiscale, revenind totodată asupra aspectelor consemnate în nota explicativă din 21.07.2015 şi precizând că registrul jurnal de încasări şi plăţi aferent anului 2014 a fost ţinut de contabilul său în format electronic. Cu ocazia audierii în instanţă a declarat de asemenea că de contabilitate s-a ocupat un contabil autorizat, numitul C., în prezent decedat, susţinând că "l-a plătit la negru, fără forme legale pentru ajutorul dat în contabilitate.", pentru ca după dezbateri să depună la dosar un contract de prestări servicii încheiat cu această persoană, contract care nu îndeplineşte însă condiţiile legale pentru antrenarea răspunderii penale a altei persoane decât inculpatul.
Astfel, contractul depus la dosar, după dezbateri în cadrul concluziilor scrise nu poartă menţiunea înregistrării în contabilitate şi prevede la punctul 5 posibilitatea desfiinţării de plin drept a contractului în caz de neîndeplinire a obligaţiilor pentru vreuna dintre părţi. Contractul nu este însoţit de alte înscrisuri care să ateste că a fost efectiv pus în aplicare de părţile contractante, nefiind depus la dosar nici actul adiţional la care face referire articolul 7 din contract privitor la contravaloarea serviciilor şi nefiind înregistrat în contabilitate.
Pentru toate aceste motive, acest contract, fiind pur formal nu poate atrage consecinţe legale pentru alte persoane decât inculpatul care răspunde de organizarea şi conducerea contabilităţii potrivit dispoziţiilor art. 10 alin. (1), (4)/1 rap. la art. 1 alin. (5) din Legea nr. 82/1991.
În drept, fapta inculpatului, de a omite în mod repetat în perioada 01.01.2009-31.12.2014 să evidenţieze în mod corect şi complet în documentele contabile şi în declaraţiile fiscale veniturile realizate din activitatea profesională desfăşurată în cadrul Biroului executorului judecătoresc A., în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale estimate la suma totală de 373.947 RON, din care TVA în valoare de 286.653 RON, impozit suplimentar pe veniturile realizate din activităţi independente de 64.963 RON şi contribuţie de asigurări sociale de sănătate (CASS) de 22.331 RON, întruneşte elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.
Fapta aceluiaşi inculpat astfel cum a fost prezentată anterior de a refuza, în mod nejustificat, să pună la dispoziţia organelor de control fiscal documentele legale solicitate prin înscrisul intitulat "invitaţie" nr. x/06.08.2015, emis de AJFP Gorj, în scopul împiedicării verificărilor financiare şi fiscale efectuate la Biroul executorului Judecătoresc A. începând cu data de 21.07.2015, întruneşte elementele constitutive ale infracţiunii prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005.
Constatând că vinovăţia inculpatului a fost deplin dovedită, instanţa a dispus o soluţie de condamnare a inculpatului, cu luarea în considerare a criteriilor generale de individualizare, a datelor care caracterizează persoana inculpatului (vârsta de 56 de ani, studii superioare, copil minor, fără antecedente penale), dar şi a modalităţii şi împrejurărilor săvârşirii, durata de timp a activităţii infracţionale (5 ani), urmările produse.
Astfel, judecătorul fondului a constatat că scopul pedepselor astfel cum este prevăzut de lege va fi realizat prin aplicarea unor pedepse la limita minimă prevăzută de lege, iar ca modalitate de executare suspendarea executării pedepsei sub supraveghere. În cauză nu pot fi reţinute circumstanţe atenuante pentru a se putea, eventual dispune o pedeapsă sub limita minimă prevăzută de lege, având în vedere durata în timp a activităţii infracţionale şi conduita inculpatului care nu a recunoscut faptele, dovedind astfel că nu a înţeles consecinţele acestora şi nu a acoperit prejudiciul cauzat. Lipsa antecedentelor penale şi celelalte date favorabile care caracterizează persoana inculpatului, bine integrat social sunt elemente care vor fi avute în vedere la stabilirea ca modalitate de executare a suspendării executării pedepsei sub supraveghere. În consecinţă, instanţa apreciază că scopul pedepselor va putea fi realizat prin condamnarea inculpatului la pedeapsa principală de 2 ani închisoare pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi la pedeapsa de 1 an închisoare pentru infracţiunea prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005.
Având în vedere dispoziţiile Legii nr. 241/2005 şi gravitatea faptei de evaziune fiscală în formă continuată săvârşită de inculpat în calitate de executor judecătoresc de care acesta s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii s-a apreciat că scopul pedepsei va fi realizat prin aplicarea alături de pedeapsa principală pentru infracţiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplic. art. 35 alin. (1) C. pen. şi a pedepselor complementare în temeiul art. 66 alin. (1) lit. a), b), g) C. pen. a interzicerii drepturilor de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat, dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc pe o perioadă de 3 ani.
Totodată în baza art. 65 alin. (1) raportat la art. 66 alin. (1) lit. a), b) şi g) C. pen., s-a interzis inculpatului ca pedeapsă accesorie exercitarea dreptului de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat, dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc.
Cele două infracţiuni fiind săvârşite în concurs real, în temeiul art. 38 alin. (1), art. 39 alin. (1) lit. b) C. pen., art. 45 alin. (1) C. pen., s-a dispus contopirea pedepselor aplicate inculpatului în pedeapsa principală cea mai grea, aceea de 2 ani închisoare, la care s-a adăugat un spor de o treime din cealaltă pedeapsă, respectiv 4 luni închisoare, în final inculpatul urmând să execute pedeapsa principală de 2 ani şi 4 luni închisoare şi pedeapsa complementară a interzicerii exercitării drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b) şi g), respectiv dreptul de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat, dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc pe o perioadă de 3 ani.
În baza art. 45 alin. (1) şi (5) C. pen.,
S-a aplicat inculpatului pedeapsa accesorie a interzicerii exercitării drepturilor prev. de art. 66 alin. (1) lit. a), b) şi g) C. pen. (dreptul de a fi ales în autorităţile publice sau în orice alte funcţii publice, dreptul de a ocupa o funcţie care implică exerciţiul autorităţii de stat şi dreptul de a exercita funcţia de executor judecătoresc.
În baza art. 91 din C. pen., s-a dispus suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei rezultante de 2 ani 4 luni închisoare pe un termen de supraveghere de 3 ani, conform art. 92 din C. pen.
Referitor la latura civilă, instanţa de fond a reţinut că, în cauză, statul român prin ANAF, reprezentată de DGRFP Craiova prin AJFP Gorj s-a constituit parte civilă încă de la urmărirea penală, cu suma de 373.947 RON reprezentând prejudiciul cauzat bugetului de stat la care se adaugă accesorii calculate de la data săvârşirii faptei şi până la data achitării integrale a debitului.
Pentru cuantificarea prejudiciului, în faza urmăririi penale, s-a dispus efectuarea unei expertize contabile iar din raportul de expertiză rezultă că expertul a folosit trei metode (estimare în baza Ordinului ANAF nr. 3389/2011, estimare aplicând prevederile Ordinului nr. 2.550/C din 14.11.2006 privind aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti reţinând un procent mediu de 6.88% şi estimare în raport de toate tranzacţiile financiare derulate prin cele două conturi de consemnare), concluzia fiind aceea că, indiferent de metoda de estimare aleasă, baza impozabilă rezultată, este aproximativ aceeaşi. Astfel, metoda de estimare realizată de inspectorii fiscali în baza ordinului ANAF nr. 3389/2011 stabileşte venituri nete suplimentare în valoare de 460.419 RON; estimarea realizată aplicând prevederile ordinului 2550/C din 14 11 2006 privind aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti, a condus la o valoare a veniturilor nete suplimentar determinate de 436.934 RON; estimarea aleasă de expert care a analizat toate tranzacţiile financiare derulate prin cele două conturi de consemnare, calculează un venit net suplimentar, neevidenţiat contabil şi nedeclarat organelor fiscale, în valoare de 406.021 RON.
Referitor la metoda de estimare reglementată de Ordinul 3389/2011, metodă avută în vedere la calcularea prejudiciului de inspectorii fiscali în cadrul controlului fiscal şi specialiştii antifraudă în cadrul raportului de constatare şi însuşită de expert cu ocazia întocmirii raportului de expertiză, instanţa a constatat ca fiind nefondate susţinerile formulate de inculpat prin care a contestat această metodă de stabilire a prejudiciului în raport de faptul că expertul nu a realizat în mod propriu evaluarea bazei de impozitare prin estimare ci doar a preluat concluziile inspectorilor fiscali şi specialiştilor antifraudă.
Cu ocazia formulării punctului de vedere aferent obiecţiunilor formulate, expertul a precizat faptul că şi-a însuşit rezultatul calcului efectuat de inspectori în urma unei analize proprii în cadrul căreia a constatat că a fost efectuat cu indicarea abaterilor procentelor sau proporţiilor determinate pentru activitatea desfăşurată de BEJ faţă de o medie a procentelor sau a proporţiilor stabilite la nivelul domeniului de activitate analizat, fapt cu care expertiza a fost de acord. Pe de altă parte instanţa constată că estimarea bazei impozabile prin metoda marjei a fost efectuată cu respectarea art. 1.3 din Ordinul nr. 3389/2011, care prevede că "procentele sau proporţiile pot fi determinate din datele cunoscute la contribuabilul verificat sau obţinute de la alte entităţi cu activităţi similare ori de la instituţii care calculează şi publică astfel de procente şi/sau proporţii". Cum evidenţa contabilă a fost ţinută defectuos – nu au fost întocmite documente justificative din care să rezulte cu certitudine modul de stabilire a onorariilor din dosarele de executare emise în perioada 2009-2014, chitanţele din cele 13 chitanţiere depuse de inculpat la dosarul de urmărire penală la data de 20.02.2020 sunt incomplete (nu se specifică numărul dosarului de executare, sau la rubrica plătitor figurează menţiunea "încasări diverse" – ori s-au depus chitanţe pe care nu figurează nicio menţiune) aceeaşi situaţie şi în cazul registrului jurnal de încasări şi plăţi aferente anului 2014, nesemnat de persoana care l-a întocmit – în mod corect estimarea s-a realizat în raport de datele obţinute de la alte entităţi cu activităţi similare. Cât priveşte faptul că, în mod greşit, prin folosirea acestei metode s-ar fi avut în vedere pentru stabilirea unei medii a încasărilor cabinete profesionale cu dosar al căror obiect şi onorarii care au fost net mai mari (critică formulată de inculpatul în cadrul obiecţiunilor la raportul de expertiză, depuse în scris la dosar – fila nr. x, ), se constată că, din moment ce inculpatul nu a întocmit procese-verbale, respectiv încheieri din care să rezulte cuantumul onorariilor stabilite, iar din declaraţiile date în cauză a rezultat că stabilea onorariile aleatoriu şi nu comunica personalului biroului modalitatea în care le stabilea, aşa cum au declarat şi martorele H. şi G., o astfel de susţinere nu poate fi primită, din mijloacele de probă administrate în cauză, nerezultând un astfel de aspect. În cadrul raportului de constatare întocmit de specialiştii antifraudă s-a menţionat însă faptul că la stabilirea prejudiciului prin metoda marjei a fost întocmită situaţia veniturilor brute şi nete obţinute de către contribuabili care au desfăşurat aceeaşi activitate pe raza judeţului Gorj (birouri executori judecătoreşti) care în intervalul 2009 – 2014 au depus la organul fiscal declaraţiile privind veniturile realizate (formular 200).
Cât priveşte metoda aplicării unui procent calculat conform Ordinului 2550/C din 14.11.2006, expertul a calculat cel mai mic onorariu conform ordinului sus-menţionat, veniturile nete suplimentare determinate ridicându-se în această situaţie la 436.934 RON.
Mijloacele de probă administrate în cauză dovedesc fără dubiu că în perioada 2009-2014 inculpatul A. a condus defectuos evidenţa contabilă pe care trebuia să o ţină în partidă simplă la sediul biroului. Din probatoriul administrat rezultă de asemenea cu certitudine faptul că deficienţele constatate în modul în care executorul judecătoresc a condus evidenţa contabilă au avut drept scop omiterea evidenţierii în mod corect şi complet a tuturor veniturilor realizate din activitatea profesională şi, implicit a declarării valorilor corespunzătoare la organele fiscale, cu consecinţa sustragerii de la îndeplinirea în totalitate a obligaţiilor fiscale.
În acest sens instanţa a constatat că în cazul executorilor judecătoreşti, veniturile în raport de care sunt datorate obligaţiile fiscale se constituie din onorariul executorului judecătoresc, onorariu ce reprezintă contravaloarea serviciului prestat la cererea creditorului şi este reglementat de art. 39 alin. (1) din Legea nr. 188/2000 (fost art. 37 din acest act normativ) şi Ordinul ministrului justiţiei nr. 2.550/C/2006 ce vizează aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti.
Or, în cauză, din chiar declaraţiile date de inculpat pe parcursul procesului penal rezultă că stabilea aleatoriu onorariile de executare, aspect care, coroborat cu faptul că nu a procedat la întocmirea unor încheieri de stabilire a cheltuielilor de executare care să cuprindă şi onorariul, conduc la imposibilitatea stabilirii cu certitudine a veniturilor obţinute. Astfel, conform declaraţiei date la urmărire penală în calitate de suspect la data de 12.02.2020, în prezenţa avocatului ales, inculpatul A. a declarat, cu privire la modul de stabilire a onorariului cuvenit pentru activităţile de executare, că încerca să se încadreze în limitele stabilite de lege şi nu aplica un anumit algoritm. Această susţinere a fost reiterată de cu ocazia audierii în calitate de inculpat, la data de 25.08.2020, declaraţie menţinută şi în instanţă, când a precizat faptul că nu a avut criterii clar determinate pentru stabilirea onorariului pe care-l percepea în funcţie de fiecare creditor în parte.
Cât priveşte motivul invocat de inculpat pentru omisiunea întocmirii încheierilor de stabilire a cheltuielilor de executare Curtea a constatat că este nefondat.
Astfel, în declaraţia din 12.02.2020 inculpatul a susţinut că nu a întocmit încheieri de stabilire a cheltuielilor de executare în care să includă şi onorariul de executor deoarece acest act procedural nu exista conform C. proc. civ. anterior .
Analizând legislaţia în vigoare, instanţa a constatat că apărarea este nefondată, întrucât atât vechiul C. proc. pen., în vigoare până în iulie 2010, cât şi C. proc. pen. în vigoare, stipula în mod expres obligaţia executorului judecătoresc de a întocmi un act procedural prin care să stabilească cheltuielile de executare (proces-verbal, conform art. 3717 C. proc. civ. anterior, aşa cum a fost modificat prin O.U.G. nr. 138/14.09.2000 respectiv încheiere conform art. 670 (fost art. 669) C. proc. civ. în vigoare.
Împrejurarea că inculpatul nu întocmea acte procedurale pentru a stabili cheltuielile de executare, inclusiv onorariul, se probează nu numai cu declaraţiile date de acesta în faza urmăririi penale dar şi cu declaraţia martorei G. audiată la instanţa de fond care a relatat că a fost angajată la A. în calitate de secretară, din anul 2005 până în anul 2016, precizând că nu ştie cum îşi fixa onorariul executorul judecătoresc şi că nu a văzut astfel de documente.
Tot cu privire la modalitate în care şi-a desfăşurat inculpatul activitatea, relevantă este precizarea formulată de acesta în cuprinsul declaraţiei din faza urmăririi penale în care a arătat că, după ce le preda creditorilor recipisele de consemnare, aceştia se prezentau la bancă şi îşi încasau sumele recuperate după care veneau la birou şi îi achitau partea din onorariu cuvenită .
Referitor la cea de-a treia metodă, metoda de estimare pe baza analizei tranzacţiilor financiare derulate prin conturile de consemnare şi sumele consemnate în registrul de valori, instanţa a constatat că apărarea inculpatului constă, în esenţă, în aceea că în mod greşit expertul a avut în vedere retragerile efectuate de personalul BEJ din conturile de consemnaţiuni, întrucât aceste sume retrase nu au fost sume de care să fi beneficiat.
Instanţa de fond a apreciat că această din urmă metodă, aleasă şi de expert dintre cele trei analizate, respectiv metoda care are la bază analiza tranzacţiilor financiare din conturile de consemnare şi a sumelor consemnate în registrul de valori este cea mai favorabilă inculpatului, prin luarea în considerare a celui mai mic venit net suplimentar, neevidenţiat şi nedeclarat organelor fiscale de 406.021 RON.
Instanţa fondului a apreciat că, această metodă reprezintă cel mai bine realitatea faptică, motiv pentru care a fost avută în vedere la stabilirea prejudiciului. Această metodă are în vedere toate operaţiunile derulate prin cele două conturi de consemnaţiuni, expertul analizând circulaţia tuturor sumelor de bani, respectiv toate tranzacţiile financiare derulate prin cele două conturi de consemnare, respectiv cel 7146 operaţiuni derulate de A. prin contul de consemnare deschis la E. şi cele 3978 de operaţiuni derulate prin contul de consemnare de la D., precum şi sumele consemnate în registrul de valori. Expertul a comparat sumele retrase din conturile de consemnare cu valorile creanţelor pentru care s-au emis recipise de consemnare evidenţiate în registrul de valori întocmit de BEJ, determinând suma de 1.744.642 RON, sumă de care a beneficiat BEJ fără să fie evidenţiată şi declarată, considerând-o venit suplimentar al biroului. A fost astfel determinat un venit net suplimentar, neevidenţiat contabil şi nedeclarat organelor fiscale de 406.021 RON (1.744.642 RON venit brut-1338 621 RON cheltuieli aferente). S-a stabilit astfel că inculpatul datorează bugetului de stat suma totală de 373.947 RON compusă din: impozitul pe venitul din activităţi independente, în valoare de 64.963 RON, taxa pe valoare adăugată, în sumă de 286.653 RON şi contribuţia de asigurări sociale de sănătate în valoare de 22.331 RON.
Instanţa a constatat că, în faza urmăririi penale, ca urmare a faptului că inculpatul a refuzat să prezinte documentele justificative necesare clarificării situaţiei de fapt, relevante pentru stabilirea bazei de impunere, judecătorul de drepturi şi libertăţi din cadrul Curţii de Apel Craiova, prin încheierile nr. 1 din 04.04.2019 şi nr. 6 din 21.02.2020 a încuviinţat cererile formulate de procuror privind autorizarea obţinerii datelor privind tranzacţiile financiare ale Biroului Executorului Judecătoresc A. cu privire la conturile deschise la instituţiile bancare – D. SSA şi E. S.A..
Or, cu ocazia efectuării raportului de expertiză, au fost avute în vedere toate datele comunicate de cele două instituţii bancare. Mai mult de atât, expertul contabil a sesizat anumite neclarităţi şi a solicitat clarificări de la inculpat în legătură cu mai multe operaţiuni efectuate prin conturilor deschise la cele două unităţi bancare . Aceeaşi solicitare a fost înaintată şi parchetului iar urmare a demersurilor efectuate de organul de urmărire penală, informaţiile solicitate de expert de la E. S.A. au fost înaintate la dosar cu adresa din 27.03.2020.
Instanţa fondului a constatat că aceste înscrisuri înlătură apărarea inculpatului privind retragerea de către personalul biroului doar a unor sume mari de bani, consemnate global de unii dintre debitori. Astfel, din cuprinsul înscrisurilor aflate în copie la dosarul de urmărire penală - recipise de consemnare, ordine de lichidare, înaintate de E. Sucursala Tg. Jiu - rezultă că pentru recipise de consemnare individuale, sumele consemnate la dispoziţia persoanelor fizice, cu titlu de despăgubiri dar şi cheltuieli de executare, nu au fost retrase de persoanele fizice în cauză ci de către personalul biroului, ca urmare a dispoziţiei exprese a inculpatului, consemnată olograf, fiind aplicată şi ştampila Biroului executorului judecătoresc.
În raport de aceste înscrisuri, reţinând totodată că la dosarul instanţei inculpatul A. a depus doar un înscris anexă emis de Casa Judeţeană de Pensii Gorj, cu numele mai multor creditori şi sumele cuvenite nu şi o recipisă globală, emisă de Casa Judeţeană de Pensii instanţa a apreciat ca subiective declaraţiile martorelor G. şi H. cât priveşte faptul că retragerile din contul de consemnaţiuni de către personalul biroului s-a efectuat numai pentru sumele globale care au fost reconsemnate, după care retragerile pentru sumele individuale s-au efectuat de către persoanele fizice pentru care au fost emise noi recipise de consemnare.
Concluzionând, judecătorul fondului a reţinut că prejudiciul cauzat de inculpatul A. ca urmare a omisiunii înregistrării în evidenţa contabilă în perioada 01.01.2009 – 31.12.2014 a veniturilor realizate din activitatea profesională desfăşurată în cadrul Biroului executorului judecătoresc se compune din impozitul pe venitul din activităţi independente, în valoare de 64.963 RON, taxa pe valoare adăugată, în sumă de 286.653 RON şi contribuţia de asigurări sociale de sănătate în valoare de 22.331 RON, rezultând un prejudiciu total datorat bugetului de stat în valoare totală de 373.947 RON, la care s-a adăugat dobânzi şi penalităţi aferente calculate potrivit Codului de procedură fiscală, de la data producerii prejudiciului, până la data achitării integrale a obligaţiilor fiscale.
II. Împotriva sentinţei penale nr. 103 din data de 04 mai 2022, pronunţată de Curtea de Apel Craiova – secţia penală şi pentru cauze cu minori, în dosarul nr. x/2020, a formulat apel, inculpatul A. care a criticat soluţia instanţei de fond pentru motive de nelegalitate şi netemeinicie.
În esenţă, inculpatul A. a solicitat, în temeiul dispoziţiilor art. 421 pct. 2 lit. a) C. proc. pen., în principal, admiterea apelului, desfiinţarea sentinţei penale atacate, trimiterea cauzei spre rejudecare în vederea pronunţării unei soluţii de achitare în ceea ce priveşte infracţiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 în temeiul dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. b) teza I C. proc. pen.
În acest sens, a arătat că, faţă de motivele de apel formulate în scris, s-a modificat temeiul achitării, în sensul că în loc de art. 16 alin. (1) lit. c) C. proc. pen. se solicită achitarea inculpatului în temeiul dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. b) teza I C. proc. pen.
În subsidiar, a arătat că se solicită achitarea inculpatului pentru săvârşirea infracţiunii prevăzute de dispoziţiile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 în temeiul dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a C. proc. pen.
În raport de infracţiunea prevăzută de dispoziţiile art. 4 din Legea nr. 241/2005, a arătat că nu sunt identificate elementele de tipicitate obiectivă, astfel încât, în principal, se impune achitarea inculpatului în temeiul dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. b) teza I C. proc. pen., în subsidiar solicitând achitarea în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a C. proc. pen.
Apărarea a arătat că nu a solicitat continuarea procesului penal în temeiul dispoziţiilor art. 18 C. proc. pen., deşi pentru infracţiunile prevăzute de art. 9 şi art. 4 din Legea nr. 241/2005 reţinute în sarcina inculpatului s-a împlinit termenul de prescripţie a răspunderii penale prevăzut de lege.
În terţiar, apărarea, în temeiul art. 396 alin. (5) cu raportare la art. 16 alin. (1) lit. b) teza a- II-a, a solicitat achitarea inculpatului- "fapta nu a fost săvârşită cu vinovăţia prevăzută de lege"
Sub aspectul laturii civile a solicitat respingerea pretenţiilor ANAF ca nejustificate şi nefondate.
Deşi apărarea a arătat în cadrul dezbaterilor în fond că nu s-a solicitat continuarea procesului penal în temeiul dispoziţiilor art. 18 C. proc. pen., în condiţiile în care pentru infracţiunile prevăzute de art. 9 şi art. 4 din Legea nr. 241/2005 reţinute în sarcina inculpatului s-a împlinit termenul de prescripţie a răspunderii penale prevăzut de lege, Înalta Curte va avea în vedere declaraţia inculpatului A. din data de 23.11.2022 în care acesta a solicitat în mod expres continuarea procesului penal şi pronunţarea unei soluţii de achitare pentru că este nevinovat. De altfel, judecata în apel, probele administrate la solicitarea inculpatului, au fost în sensul continuării procesului penal pentru aflarea adevărului, în sensul art. 5 C. proc. pen.. Totodată, motivele de apel vizează pronunţarea de către instanţă a unor soluţii de achitare, astfel că Înalta Curte de casaţie şi Justiţie va face aplicarea dispoziţiilor art. 18 C. proc. pen. şi va analiza dacă probele administrate în cauză conduc la pronunţarea unor soluţii de achitare pentru cele două infracţiuni care fac obiectul acţiunii penale.
Apărarea a arătat că probele administrate în cauză conduc fără echivoc la concluzia inexistenţei unei fapte care să se circumscrie elementului material al infracţiunii de evaziune fiscală pentru care inculpatul a fost trimis în judecată.
S-a susţinut că instanţa de fond îşi întemeiază hotărârea judecătorească în exclusivitate pe actele şi activităţile de control fiscal şi al raportului specialiştilor antifraudă, fără a răspunde în niciun fel criticilor apărării cu privire la lipsa unei părţi din documentele profesionale şi a registrelor de încasări şi plăţi. Aşadar, nu există nicio probă la dosarul cauzei că activităţile lucrative nu au fost consemnate la timp şi în mod sistematic în evidenţele profesionale, iar veniturile obţinute nedeclarate fiscal.
Cu privire la existenţa intemperiilor rezultate ca urmare a inundaţiei din luna ianuarie 2015, eveniment în urma căruia mai multe documente au fost distruse (dosare de executare, registre generale, registre de încasări şi plăţi, documente de evidenţă contabilă primară, chitanţiere etc.), acesta este un lucru evident, pe de o parte nefiind contestat de către organele judiciare, iar pe de altă parte fiind pe deplin probat prin planşe foto, declaraţii, resturi ale documentelor distruse etc., sau chiar constatarea personală din partea procurorului de caz prin proces-verbal. În acest context, s-a amintit faptul că procurorul de caz din cadrul Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova s-a deplasat personal la faţa locului şi a constatat amploarea intemperiilor produse. În aceste condiţii, în situaţia în care mare parte din documentele contabile sau actele profesionale după care se putea stabili activitatea au fost distruse, era implicită imposibilitatea inculpatului de a răspunde solicitării controlului fiscal în sensul de a pune la dispoziţie totalitatea documentelor contabile. De aceea, nu se poate reţine că a existat un refuz de a executa obligaţia inculpatului, aceea de a răspunde solicitărilor ANAF, ci o imposibilitate de a pune la dispoziţie evidenţa contabilă a BEJ.
De aceea, s-a apreciat că nu sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2004.
În ceea ce priveşte verificările efectuate asupra activităţii profesionale a inculpatului, s-a arătat că din verificările forurilor superioare au rezultat cheltuieli înregistrate făcute pe baza unor elemente de control, acestea materializându-se prin chitanţe ce erau înscrise în registru.
A solicitat să se constate că volumul acelor venituri este similar cu ceea ce înseamnă volumul pe care expertiza efectuată în apel îl stabileşte astfel, baza de impozitare fiind stabilită în jurul sumei de 4.000.000.000 RON, punându-se problema dacă inculpatul este sau nu plătitor de T.V.A.. Însă, a apreciat că s-a ajuns la aproximările amintite anterior în baza consemnărilor efectuate, având în vedere că acestea indică cel mai fidel volumul de activitate.
În continuare, a arătat că nu se contestă împrejurarea că inculpatul, în calitatea sa de executor judecătoresc, nu şi-a evidenţiat contabil actele profesionale, având în vedere că din verificările efectuate de forurile superioare au rezultat consemnările sale reale.
În ceea ce priveşte infracţiunea prevăzută de art. 4 din Legea nr. 241/2004 se pune problema dacă natura invitaţiei emisă de organele fiscale la data de 06 august 2015 are caracterul unei somaţii, în sensul de instrument folosit de organele fiscale pentru a obliga un contribuabil să prezinte documente cu privire la refacerea stării de fapt fiscale.
În acest sens, a solicitat să se constate că la data de 06 august 2015 s-a emis decizia de suspendare a inspecţiei fiscale cu returnare de documente către executorul judecătoresc. A apreciat că la acel moment fiscul avea rolul activ de a stabili dacă există sau nu clienţi ai biroului executorului judecătoresc care să fi beneficiat de aceste servicii, să le fi achitat fără a le fi remise chitanţe care să se regăsească ulterior în documentele generale pe care biroul le încheia în legătură cu obligaţia de a ţine evidenţa contabilă.
Astfel, a arătat că la data de 06 august 2015 organele fiscale au emis o invitaţie pentru data de 07 septembrie 2015 care nu reprezintă o somaţie, ci un act juridic care produce efecte în raport de momentul comunicării.
A arătat că numerele şi datele de pe chitanţe, contravalorile chitanţelor, dosarele de executare nu se mai aflau în posesia inculpatului, acesta aflându-se în imposibilitate de a le pune la dispoziţia organelor fiscale. Mai mult, a apreciat că, în contextul suspendării inspecţiei fiscale s-a conturat o situaţie de nelegalitate în ceea ce priveşte actele de natură fiscală emise într-o astfel de procedură, reluarea inspecţiei fiscale fiind adusă la cunoştinţă abia la data de 09 noiembrie 2015.
Totodată, a arătat că în perioada 4 septembrie 2015 - 18 septembrie 2015 inculpatul A. a fost internat în spital, existând la dosarul cauzei acte medicale doveditoare în acest sens care justifică imposibilitatea obiectivă în care se afla inculpatul în perioada respectivă, dar şi lipsa de intenţie a acestuia de a nu răspunde organelor fiscale.
În continuare, s-a menţionat că s-a aflat în imposibilitate de a răspunde acelei invitaţii din perspectiva motivelor medicale şi din perspectiva actelor pe care le-ar fi putut propune suplimentar inspecţiei fiscale, având în vedere că nu le mai deţinea.
A mai susţinut că invitaţia emisă de organele fiscale nu are caracterul unei somaţii, iar în ceea ce priveşte raportul dintre inculpat şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală la acel moment, nu se poate reţine o rea-credinţă din partea acestuia, în sensul că a ascuns, nu s-a supus, nu a voit să depună documentele pe care le avea în posesie.
Totodată, a arătat că la acel moment inculpatul avea deja documentele refăcute, nu într-o procedură corespunzătoare, însă contabilitatea, astfel cum a înţeles să o refacă, cu acele consemnări generice pe chitanţe, nu trădează decât o încercare a inculpatului de a-şi reface raportul cu organul fiscal, de a avea o evidenţă contabilă şi de continua înregistrarea actelor profesionale pe care le executa.
Cu privire la acţiunea civilă exercitată în cauză, în măsura în care se va dispune achitarea inculpatului în temeiul dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a C. proc. pen., a solicitat ca acţiunea civilă să fie limitată la nivelul răspunsului expertizei fiscale efectuate în cauză. În acest sens, a arătat că există sume plătite suplimentar reprezentând sume nedatorate în teoria în care prejudiciul este cel pe care expertiza fiscală îl stabileşte în cauză, respectiv suma de 20% şi raportul administrativ, urmând să fie soluţionate după finalizarea prezentului dosar într-un alt proces în care se va stabili dacă realmente deciziile fiscului, astfel cum au exprimat ei pe alte criterii faţă de criteriile strict izvorâte din activitatea profesională a inculpatului sunt valabile.
Astfel, a solicitat reducerea prejudiciului la suma pe care expertiza întocmită de expertul contabil J. a reţinut-o, cu returnarea sumei de 20% ca fiind nedatorată.
Cauza a fost înregistrată la data de 26 mai 2022 pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia Penală, sub nr. x/2020, fiind repartizată aleatoriu Completului nr. 8 şi stabilindu-se termen de judecată la data de 28 septembrie 2022.
Desfăşurarea cercetării judecătoreşti în apel
Învestită în cel de-al doilea grad de jurisdicţie, în temeiul dispoziţiilor art. 420 alin. (5) C. proc. pen., Înalta Curte a încuviinţat administrarea probei cu înscrisuri constând în:
- Comunicarea de către DGRFP Craiova- AJFP Gorj a "Suspendării Inspecţiei Fiscale"-înregistrată AJFP Gorj cu nr. x/06.08.2015;
- "INVITAŢIE" - pentru data de 07.09.2015, orele 09,oo la sediul AJFP Gorj, pentru depunere de acte şi finalizare inspecţie fiscală - înregistrată AJFP Gorj cu nr. x/06.08.2015;
- Comunicare reluare Inspecţie Fiscală începând cu data de 09.11.2015 -înregistrată intern de AJFP Gorj cu nr. x/03.11.2015;
- Foaie de Observaţie Clinică Generală - Spitalul Motru, secţia RMFB - internare 04.09.2015-18.09.2015;
- Formular - Manevre efectuate de Asistenţa Medicală - 04.09.2015-17.09.2015, eliberată de Spitalul Motru, secţia RMFB;
- Foaie de Evoluţie şi Tratament A.;
- deciziile de impunere x/30.12.2015 şi y/30.12.2015;
- adrese formulate de inculpat către E. la momentul efectuării expertizei;
- recipise de consemnare la E., în copie, depuse de inculpat;
- decizia civilă nr. 532 din 28.05.2014, pronunţată de Tribunalul Gorj;
-notificare emisă de Complexul Energetic Oltenia, care devenise creditor al acestei sume şi care solicita Biroul Executorului Judecătoresc întoarcerea sa;
- procesul-verbal din data 16.06.2014, întocmit de B.E.J. A., ca urmare a returnării acestei sume către Complexul Energetic Oltenia în numerar;
- procesul-verbal prin care organele fiscale îi returnează inculpatului la data de 06.08.2015 toată documentaţia contabilă pe care acesta a pus-o la dispoziţie pentru realizarea controlului fiscal;
- adeverinţă medicală din 03 septembrie 2015, din care rezultă că inculpatul a fost transportat cu ambulanţa, acesta aflându-se internat în Spitalul Oraşului Motru în perioada 03 septembrie 2015-18 septembrie 2015;
- chitanţa prin care a fost remisă suma de 282.436 către mandatarul Complexului Energetic Oltenia S.A. .
- La termenul de judecată din 22 februarie 2023, Înalta Curte a încuviinţat emiterea unei adrese către E. – Agenţia Motru, răspunsul fiind ataşat la dosarul cauzei;
- La termenul de judecată din data de 23 noiembrie 2022, Înalta Curte a procedat la audierea inculpatului A.; ulterior, i s-a luat suplimente de declaraţie (vol. II dosar ICCJ, (vol. III dosar ICCJ, respectiv;
- s-a încuviinţat emiterea unei adrese către ANAF – Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Gorj, pentru a comunica dacă inculpatul a achitat vreo sumă de bani din prejudiciul stabilit de prima instanţă, răspunsul fiind ataşat în;
- a fost ascultat expertul contabil K., declaraţia acestuia aflându-se în;
- la solicitarea expertului contabil K., Înalta Curte a încuviinţat formularea unui punct de vedere aferent obiecţiunilor formulate de inculpat, punct de vedere care se află în;
- prin încheierea de şedinţă din 22 martie 2023, Înalta Curte a dispus efectuarea unei alte expertize contabile/fiscale şi a admis cererea formulată de reprezentantul Ministerului Public privind participarea la efectuarea expertizei a expertului tehnic judiciar L.;
- raportul de expertiză contabilă/fiscală judiciară întocmit de expert J.;
- raportul de expertiză contabilă/fiscală judiciară, refăcut, întocmit de expert J. şi cu opinia separată a expertului parte;
- la termenul de judecată din 16 august 2023, Înalta Curte a încuviinţat reprezentantului Ministerului Public depunerea de obiecţiuni la raportul de expertiză contabilă/fiscală întocmit în cauză;
- a fost ascultat expertul contabil J., declaraţia acestuia aflându-se în;
- la termenul de judecată din 27 septembrie 2023, Înalta Curte a încuviinţat emiterea unei adrese către D. – Sucursala Motru, răspunsul fiind ataşat la dosarul cauzei, împreună cu un CD;
- la termenul de judecată din 08 noiembrie 2023, Înalta Curte a încuviinţat emiterea unei adrese către Complexul Energetic Oltenia, răspunsul fiind ataşat la dosarul cauzei, împreună cu un set de înscrisuri .
III. Analizând legalitatea şi temeinicia hotărârii atacate în raport de actele şi lucrările dosarului, prin prisma motivelor de apel formulate şi din oficiu, sub toate aspectele de fapt şi de drept, în conformitate cu dispoziţiile art. 417 alin. (2) C. proc. pen., în limitele prevăzute de acest text de lege, Înalta Curte reţine faptul că prima instanţă a reţinut parţial corect starea de fapt.
În urma judecării cauzei în apel, a evaluării probelor administrate în cauză, inclusiv a celor administrate în apel, respectiv înscrisuri şi o nouă expertiză fiscal-contabilă, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a constatat faptul că inculpatul A. nu a refuzat în mod nejustificat să prezinte organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, pentru a împiedica verificările financiare şi fiscale. Totodată, pe baza noii expertize efectuate, Înalta Curte a constatat că prejudiciul a fost în mod greşit cuantificat de prima instanţă.
Analizând ansamblul materialului probator administrat în cauză, conduita inculpatului A. în timpul controlului efectuat de organele fiscale, precum şi actele procedurale întocmite de organele judiciare, Înalta Curte reţine următoarele, sub aspectul situaţiei de fapt şi al derulării procedurilor:
Inculpatul A. este executor judecătoresc înscris în Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova şi îşi desfăşoară activitatea profesională în cadrul A., cu sediul în mun. Motru, jud. Gorj.
Începând cu data de 21.07.2015, activitatea A. aferentă perioadei 2009-2014 a făcut obiectul unei inspecţii fiscale, care a urmărit verificarea realităţii declaraţiilor speciale privind veniturile realizate, în corelaţie cu datele din evidenţa contabilă în partidă simplă, verificarea înregistrării tuturor veniturilor aferente activităţii desfăşurate, verificarea modului de evidenţiere a veniturilor pentru determinarea tuturor operaţiunilor impozabile, inclusiv determinarea faptică a surselor generatoare de venit, verificarea evidenţei documentelor cu regim de numerotare internă ş.a.
Conform procesului-verbal nr. x din 06.08.2015, semnat de contribuabil, din verificarea documentelor puse la dispoziţia organelor de control de către A., s-a constatat că acesta nu a depus declaraţiile fiscale privind veniturile realizate în perioada 2011-2013, nu a prezentat registrul de valori pentru perioada 2009-2014, nu a prezentat niciun fel de documente justificative din care să rezulte cu certitudine modul de stabilire a onorariilor din dosarele de executare, nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic veniturile încasate în registrul jurnal de încasări şi plăţi întocmit manual, acestea fiind înscrise numai printr-un total cumulat. Nu a fost prezentată situaţia recipiselor de consemnare, reprezentând sumele consemnate şi depuse de A. pe seama şi la dispoziţia clienţilor din dosarele de executare, şi nu au fost întocmite, conform prevederilor legale, documentele de încasare a numerarului (potrivit dispoziţiilor legale sus-citate, toate aceste operaţiuni ar fi trebuit operate în Registrul de valori, care, de asemenea, nu a fost pus la dispoziţia organelor de control, potrivit constatărilor din procesul-verbal).
Conform acestui proces-verbal, executorul judecătoresc A. a prezentat organelor de control numai următoarele documente: registrul jurnal de încasări şi plăţi pentru perioada 2009-2013, completat manual, un registru similar aferent anului 2014, care nu era însă completat la zi, conform constatărilor organelor fiscale, iar ca documente justificative pentru încasări, a prezentat mai multe chitanţe emise în perioada 2009-2014, completate sumar, care nu cuprind numele plătitorului, iar la explicaţia operaţiunii a fost înscrisă expresia "încasări diverse", făcând astfel imposibilă determinarea sursei şi naturii veniturilor înscrise în cuprinsul acestora.
Explicaţiile date de executorul judecătoresc A. organelor de inspecţie fiscală au fost consemnate în note explicative şi procese-verbale.
Astfel, prin nota explicativă consemnată la 21.07.2015 în faţa organelor de control, inculpatul a arătat că nu a completat la zi registrul jurnal de încasări şi plăţi pentru perioada 2014 la zi, întrucât nu are contabil şi nici studii de specialitate.
De asemenea, la 29.07.2015, inculpatul a consemnat în faţa organelor de control o notă explicativă, în cuprinsul căreia a precizat că a avut reprezentarea că declaraţiile fiscale au fost depuse de contabilul său, că sumele înscrise în chitanţele puse la dispoziţia organelor fiscale reprezintă onorarii încasate, care nu au fost defalcate nominal, că nu deţine registru de valori pentru perioada 2009-2014, că înregistrările de la rubrica încasări în numerar în registrul-jurnal de încasări şi plăţi aferent perioadei 2009-2013 au fost efectuate cumulat (prin înscrierea unei singure sume totale, în fiecare lună), de către contabilul său, nenominalizat, că nu a ţinut evidenţa documentelor cu regim intern (chitanţe) – a se vedea filele x, vol. III.
La data de 06.08.2015, cu ocazia semnării procesului-verbal intermediar de control, inculpatul a precizat că doreşte să ia toate măsurile pentru remedierea deficienţelor constatate de organele fiscale, revenind totodată asupra aspectelor consemnate în nota explicativă din 21.07.2015 cu privire la registrul jurnal de încasări şi plăţi aferent anului 2014, precizând că acest registru a fost ţinut de contabilul său în format informatic .
Constatând deficienţele sus-menţionate, organul de control a dispus suspendarea inspecţiei fiscale începând cu data de 06.08.2015 şi, la aceeaşi dată, a emis o invitaţie pe numele inculpatului, semnată de acesta de primire în aceeaşi zi, arătând că nu a putut finaliza inspecţia fiscală, întrucât A. nu a prezentat documente justificative din care să rezulte detalierea veniturilor realizate în perioada 2009-2014 şi i-au solicitat acestuia să prezinte la data de 07.09.2015 la sediul organului fiscal mai multe înscrisuri care să cuprindă:
- situaţia dosarelor de executare deschise în perioada 2009-2014, distinct, pentru fiecare an fiscal, din care să rezulte sumele încasate, numărul şi data fiecărei chitanţe, la care să fie ataşate înscrisurile prin care au fost stabilite cheltuielile de executare;
- precizarea pentru fiecare dintre cele 131 chitanţe emise, numele clienţilor de la care a primit respectivele sume de bani;
- situaţia executărilor silite mobiliare şi imobiliare, întocmită pentru fiecare dosar de executare deschis în perioada 2009-2014; cuantumul creanţei aferente fiecărui dosar de executare înscris în registrul general de dosare, în corelaţie cu datele existente în documentele dosarului de executare, pentru perioada 2009-2014;
- situaţia sumelor consemnate în conturile bancare deschise la dispoziţia BEJ, care să cuprindă numărul dosarului de executare, numărul recipisei, unitatea bancară emitentă, valoarea şi explicaţia sumei consemnate, data eliberării către beneficiar a sumelor înscrise în Registrul de valori, în corelaţie cu datele existente în documentele dosarului de executare, distinct, pe fiecare an fiscal din perioada 2009-2014. .
La 04.09.2015, inculpatul a învederat organelor fiscale că se află în imposibilitatea de a se prezenta la organul fiscal la data menţionată în invitaţie, invocând faptul că este internat într-o unitate medicală şi a ataşat în scop probator un bilet de trimitere emis de medicul de familie .
La data de 03.11.2015, organul fiscal a comunicat contribuabilului reluarea inspecţiei fiscale, începând cu data de 09.11.2015, comunicarea fiind primită de destinatar la 05.11.2015 .
Organele fiscale au apreciat că inculpatul nu a dat curs invitaţiei nr. x/06.08.2015 şi nu a prezentat informaţiile şi înscrisurile solicitate, motiv pentru care au procedat la stabilirea bazei impozabile prin estimare, stabilind că A. a realizat în realitate venituri superioare celor înregistrate şi declarate la organele fiscale.
În nota explicativă din 09.12.2015, inculpatul M. nu a răspuns la întrebarea dacă a avut contract de prestări servicii cu o firmă de contabilitate şi nici la întrebarea de ce nu a prezentat documentele solicitate de organele de inspecţie fiscală. La întrebarea cum justifică necorelarea dintre Declaraţia D200 şi Registrul Jurnal de încasări şi plăţi pentru anii 2009, 2010 şi 2014, precum şi necorelarea dintre venitul brut evidenţiat în Registrul Jurnal de încasări şi plăţi şi venitul brut încasat conform documentelor de încasare (chitanţe şi extrase de cont pentru anii 2009, 1010 şi 2013, a răspuns că îşi menţine punctul de vedere din perioada controlului.
În timpul controlului, echipa de inspecţie fiscală a solicitat informaţii cu privire la realizarea de venit brut de către A. în perioada anilor fiscali 2009-2014 de la Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova (adresa x/24.07.2015), de la Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti (adresa x/06.08.2015). De la E., Sucursala Tg. Jiu (adresa x/06.08.2015) s-au solicitat extrase de cont care să facă dovada sumelor consemnate pe seama şi la dispoziţia A..
Prin adresa nr. x/20.08.2015, Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova a răspuns că venitul brut al executorilor judecătoreşti este constituit din onorariul încasat numerar pe bază de chitanţier sau prin virament bancar, situaţia veniturilor regăsindu-se exclusiv în registrul de încasări şi plăţi, chitanţiere şi extrase de cont. Camera Executorilor Judecătoreşti a menţionat că nu are competenţa de a stabili veniturile brute ale birourilor executorilor judecătoreşti, iar evidenţa contabilă a acestora nu are legătură cu actele aferente activităţi de natură profesională, care au un regim de confidenţialitate.
Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti a răspuns ulterior întocmirii procesului-verbal şi raportului de inspecţie fiscală şi prin adresa nr. x/09.02.2016 a comunicat organului de control că i-a solicitat executorului judecătoresc A. să pună la dispoziţia organelor fiscale documentele justificative din care să rezulte realitatea veniturilor obţinute din onorariile încasate în perioada 2009-2014 şi orice alte acte necesare finalizării inspecţiei fiscale. Totodată, i s-a solicitat executorului judecătoresc să trimită Uniunii rezultatul inspecţiei fiscale în vederea evaluării oportunităţii efectuării unui demers de natură judiciară. De asemenea, Uniunea Naţională Executorilor Judecătoreşti a menţionat faptul că A. le-a comunicat înştiinţarea pentru discuţia finală emisă de DGFP Gorj Serviciul de Inspecţie Fiscală Persoane Fizice 2 şi faptul că a luat toate măsurile în vederea punerii la dispoziţie a documentelor solicitate de către AJFP Gorj.
E.-Sucursala Tg. Jiu, prin adresa nr. x/11.09.2015 a comunicat că extrasele de cont pentru perioada 2009-2014 nu pot fi trimise întrucât sumele de bani consemnate pe diverşi clienţi pot fi identificate numai după CNP/CUI, A. nefigurând cu conturi curente sau depozite, dar figurând cu recipise lichidate/active consemnate de acesta pe seama şi la dispoziţia altor persoane fizice şi/sau juridice, precum şi pe seama statului sau a instituţiilor statului.
Din cuprinsul procesului-verbal de control nr. x din 17.12.2015, coroborat cu raportul de inspecţie fiscală nr. x din 30.12.2015, rezultă că în absenţa documentelor necesare verificării realităţii de fapt fiscale, organele de control au procedat la stabilirea bazei de impunere prin estimare, folosind ca repere în acest scop informaţiile transmise de entităţile cu activitate similară celei desfăşurate de A. şi disponibile în aplicaţia N. gestionată de ANAF. Organele de inspecţie fiscală au estimat veniturile din prestarea serviciilor prin aplicarea unor proporţii determinate din datele obţinute de la entităţi cu activităţi similare, identificate ca fiind cele mai apropiate rezultate ale activităţi desfăşurate de A..
S-a reţinut în raportul de inspecţie fiscală că necesitatea estimării veniturilor a fost generată de deficienţele şi neconcordanţele constatate în determinarea bazei impozabile . S-au invocat dispoziţiile art. 67 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, art. 65.1-65.2 din H.G. nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003 şi art. 1 din Ordinul nr. 3389/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere, organele fiscale utilizând metoda marjei pentru stabilirea prin estimare a bazei impozabile .
Astfel, din cuprinsul procesului-verbal de control nr. x din 17.12.2015, coroborat cu raportul de inspecţie fiscală nr. x din 30.12.2015 rezultă următoarele:
- Pentru anul fiscal 2009, contribuabilul a depus la AJFP Gorj – Serviciul Orăşenesc Motru Declaraţia de venit formular D200 nr. 10122/17.05.2010, prin care a declarat că a obţinut venituri brute în sumă de 61.448 RON; în timpul controlului fiscal a prezentat documente pentru încasări în sumă de 85.880 RON, iar organele fiscale au estimat că, în realitate, a obţinut venituri de 88.645 RON;
- Pentru anul fiscal 2010, contribuabilul a depus la AJFP Gorj – Serviciul Orăşenesc Motru Declaraţia de venit formular D200 nr. 10958/17.05.2011, prin care a declarat că a obţinut venituri brute în sumă de 42.050 RON; în timpul controlului a prezentat documente pentru încasări în sumă de 75.578 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 146.213 RON;
- Pentru anul fiscal 2011, contribuabilul nu a depus la organele fiscale declaraţia de venit D200, fiind impus din oficiu pe baza declaraţiei din anul anterior, pentru suma de 42.050 RON; a prezentat documente pentru încasări în sumă de 60.075 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 281.734 RON;
- Pentru anul fiscal 2012, contribuabilul nu a depus la organele fiscale declaraţia de venit D200, fiind impus din oficiu pentru suma de 42.050 RON declarată anterior; a prezentat documente pentru încasări în sumă de 72.020 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 133.640 RON;
- Pentru anul fiscal 2013, contribuabilul nu a depus la organele fiscale declaraţia de venit D200, fiind impus din oficiu pe baza declaraţiei din anul anterior, pentru suma de 42.050 RON; a prezentat documente pentru încasări în sumă de 53.933 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 205.355 RON;
- Pentru anul fiscal 2014, contribuabilul a declarat la organele fiscale prin declaraţia D200 venituri în sumă de 47.943 RON, a prezentat documente pentru încasări în sumă de 38.665 RON, iar organele fiscale au estimat că a obţinut venituri de 202.926 RON.
Având în vedere sumele estimate ca fiind venituri realizate în perioada verificată, din care au fost scăzute cheltuielile estimate, organele fiscale au stabilit că A. a creat un prejudiciu bugetului de stat prin neevidenţierea şi nedeclararea în totalitate a veniturilor realizate în cuantum total de 386.279 RON, compus din impozit pe venit în sumă de 68.026 RON, CASS în sumă de 15.630 RON şi TVA de 179.651 RON, sume la care au fost calculate dobânzi şi majorări de întârziere.
Pentru stabilirea bazei TVA, organele fiscale au apreciat că A. a depăşit plafonul de TVA în luna decembrie 2010, realizând încasări de 146.213 RON, şi, prin urmare, având obligaţia ca, în luna ianuarie 2011, să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA, urmând să devină plătitor de taxă începând cu luna februarie 2011.
În baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.12.2015 şi a procesului-verbal de control nr. x din 17.12.2015, AJFP Gorj a emis decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. GJ 185128 din 30.12.2015 şi decizia de impunere nr. x din 30.12.2015 prin care s-au stabilit în sarcina contribuabilului obligaţii fiscale suplimentare în sumă de 409.664 RON, reprezentând taxa pe valoare adăugată în sumă de 179. 651 RON cu dobânzi şi majorări de întârziere în sumă de 61.049 RON, impozit pe venit în sumă de 74.938 RON şi dobânzi şi majorări de întârziere de 20.274 RON, penalităţi de întârziere de 7753 RON, contribuţia de asigurări sociale de 8.352 RON şi dobânzi şi majorări de întârziere de 3129 RON, penalităţi de întârziere de 1024 RON, contribuţia de asigurări de sănătate în sumă de 17.398 RON, dobânzi şi majorări de întârziere de 6414 RON, penalităţi de întârziere de 2294 RON.
La data de 07.01.2016, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Gorj a sesizat organele judiciare cu privire la săvârşirea de către executorul judecătoresc A. a infracţiunilor de refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prev. de art. 4 din Legea nr. 241/2005 şi evaziune fiscală, prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005.
În fapt, organele de control fiscal au arătat că, începând cu data de 21.07.2015, au efectuat o inspecţie fiscală la A., cu sediul declarat în mun. Motru, jud. Gorj, având ca obiect verificarea veniturilor realizate în perioada 01.01.2009-31.12.2014, iar executorul judecătoresc a refuzat să prezinte documentele justificative necesare clarificării situaţiei de fapt, relevante pentru stabilirea bazei de impunere.
Au mai arătat organele de control că executorul judecătoresc nu a depus declaraţiile fiscale pentru anii fiscali 2011-2013 şi au apreciat că, pentru întreaga perioadă verificată, acesta a realizat venituri mai mari decât cele înregistrate în evidenţele contabile şi declarate la organele fiscale, calculând un prejudiciu total estimat de 386.279 RON, compus din impozit pe venit de 68.026 RON, CASS în sumă de 15.530 RON şi taxa pe valoarea adăugată de 179.651 RON, sume la care au fost calculate dobânzi şi penalităţi .
La sesizare a fost ataşat procesul-verbal de control fiscal nr. x din 17.12.2015, încheiat de AJFP Gorj .
Totodată, împotriva deciziilor de impunere nr. x din 30.12.2015 şi decizia de impunere nr. x din 30.12.2015 inculpatul A. a formulat contestaţie la organul fiscal, invocând nelegalitatea acestora, întrucât echipa de inspecţie fiscală a folosit o modalitate de stabilire a veniturilor impozabile prin compararea activităţii biroului de executor judecătoresc A. cu cea a altor birouri de executori judecătoreşti, iar nu prin raportare la veniturile biroului, astfel cum rezultă din actele contabile, fapt ce a condus la supradimensionarea artificială a veniturilor în scopul vădit de depăşire a plafonului de TVA, ulterior derivând şi toate celelalte sume accesorii.
Prin decizia nr. 127/25.04.2016 organul administrativ fiscal a dispus în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, suspendarea soluţionării contestaţiei fiscale întrucât organele de inspecţie fiscală au sesizat Parchetul de pe lângă Tribunalul Gorj.
Prin sentinţa nr. 1293/23.05.2017 a Tribunalului Gorj, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a fost respinsă contestaţia formulată de Biroul Executorului Judecătoresc A. împotriva deciziei nr. 127/25.04.2016 a Agenţiei de Administrare Fiscală Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, arătându-se că de realitatea operaţiunilor efectuate de reclamant, aspect ce formează obiectul cercetărilor penale, depinde legalitatea deciziei de impunere contestate, iar operaţiunile efectuate de reclamant trebuie reţinute numai în funcţie de stabilirea faptelor de către organele de cercetare penală.
În cadrul procedurii penale, prin ordonanţa nr. 21/P/2016 din 9 februarie 2016 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, s-a dispus începerea urmăririi penale cu privire la infracţiunea de refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale, prevăzută de art. 4 din Legea nr. 241/2005 şi de evaziune fiscală, prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005.
Potrivit procesului-verbal din data de 16.03.2017, inculpatul A. a pus la dispoziţia organelor de urmărire penală mai multe documente aparţinând A.: Registrul jurnal de încasări şi plăţi, Registrul inventar, Registrul opis creditor-2012-2014, Registrul opis-2010-2011, Registrul notificări 2009-2014, Registrul de valori 2009-2014, Registrul evidenţă generală-2011-2013, Registrul de evidenţa executării-2009-2010, Registrul general de dosare 2014, dosar extrase conturi bancare.
În cauză a fost întocmit la data de 21.08.2017 raportul de constatare de către specialiştii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova, în care s-a reţinut, similar constatărilor organelor fiscale, că executorul judecătoresc A. nu a respectat dispoziţiile legale cu privire la întocmirea documentelor financiar-contabile aferente veniturilor realizate, întrucât veniturile încasate nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic în registrul-jurnal de încasări şi plăţi, chitanţele întocmite nu îndeplinesc condiţiile minimale pentru a putea fi considerate documente justificative, întrucât nu cuprind toate informaţiile prevăzute de lege, lipsind numele sau denumirea plătitorului, fiind menţionată doar expresia "încasări diverse", fără a exista alte documente justificative pentru a putea fi identificate şi individualizate veniturile care au stat la baza emiterii lor, neputând astfel să se stabilească o corelaţie între aceste chitanţe şi onorariile încasate în dosarele de executare.
Totodată, s-a constatat că inculpatul nu a întocmit proces-verbal şi dosar de reconstituire pentru documentele originale despre care a afirmat că a fi fost distruse în urma unei inundaţii, nerespectând normele legale aplicabile în astfel de situaţii.
Pentru anii fiscali 2011, 2012 şi 2013, executorul judecătoresc nu şi-a îndeplinit obligaţia fiscală de declarare a veniturilor realizate, iar pentru anii fiscali 2009, 2010 şi 2014, acesta a depus formularul 200 la organele fiscale, însă există neconcordanţe între sumele declarate de contribuabil şi sumele înregistrate în evidenţa contabilă.
Specialiştii antifraudă au reţinut că, prin modul de întocmire a documentelor financiar-contabile şi de raportare a veniturilor a fost creat un prejudiciu bugetului de stat, estimat la suma de 282.500 RON, constituit din impozit pe venit de 73.666 RON, TVA de 192.042 RON şi CASS de 16.792 RON.
Pentru a calcula acest prejudiciu, specialiştii antifraudă au procedat la estimarea veniturilor realizate în realitate de biroul executorului judecătoresc A., având în vedere că, la data de 16.03.2017, acesta a predat organelor de urmărire penală, în original, documentele de evidenţă contabilă puse la dispoziţia organelor fiscale (registrele-jurnal de încasări şi plăţi, registrul inventar, extrasele de conturi bancare), dar şi registrele folosite în activitatea biroului, însă în cuprinsul acestora nu au fost menţionate onorariile stabilite în dosarele de executare, contrar dispoziţiilor art. 84 alin. (3) din Ordinul 210/2001, pentru aprobarea regulamentului de punere în aplicare a Legii 188/2000, privind executorii judecătoreşti.
Pe baza datelor din registrele întocmite de A., a fost întocmită situaţia dosarelor de executare silită, constatându-se că numărul de dosare de executare silită deschise la biroul inculpatului, pentru fiecare an în parte din perioada verificată, este mult mai mare decât cel al dosarelor deschise la cele două entităţi cu activitate similară avute în vedere la estimarea bazei impozabile.
Ca atare, prin aplicarea metodei marjei, specialiştii antifraudă au estimat că, pentru întreaga perioadă supusă controlului fiscal, inculpatul a realizat venituri nete de 518.949 RON şi a declarat la organele fiscale venituri nete de 58.530 RON, rezultând o diferenţă estimată a veniturilor nedeclarate de 460.419 RON, sumă la care au fost calculate taxele şi impozitele datorate detaliate anterior, care nu au fost achitate către bugetul de stat.
Inculpatul a contestat concluziile raportului de constatare, arătând că metoda de estimare folosită de specialiştii antifraudă, ca şi cea folosită de organele fiscale, prin raportare la veniturile altor entităţi cu acelaşi obiect de activitate şi care au avut încasări mai mari este evazivă şi nu poate stabili, în concret, veniturile realizate de biroul său, care în niciun an nu au depăşit plafonul pentru plata TVA.
Inculpatul a mai arătat că la începutul lunii ianuarie 2015, la sediul biroului său a avut loc o inundaţie, rezultând distrugerea mai multor documente, respectiv dosare de executare, registre generale, registre de încasări şi plăţi, documente de evidenţă contabilă primară, chitanţiere, etc, astfel încât a fost nevoit să refacă evidenţa contabilă.
A susţinut inculpatul că a înregistrat în totalitate veniturile realizate în evidenţa contabilă, a pus la dispoziţia organelor fiscale toate documentele pe care le avea la momentul iniţierii controlului, a depus periodic la organele fiscale atât declaraţia 200 privind venitul efectiv, cât şi declaraţia 220 privind venitul anticipat pe anul în curs, astfel că sumele declarate în aceste documente sunt cele reale (a se vedea declaraţia din 23.04.2018, filele x, vol. II).
Prin ordonanţa nr. 21/P/2016 din data de 14.05.2018 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, a fost clasată cauza privind pe executorul judecătoresc A. sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 4 şi 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, deoarece fapta nu există. S-a arătat în motivarea ordonanţei că omisiunea plăţii unei taxe nu constituie infracţiunea de evaziune fiscală dacă bunul sau sursa impozabilă nu au fost ascunse, luând naştere doar obligaţia de plată a taxei respective, nu şi răspunderea penală. S-a mai arătat că dacă bunurile au fost evidenţiate în actele contabile sau în alte documente legale, dar nu au fost declarate la organul fiscal competent, atunci nu sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005.
Prin încheierea nr. 153/12.12.2018 judecătorul de cameră preliminară din cadrul Curţii de Apel Craiova a admis plângerea formulată de AJFP Gorj împotriva ordonanţei de clasare nr. 21/P/2016 din data de 14.05.2018 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, a dispus desfiinţarea acesteia şi trimiterea cauzei la parchet pentru completarea urmăririi penale cu efectuarea unei expertize fiscale de către un expert independent, care să clarifice dacă executorul judecătoresc A. a desfăşurat activitate profesională între anii 2009-2014 şi dacă şi-a îndeplinit obligaţiile fiscale de declarare a veniturilor în perioada respectivă, dacă a respectat legislaţia în domeniu cu privire la întocmirea documentelor financiar- contabile pentru veniturile realizate şi dacă prin modul de întocmire a documentelor financiar-contabile şi de raportare a veniturilor a produs vreun prejudiciu bugetului de stat şi în ce cuantum.
Prin ordonanţa nr. 21/P2016 din 11.03.2019 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova s-a dispus redeschiderea urmăririi penale privind infracţiunile de refuz nejustificat de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie, prevăzută de art. 4 din Legea nr. 241/2015 şi evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005.
În cursul urmăririi penale, în perioada aprilie 2019- februarie 2020, s-au solicitat, cu încuviinţarea judecătorului de drepturi şi libertăţi, informaţii şi înscrisuri de la D. S.A. şi E. S.A., la care A. a avut conturi deschise, atât cu privire la sumele rulate prin conturile de consemnaţiuni, cât şi cele rulate prin conturile curente, care să ofere imaginea veniturilor realizate din activitatea profesională.
De asemenea, au fost solicitate informaţii atât Camerei Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova, cât şi Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti, cu privire la veniturile declarate de A. la Uniune în perioada 2009-2014, în temeiul cărora au fost calculate contribuţiile datorate acestui for profesional.
Prin adresa nr. x/19.02.2020, Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova a comunicat situaţia veniturilor declarate de A. la acest for profesional în perioada 2009-2014. Analizând documentele transmise, se constată că veniturile declarate de biroul executorului judecătoresc la Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova pentru perioada vizată de controlul fiscal (32.200 RON pentru anul 2009, 103.584,51 RON pentru anul 2010, 50.994,8 RON pentru anul 2011, 43.776 RON pentru anul 2012, 41.600 RON pentru anul 2013 şi 45.402 RON pentru anul 2014) nu se corelează nici cu cele înregistrate în evidenţa contabilă şi nici cu cele declarate la organele fiscale, astfel cum au fost detaliate mai sus.
Prin adresa nr. x/26.02.2020, Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti a comunicat că nu deţine informaţii privind cuantumul veniturilor realizate de A., însă Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti a ataşat anexele privind contribuţiile lunare achitate de către acesta, stabilite la un cuantum de 2% din veniturile nete, conform Hotărârii nr. 2/28.01.2015.
Analizând anexele comunicate se constată că A. a achitat la Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti contribuţii corespunzătoare unor venituri nete de 79.712,5 RON (în anul 2009), 71.560 (în anul 2010), 71.020 RON (în anul 2011), 60.450 RON (în anul 2012), 68.430 RON (în anul 2013) şi de 61.200 RON în anul 2014. Aceste valori sunt net superioare celor declarate la organele fiscale aferente anilor fiscali în care a depus Declaraţia 200 privind venitul realizat din activităţi independente (10.210 RON în 2009, 8.335 RON în 2010, 7.043 RON în 2014). Rezultă că veniturile realizate de A., în baza cărora s-au calculat contribuţiile către Uniune nu se corelează nici cu veniturile înregistrate în evidenţa contabilă şi nici cu cele declarate organelor fiscale.
Astfel, la data de 27.01.2020, în cauză s-a dispus efectuarea unei expertize contabile, care să răspundă la următoarele întrebări:
1. Care sunt documentele de evidenţă primară şi financiar contabilă pe care trebuia să le întocmească potrivit legii A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014, pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale.
2. Care sunt declaraţiile fiscale pe care trebuia să le întocmească potrivit legii A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014, pentru declararea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite şi depuse la organele fiscale pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale.
3. Care sunt obligaţiile fiscale datorate potrivit legii de A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014, dacă acestea au fost în mod corect şi complet calculate, dacă sumele aferente au fost virate către bugetul de stat şi la ce date, iar în caz contrar se va stabili prejudiciul creat şi componenţa acestuia.
Prin raportul de expertiză întocmit în cauză de expertul desemnat de organele de urmărire penală (doamna expert K.) şi depus la dosar la 26 iunie 2020 s-au reţinut următoarele:
- registrul de valori prezentat de A. nu conţine toate datele şi informaţiile obligatorii, potrivit legii, iar totalul sumelor de bani consemnate în contul creanţelor din registru nu corespunde cu totalul sumelor consemnate în registrele contabile şi nici cu cele din extrasele de cont de consemnaţiuni deschise de biroul executorul judecătoresc la D. şi E.;
- nu există o situaţie centralizatoare sau un registru cu privire la procesele-verbale întocmite de biroul executorului judecătoresc care să cuprindă onorariile şi nici încheieri de stabilire a cheltuielilor de executare pentru dosarele de executare aferente perioadei 2009-2014;
- în registrul jurnal de încasări şi plăţi nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic veniturile încasate şi cheltuielile efectuate;
- sumele evidenţiate în registrul jurnal de încasări şi plăţi ca fiind realizate prin conturile bancare nu corespund cu sumele operate conform extraselor de cont;
- nu au fost identificate documente justificative pentru cheltuielile înscrise în registrul jurnal de încasări şi plăţi;
- chitanţele de încasare a numerarului nu au fost întocmite în conformitate cu normele financiar-contabile, întrucât acestea nu conţin numele persoanei care face plata, acesta fiind înlocuit cu expresia "încasări diverse", fără a exista alte documente justificative care să conducă la identificarea şi individualizarea veniturilor care au stat la baza emiterii acestor chitanţe.
Pe baza acestor constatări, expertul contabil a concluzionat că documentele de evidenţă primară şi contabilă pe care trebuia să le întocmească, potrivit legii, A. în perioada verificată, pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii nu au fost în mod corect şi complet întocmite.
În ceea ce priveşte declaraţiile fiscale, expertul contabil desemnat a stabilit că inculpatul a depus declaraţii privind venitul estimat/norma de venit, pentru fiecare dintre anii cuprinşi în verificarea fiscală, însă declaraţii tip 200, cu privire la veniturile realizate a depus doar pentru anii fiscali 2009, 2010 şi 2014, valoarea cumulată a veniturilor nete declarate pentru aceşti trei ani fiscali fiind de 25.588 RON.
Ca atare, s-a reţinut că declaraţiile fiscale întocmite de A. în perioada verificată nu au fost în mod corect şi complet întocmite şi au fost depuse doar parţial.
Constatând că pentru activitatea profesională desfăşurată, A. nu a condus evidenţa contabilă în conformitate cu Ordinul nr. 1040/2004 şi Legea nr. 82/1991 şi nu a declarat la organele fiscale toate veniturile realizate, conform Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, expertul contabil a procedat la estimarea veniturilor realizate de inculpat şi, pe baza acestora, la calcularea taxelor şi impozitelor neevidenţiate, nedeclarate şi neachitate la bugetul de stat.
A precizat expertul că atât inspectorii fiscali, cât şi specialiştii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova au procedat în mod corect la estimarea veniturilor rezultate din activitatea desfăşurată de A., în conformitate cu O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu H.G. nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003 şi cu Ordinul ANAF nr. 3389/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere.
Ca atare, pe lângă metoda de estimare aplicată de inspectorii fiscali şi specialiştii antifraudă, care a avut la bază media încasărilor pe dosar de executare, pe fiecare an fiscal şi media per total perioadă verificată, rezultate din situaţia veniturilor obţinute şi declarate de contribuabili cu acelaşi obiect de activitate de pe raza judeţului Gorj, expertul contabil a aplicat alte două metode de estimare, care au avut la bază analiza tranzacţiilor înscrise în extrasele de cont curent deschise de A. la D., prin comparare cu Registrul jurnal de încasări şi plăţi, dar şi a tranzacţiilor înscrise în extrasele conturilor de consemnare deschise de acelaşi birou la D. şi E., aferente perioadei 2009-2014, prin comparare cu Registrul de valori.
În ceea ce priveşte tranzacţiile înscrise în extrasele de cont curent deschis de A. la D., expertul a constatat că nici operaţiunile de încasări şi plăţi derulate prin contul curent nu au fost complet şi corect evidenţiate în registrul jurnal întocmit de birou. Astfel, dacă totalul încasărilor prin bancă, astfel cum au fost consemnate în registrul pus la dispoziţia organelor fiscale, a fost de 17.920 RON, iar totalul plăţilor de 151.849,22 RON, din extrasul de cont curent al A., pentru contul deschis la D., rezultă că acesta a încasat în cont suma totală de 21.220 RON şi a achitat prin acelaşi cont cheltuieli în valoare de 98.851,95 RON.
Expertul a procedat la însumarea veniturilor şi cheltuielilor în numerar consemnate de BEJ în registrul jurnal de încasări şi plăţi cu cele rezultate din extrasul contului curent, stabilind că acesta a înregistrat venituri nete în perioada de referinţă de 98.081 RON şi a declarat la organele fiscale venituri nete de 25.588 RON (pentru suma totală de 25.005 RON fiind impus din oficiu de organele fiscale ca urmare a nedepunerii declaraţiei de venit), rezultând diferenţe din venituri nedeclarate la organele fiscale de 47.488 RON. Prin raportare la valorile cu numerar consemnate în Registrul jurnal de încasări şi plăţi şi cele rezultate din extrasul de cont curent, expertul a calculat ponderea cheltuielilor în venituri, rezultând procentul de 76,73%.
Aşadar, expertiza contabilă a constatat că veniturile şi cheltuielile realizate în scopul desfăşurării activităţii nu au fost în mod corect şi complet determinate şi, chiar dacă au fost parţial înregistrate în registru, acestea nu au fost declarate în totalitate organelor fiscale.
Cât priveşte tranzacţiile din conturile de consemnare, expertul a analizat cele 7146 operaţiuni derulate de A. prin contul de consemnare deschis la E. şi cele 3978 de operaţiuni derulate prin contul de consemnare de la D., constatând cu această ocazie lipsa documentelor justificative cu privire la sumele de bani consemnate în contul creanţelor din registrul de valori comparativ cu sumele înscrise în registrele contabile sau cu cele rezultate din aceste extrase de cont. Expertul a precizat totodată că, deşi a solicitat lămuriri de la inculpat cu privire la aceste neconcordanţe, acesta nu a pus la dispoziţia expertului documente suplimentare, pe toată desfăşurarea lucrării.
S-a reţinut în raportul de expertiză din anul 2020 că executorul judecătoresc nu a respectat metodologia privind evidenţa financiar contabilă a încasărilor din executarea silită în cadrul birourilor executorilor judecătoreşti, care interzice retragerea din conturile de consemnări a oricăror sume de bani, fără evidenţierea şi justificarea acestora şi că, pentru toate operaţiunile efectuate în aceste conturi, se emit recipise de consemnare care trebuie să fie evidenţiate în registrul de valori. Ca atare, constatând că în conturile de consemnaţiuni deschise de A. la D. şi E. au fost încasate sume care ulterior au fost retrase în numerar, expertul a procedat la compararea acestora cu sumele înscrise în registrul de valori, identificând diferenţe semnificative pentru care inculpatul nu a prezentat documente justificative.
Astfel, chiar dacă, a reţinut că, teoretic, sumele reprezentând creanţe încasate în contul de consemnare în numele creditorului şi celelalte accesorii nu trebuiau înregistrate în registrul de încasări şi plăţi şi nu trebuie avute în vedere la stabilirea impozitului (întrucât aceste sume nu reprezintă venituri ale biroului de executare, ci sume datorate creditorului), expertul a constatat că, în documentele puse la dispoziţie de unităţile bancare, au fost identificate retrageri ale unor importante sume de bani, în numerar, de către G. (angajată a biroului, potrivit declaraţiei inculpatului), A. şi H..
Comparând sumele retrase, conform extraselor de conturi de consemnaţiuni, cu cele înregistrate în registrul de valori, expertul a stabilit că există o diferenţă de 1.744.642 RON (5.494.092 RON- retrageri din cont consemnaţiuni conform extrasului de cont-minus 3.749.450 RON-retrageri din contul de consemnaţiuni înregistrate în Registrul de valori), care nu a fost evidenţiată şi nici declarată la organele fiscale, apreciind că acesta reprezintă un venit suplimentar al biroului. Ponderea cheltuielilor rezultată din activitatea curentă, de 76,33%, a fost avută în vedere de expert, pentru estimarea cheltuielilor efectuate în realizarea acestor venituri, rezultând suma de 1.338.621 RON. În urma scăderii din venitul suplimentar al biroului (1.744.642 RON) a cheltuielilor determinate prin aplicarea procentului de 76,33 % (1.338.621 RON) expertul a stabilit că A. a obţinut un venit net suplimentar, în perioada 2009-2014, în sumă de 406.021 RON, neînregistrat în evidenţele contabile şi nedeclarat la organele fiscale, căruia îi corespunde un impozit pe venituri realizate din activităţi independente de 64.963 RON şi o contribuţie de asigurări sociale de sănătate în valoare de 22.331.
Pe baza acestor diferenţe, expertul a stabilit şi faptul că cifra de afaceri a A. a fost depăşită în anul 2013, biroul fiind obligat să se înregistreze în scopuri de TVA, conform art. 153 din Codul fiscal, TVA datorată bugetului de stat fiind în valoare de 286.653 RON.
Folosind o altă ipoteză de lucru, expertul contabil desemnat a procedat la estimarea veniturilor realizate de A. şi pe baza procentului mediu de onorariu, de 6,88%, calculat în baza Ordinului nr. 2550/C din 14 noiembrie 2006 privind aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti, aplicat la încasările (depunerile) efectuate prin conturile de consemnaţiuni (5.660.551 RON în perioada 2009-2014), rezultând un onorariu estimat în sumă de 389.446 RON, rezultat din executările silite în cadrul cărora s-au consemnat aceste sume. La suma de 389.446 RON au fost adăugate veniturile nete rezultate din activitatea curentă înregistrată parţial în registrele contabile, astfel cum a fost calculată anterior (încasări conform extras cont curent plus încasări conform Registrul jurnal de încasări şi plăţi), de 98.081 RON. A rezultat astfel că, din totalul de 487.527 RON stabilit prin această metodă de clacul, A. a declarat la organele fiscale în perioada verificată doar suma de 50.593 RON (25.588 RON din totalizarea veniturilor nete declarate prin Declaraţia 200 depusă pentru anii 2009, 2010 şi 2014, iar diferenţa de 20.005 RON nu a fost declarată de inculpat, ci a fost avută în vedere de organele fiscale ca bază de calcul la stabilirea impozitului datorat ca urmare a nedepunerii declaraţiei fiscale aferente perioadei 2011-2013) Prin urmare, a rezultat o diferenţă de venituri estimate de 436.934 RON nedeclarată la organele fiscale, căreia îi corespunde un impozit pe venit de 69.909 RON şi CASS de 24.031 RON.
Concluzionând, din cele trei ipoteze de lucru avute în vedere la estimarea veniturilor realizate de A. în perioada verificată, expertul contabil a reţinut pentru stabilirea prejudiciului acea metodă de estimare care a avut în vedere sumele de bani efectiv retrase din conturile de consemnaţiuni, la dispoziţia biroului şi pentru care inculpatul nu a prezentat documente justificative. Prin această metodă de estimare valoarea veniturilor suplimentare neînregistrate în evidenţa contabilă şi nedeclarate la organele fiscale este de 406.021 RON (cea mai mică valoare rezultată în urma calculelor realizate prin cele trei metode de estimare prezentate), căreia îi corespunde un prejudiciu creat bugetului de stat de 373.947 RON, compus din:
- TVA în valoare de 286.653 RON;
- Impozit pe veniturile realizate din activităţi independente de 64.963 RON;
- Contribuţia de asigurări sociale de sănătate (CASS) de 22.331 RON.
Inculpatul A. a contestat concluziile raportului de expertiză contabilă întocmit în cauză, atât prin obiecţiunile formulate la data de 31 august 2020, cât şi în cuprinsul declaraţiilor date pe parcursul urmăririi penale şi în cursul judecăţii. În mod constant acesta a declarat că venitul estimat de expert nu corespunde realităţii, în niciun an nedepăşind plafonul de plată a TVA şi că veniturile încasate au fost cele pe care le-a declarat la organele fiscale.
Astfel, inculpatul a arătat că raportul de expertiză contabilă a reţinut în mod eronat sumele operate prin conturile de consemnaţiuni ca fiind venituri realizate de A., întrucât în realitate sumele care figurează retrase în numerar de G., angajata biroului, sunt aferente unei recipise de consemnare globale, întocmite de terţii popriţi şi aferente mai multor dosare de executare şi care, ulterior, era divizată la solicitarea angajaţilor biroului, fiind reconsemnate apoi sumele aferente fiecărui dosar de executare, în baza unor alte recipise de consemnare. Ulterior, când creditorul se prezenta la sediul biroului şi solicita eliberarea sumei executate, executorul judecătoresc îi elibera acestuia recipisa pe care urma să o prezinte la bancă, în vederea ridicării sumei aferente din contul de consemnaţiuni, această din urmă recipisă fiind înregistrată în registrul de valori, în care creditorul semna de primire.
A apreciat inculpatul că impunerea fiscală a sumelor consemnate în contul de consemnaţiuni este nelegală, întrucât aceste sume nu reprezintă venituri realizate de executorul judecătoresc, ci sume datorate creditorilor din dosarele de executare.
În cuprinsul obiecţiunilor formulate, inculpatul a contestat şi celelalte metode de estimare a veniturilor realizate, arătând că, în ceea ce priveşte metoda bazată pe Ordinul ANAF nr. 3389/2011, expertul s-a rezumat doar la preluarea concluziilor inspectorilor fiscali şi ale specialiştilor antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova, rezultatul unei astfel de analize nefiind relevant pentru stabilirea realităţii de fapt fiscale referitoare la activitatea A..
Tot astfel, metoda aplicării unui procent mediu al onorariului la sumele rulate prin conturile de consemnaţiuni a fost criticată de inculpat prin prisma faptului că acestea nu reflectă venitul brut al executorului judecătoresc, exigibilitatea obligaţiilor fiscale intervenind la momentul încasării veniturilor de către executor, nu la momentul stabilirii lor. A susţinut inculpatul în esenţă, că simplul fapt al consemnării sumelor în contul de consemnaţiuni nu semnifică şi plata onorariilor către executor, pentru ca acesta să fie nevoit să le raporteze fiscal.
Inculpatul a admis, însă, că această metodă de estimare poate fi cea mai apropiată de situaţia reală, întrucât aceasta cuantifică volumul de activitate în raport de care Legea nr. 188/2000 stabileşte onorariile ce pot fi percepute, însă a apreciat că aplicarea marjei de onorariu ar fi trebuit să se raporteze la sumele de bani rezultate din recipisele de consemnare înscrise în registrul de valori al executorului, sume de bani în raport de care există certitudinea că au fost efectiv încasate de creditori.
Obiecţiunile inculpatului la concluziile raportului de expertiză au fost respinse ca neîntemeiate în cursul urmăririi penale, prin ordonanţa din 28.09.2020 . Procurorul a avut în vedere punctul de vedere depus la dosar la 25.09.2020 de expert în care acesta arată că în timpul desfăşurării lucrărilor expertizei, a solicitat, în mod repetat inculpatului justificarea operaţiunilor efectuate în contul de consemnaţiuni, însă acesta nu a cooperat cu expertul în vederea lămuririi situaţiei de fapt fiscale, ca atare expertiza s-a rezumat la documentaţia existentă la dosarul cauzei.
Expertul a constatat lipsa documentelor justificative cu privire la sumele de bani consemnate în contul creanţelor din registrul de valori, comparativ cu sumele rezultate din extrasele de cont de consemnaţiuni de la D. şi E., iar inculpatul nu a oferit informaţii suplimentare pentru lămurirea situaţiei de fapt.
A arătat expertul că a prezentat în raportul de expertiză trei metode diferite de estimare a veniturilor realizate de biroul executorului judecătoresc pentru a demonstra că, indiferent de metoda de estimare aleasă, baza impozabilă este aproximativ aceeaşi, astfel că metoda apreciată ca reprezentând cel mai bine realitatea faptică a avut în vedere sumele de bani efectiv încasate în contul de consemnaţiuni, la dispoziţia biroului şi pentru care inculpatul nu a prezentat documente justificative, astfel că diferenţa dintre sumele care figurează retrase din cont şi cele consemnate în Registrul de valori reprezintă venit impozabil al biroului, neevidenţiat şi nedeclarat la organele fiscale.
A mai arătat expertul contabil că şi metoda estimării veniturilor prin aplicarea marjei, aleasă şi de organele fiscale şi de specialiştii antifraudă este conformă Ordinului ANF nr. 3389/2011 şi se bazează pe faptul că activităţile desfăşurate într-un domeniu profesional au elemente comune, care permit determinarea bazei impozabile pe baza datelor cunoscute sau obţinute de la alte entităţi cu activităţi similare.
De asemenea, în ceea ce priveşte metoda aplicării unui procent de onorariu, conform Ordinului nr. 2550/C/2006, a fost realizat un calcul care nu a ţinut seama de diferenţele semnificative constatate între sumele consemnate de A. în Registrul de valori comparativ cu sumele realizate din operaţiunile efectuate în conturile de consemnaţiuni, dar că şi în acest caz, veniturile estimate au fost calculate la suma de 436.934 RON.
Expertul a precizat că metoda aleasă dintre cele trei prezentate în cuprinsul raportului de expertiză reflectă cel mai fidel situaţia fiscală a biroului executorului judecătoresc, întrucât a analizat toate operaţiunile derulate prin cele două conturi de consemnaţiuni, comparativ cu sumele înregistrate în Registrul de valori.
Cu această ocazie, expertul a constatat că veniturile şi cheltuielile biroului nu au fost în mod corect şi complet determinate, acestea fiind doar parţial înscrise în evidenţa contabilă, multe operaţiuni neavând anexate documente justificative şi, de asemenea, veniturile realizate nu a fost declarate în totalitate organelor fiscale.
Expertul contabil a apreciat că este neîntemeiată solicitarea inculpatului, de estimare a veniturilor realizate de biroul executoriului judecătoresc numai în raport de recipisele de consemnare înscrise în registrul de valori, având în vedere că, din actele de urmărire penală administrate, rezultă că inculpatul nu şi-a evidenţiat în integralitatea lor operaţiunile şi veniturile realizate, care sunt aferente atât executărilor efectuate prin contul de consemnaţiuni, cât şi celor efectuate prin alte acte de executare.
În cursul judecăţii în primă instanţă şi în apel, inculpatul A. a negat constant săvârşirea faptelor reţinute în sarcina sa prin rechizitoriul întocmit în cauză pe baza constatărilor organelor de inspecţie fiscală şi a expertizei contabile judiciare întocmită la data de 25.06.2020 de doamna expert K.. Inculpatul a susţinut că nu este vinovat de săvârşirea faptelor reţinute în sarcina sa, întrucât nu a refuzat să prezinte organelor de control fiscale actele de evidenţă contabilă, iar veniturile pe care le-a declarat în perioada 2009-2014 sunt corect determinate, astfel că prejudiciile evidenţiate de organele fiscale, de specialiştii antifraudă şi de expertul K. sunt greşit stabilite. Apărarea inculpatului A. a fost axată pe mai multe paliere vizând situaţia de fapt.
În primul rând, inculpatul a susţinut că de contabilitatea biroului s-a ocupat un contabil, până în primăvara anului 2015, când a survenit decesul acestuia, contabilul fiind cel care a evidenţiat operaţiunile, veniturile biroului şi a depus declaraţiile anuale la organele fiscale.
În al doilea rând, inculpatul A. a arătat că la începutul anului 2015 a avut loc o inundaţie în apartamentul în care este sediul biroului executorului judecătoresc, în urma căreia mai multe documente (dosare de executare, registrele generale, registrele de încasări şi plăţi, documentele de evidenţă contabilă primară, chitanţiere etc) ar fi fost distruse, astfel că a procedat la refacerea acestora, înregistrând în totalitate sumele de bani pe care le-a primit în activitatea desfăşurată.
În al treilea rând, inculpatul a susţinut că impunerea fiscală a sumelor consemnate în contul de consemnaţiuni este nelegală, întrucât aceste sume nu reprezintă venituri realizate de executorul judecătoresc, ci sume datorate creditorilor din dosarele de executare, iar sumele care figurează ca fiind retrase în numerar de angajaţi ai biroului, sunt aferente unei recipise de consemnare globale, întocmite de terţii popriţi şi aferente mai multor dosare de executare şi care, ulterior, era divizată la solicitarea angajaţilor biroului, fiind reconsemnate sumele aferente fiecărui dosar de executare, în baza unor alte recipise de consemnare. A arătat inculpatul că sumele operate în contul de consemnaţiuni de către angajaţii biroului executorului judecătoresc au fost reţinute de două ori ca fiind venituri realizate de A., atunci când s-au avut în vedere sumele din Registrul de valori. În ceea ce priveşte onorariile percepute, inculpatul a arătat că nu avea criterii clar determinate în acest scop, dar la deschiderea dosarului încasa un avans ca parte din onorariu, iar restul îl încasa după ce creditorul intra în posesia recipisei de consemnare şi încasa sumele executate silit.
Prima instanţă, în urma aprecierii probatoriului administrat, a înlăturat apărările inculpatului A. şi a constatat că acesta a săvârşit cu vinovăţie faptele prevăzute de legea penală pentru care a fost trimis în judecată: infracţiunile prevăzute de art. 4 din Legea nr. 241/2005 şi de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.
În ceea ce priveşte infracţiunea prevăzută de art. 4 din Legea nr. 241/2005, constând în fapta inculpatului A. de a refuza, în mod nejustificat să pună la dispoziţia organelor de control fiscal documentele solicitate în scopul împiedicării verificărilor financiare şi fiscale, curtea de apel a stabilit că este pe deplin dovedită. Prima instanţă a reţinut că inculpatul nu a dat curs solicitării de a prezenta actele solicitate până la data de 07.09.2015, invocând motive medicale, care nu au fost susţinute însă de acte doveditoare, fiind prezentat un simplu bilet de trimitere pentru consultaţii medicale. Totodată, prima instanţă a reţinut că organele fiscale i-au dat posibilitatea inculpatului în continuare să remedieze deficienţele, dispunându-se o nouă dată pentru reluarea inspecţiei, respectiv 09.11.2015, aspect comunicat inculpatului conform dovezii de comunicare din data de 05.11.2015, însă inculpatul nu s-a conformat acestei solicitări.
Înalta Curte constată că în apel inculpatul A. a depus şi alte acte doveditoare cu privire la motivele medicale invocate la fond, respectiv foaia de observaţie clinică generală - Spitalul Motru, secţia RMFB - internare 04.09.2015-18.09.2015, formularul - Manevre efectuate de asistenţa medicală - 04.09.2015-17.09.2015, eliberat de Spitalul Motru, secţia RMFB, foaia de evoluţie şi tratament A. din care rezultă faptul că în perioada 04-18.09.2015 inculpatul A. a fost internat în Spitalul Orăşenesc Motru.
Prin urmare, este evident faptul că inculpatul A. s-a aflat în imposibilitate obiectivă de a da curs solicitării organelor de inspecţie fiscală, astfel încât nu se poate reţine refuzul nejustificat al inculpatului de a prezenta documentele şi situaţiile menţionate în invitaţia nr. x din 06.08.2015, trimisă acestuia de DGRFP Craiova. De asemenea, reluarea inspecţiei fiscale comunicată inculpatului A. prin înştiinţarea nr. x din 03.11.2015 nu constituie o somaţie în sensul art. 4 din Legea nr. 241/2005, aşa cum este invitaţia nr. x din 06.08.2015, întrucât nu solicită inculpatului să depună până la un anumit termen documentele şi situaţiile menţionate în invitaţia din data de 06.08.2015, ci doar îl înştiinţează pe acesta că începând cu data de 09.11.2015 va fi reluată inspecţia fiscală.
Având în vedere înscrisurile medicale depuse de inculpatul A. la dosar în cursul procesului penal, precum şi conţinutul înscrisului intitulat "comunicarea reluării fiscale", având nr. x din 03.11.2015, emis de DGFRP Craiova, Înalta Curte constată, în dezacord cu prima instanţă, că nu este dovedită existenţa elementului material al laturii obiective a infracţiunii prevăzute de art. 4 din Legea nr. 241/2005 privind evaziunea fiscală, constând în refuzul nejustificat al inculpatului A. de a prezenta organelor competente documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor financiare, fiscale sau vamale în termen de 15 zile de la somaţie.
Totodată, instanţa constată că, la data de 07.09.2023 s-a împlinit termenul de prescripţie a răspunderii penale cu privire la infracţiunea prevăzută de art. 4 din Legea nr. 241/2005. Această infracţiune se pedepseşte cu închisoare de la un an la 6 ani şi, conform art. 154 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) C. pen., termenul de prescripţie a răspunderii penale este de 8 ani, când legea prevede pentru infracţiunea săvârşită pedeapsa închisorii mai mare de 5 ani, dar care nu depăşeşte 10 ani, calculând-se de la data săvârşirii faptei. La calculul termenului de prescripţie s-au avut în vedere dispoziţiile art. 155 alin. (1) C. pen., în forma în vigoare în perioada 25 iunie 2018 (data publicării Deciziei nr. 297/2018 a Curţii Constituţionale) şi 30 mai 2022 (data intrării în vigoare a O.U.G. nr. 71/2022), deciziile nr. 297/2018 şi nr. 358/2022 ale Curţii Constituţionale, precum şi deciziile nr. 67/2022-HP nr. 16/2024 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept şi nr. 37/2024 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-Completul pentru judecarea recursului în interesul legii. Este de menţionat faptul că dispoziţiile art. 4 din Legea nr. 241/2005 în perioada 25 iunie 2018-30 mai 2022 nu au suferit modificări, astfel încât să pună problema determinării legii penale mai favorabile şi în raport de aceste dispoziţii, nu numai în raport de dispoziţiile din C. pen. referitoare la prescripţia răspunderii penale, în conformitate cu deciziile 265/2014 a CCR şi nr. 37/2024 a ÎCCJ.
Deşi cu privire la infracţiunea prevăzută de art. 4 din Legea nr. 241/2005 s-a împlinit termenul de prescripţie la data de 7.09.2023, instanţa a făcut aplicarea dispoziţiilor art. 18 C. proc. pen. şi a continuat procesul penal, analizând elementele constitutive ale infracţiunii, ţinând astfel cont de declaraţia inculpatului A. din data de 23.11.2022, în sensul că nu urmăreşte încetarea procesului penal ca urmare a intervenirii prescripţiei răspunderii penale şi solicită continuarea procesului penal şi pronunţarea unei soluţii de achitare.
Faţă de aceste considerente, Înalta Curte, în temeiul art. 396 alin. (1), (5) şi 7, raportat la art. 16 alin. (1) lit. a) C. proc. pen., va dispune o soluţie de achitare a inculpatului A. sub aspectul săvârşirii infracţiunii prevăzute de art. 4 din Legea nr. 241/2005, întrucât fapta nu există. Aşa cum s-a arătat anterior, probele administrate au relevat inexistenţa refuzului nejustificat al inculpatului A. de a prezenta organelor fiscale documentele solicitate în 15 zile de la primirea somaţiei, respectiv inexistenţa conduitei descrise în verbum regens.
În ceea ce priveşte infracţiunea de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., constând în omisiunea inculpatului, în perioada 2009-2014, de a evidenţia în mod corect şi complet în documentele contabile şi în declaraţiile fiscale veniturile realizate în activitatea profesională desfăşurată în cadrul Biroului Executorului Judecătoresc A., în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, curtea de apel a constatat că evidenţa contabilă prezentată de inculpatul A. nu este una refăcută ca urmare a faptului că ar fi avut loc o inundaţie la sediul biroului. Pe de o parte, instanţa de fond a reţinut că nu a fost dovedit că inundaţia ar fi avut loc şi documentele biroului ar fi fost degradate, iar pe de altă parte instanţa a arătat că şi în situaţia în care acest caz de forţă majoră s-ar fi produs, inculpatul nu a procedat la refacerea contabilităţii în conformitate cu dispoziţiile din domeniu. Astfel, inculpatul nu a întocmit un proces-verbal de constatare şi o dispoziţie de refacere a evidenţei contabile şi nici nu a comunicat această situaţie organelor de control fiscal. De asemenea, curtea de apel a constatat că inculpatul A. nu a făcut dovada faptului că de contabilitate s-ar fi ocupat contabilul C., care a decedat şi cu care a avut un contract de prestări servicii, întrucât contractul prezentat de inculpat nu este însoţit de alte înscrisuri care să ateste că a fost efectiv pus în aplicare de părţile contractante şi nici nu a fost înscris în contabilitate.
Înalta Curte constată că probele administrate în cauză au evidenţiat faptul că inculpatul A. nu a pus la dispoziţia organelor fiscale toate documentele privind evidenţa contabilă şi registrele privind activitatea de executare silită, însă ulterior, pe parcursul urmăririi penale, acesta a predat organelor de urmărire penală mai multe documente refăcute ori completate, aparţinând A.: Registrul jurnal de încasări şi plăţi, Registrul inventar, Registrul opis creditor-2012-2014, Registrul opis-2010-2011, Registrul notificări 2009-2014, Registrul de valori 2009-2014, Registrul evidenţă generală-2011-2013, Registrul de evidenţa executării-2009-2010, Registrul general de dosare 2014, dosar extrase conturi bancare, astfel cum rezultă din procesul-verbal din data de 16.03.2017 .
În ceea ce priveşte inundaţia de la începutul anului 2015, Înalta Curte apreciază că probele administrate în cauză, respectiv planşele fotografice depuse de inculpat la dosar la data de 31.01.2022, precum şi declaraţiile martorelor G. şi H. dovedesc că în luna ianuarie a anului 2015 a avut loc o inundaţie la biroul executorului judecătoresc şi că anumite documente au fost afectate, fără a se putea determina tipul documentelor afectate şi gradul de deteriorare a acestora. Este adevărat că inculpatul A. avea obligaţia legală de a întocmi un proces-verbal de constatare cu privire la acest eveniment, de a anunţa organul fiscal şi de a întocmi o dispoziţie cu privire la refacerea contabilităţii, însă lipsa acestor înscrisuri nu poate conduce la concluzia că inundaţia nu a avut loc şi că nu ar fi deteriorat anumite documente. Inculpatul A. a declarat în mod constant că s-a preocupat să refacă documentaţia afectată de inundaţie, iar împrejurarea că în cursul urmăririi penale, în data de 16.03.2017 a pus la dispoziţia organului de urmărire penală completări la toate registrele din perioada 2009-2014, astfel cum rezultă din procesul-verbal din data de 16.03.2017, constituie un indiciu că inculpatul a refăcut documentele deteriorate de inundaţie în perioada 2015-2017.
De altfel, menţiunile din aceste documente (registre de valori, registrul general de dosare, registrul opis, registrul de notificări) au fost avute în vedere de expertul care a efectuat expertiza judiciară contabilă în cursul urmăririi penale, în sensul că au fost analizate comparativ cu extrasele din conturile bancare, cu declaraţiile fiscale şi cu informaţiile comunicate de Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova şi F..
Procedând la propria evaluare a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte constată că inculpatul A. nu a pus la dispoziţia organelor fiscale, cu ocazia controlului fiscal efectuat în perioadele 21.07-06.08.2015 şi 09.11.-15.12.2015 (în perioada 07.08.2015-08.11.2015 inspecţia fiscală a fost suspendată) toate documentele solicitate, ci numai registrul jurnal de încasări şi plăţi pentru perioada 2009-2013, completat manual, un registru similar aferent anului 2014, care nu era însă completat la zi şi 131 chitanţe emise în perioada 2009-2014, completate sumar, care nu cuprind numele plătitorului, iar la explicaţia operaţiunii a fost înscrisă expresia "încasări diverse", considerate de executorul judecătoresc ca fiind documente justificative pentru încasări.
Ulterior, în cursul urmăririi penale, în data de 16.03.2017, inculpatul A. a predat organelor de urmărire penală următoarele documente: Registrul jurnal de încasări şi plăţi (completare), Registrul inventar, Registrul opis creditor-2012-2014, Registrul opis-2010-2011, Registrul notificări 2009-2014, Registre de valori completate distinct pentru anii 2009-2014, Registrul evidenţă generală-2011-2013, Registrul de evidenţă executării-2009-2010, Registrul general de dosare 2014, dosar extrase conturi bancare.
În data de 20.02.2020, inculpatul A. a depus la dosarul cauzei 13 chitanţiere a câte 50 file pentru încasarea unor sume de bani în numerar, considerate de inculpatul A. ca fiind documente justificative refăcute. Unele dintre chitanţe au completate rubricile obligatorii, altele nu oferă detalii despre plătitor sau despre explicaţia încasării şi niciunele nu au menţionat numărul dosarului de executare în care au fost stabilite onorariile care au fost astfel plătite.
Prin urmare, este evident faptul că inculpatul a completat toate aceste registre în perioada 2015-2017, 2020 şi că în perioada inspecţiei fiscale nu deţinea toate documentele contabile şi registrele profesionale prevăzute de lege.
Înalta Curte apreciază că nu are relevanţă faptul că acestea ar fi fost refăcute, cu motivarea că au fost afectate de o inundaţie care a avut loc în apartamentul în care se afla biroul executorului judecătoresc A., pentru simplul motiv că inculpatul nici în acest caz nu a respectat dispoziţiile legale, în sensul că nu a întocmit un proces-verbal cu privire la incident şi documentele afectate şi nici nu a adus la cunoştinţa organelor fiscale acest fapt.
Mai mult decât atât, deşi inculpatul A. a completat toate evidenţele contabile şi registrele profesionale, punându-le la dispoziţia organelor de urmărire penală, se constată faptul că acestea cuprind date care nu se corelează între ele ori cu cele cuprinse în contul curent şi în conturile de consemnare sau cu declaraţiile estimate şi depuse anual de inculpat.
Acesta este motivul pentru care, pentru determinarea obligaţiilor fiscale datorate de A., a fost necesară estimarea bazei impozabile, însă metodele diferite folosite de inspectorii fiscali, de specialiştii parchetului şi de expertul din cursul urmăririi penale au condus la rezultate diferite şi care ridicau suspiciunea că nu au relevat realitatea faptică fiscală, cel puţin prin prisma faptului că pe baza acestor estimări s-a stabilit şi TVA datorat într-un cuantum foarte mare.
Astfel, expertul din cursul urmăririi penale a concluzionat că documentele de evidenţă primară şi contabilă pe care trebuia să le întocmească, potrivit legii, A. în perioada verificată, pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii, nu au fost în mod corect şi complet întocmite.
Totodată, expertul a reţinut că declaraţiile fiscale întocmite de A. în perioada verificată nu au fost în mod corect şi complet întocmite şi au fost depuse doar parţial.
Constatările expertului sunt fundamentate de conţinutul documentelor contabile pe care inculpatul A. le-a pus la dispoziţia organelor fiscale şi penale, prin raportare la dispoziţiile Codul fiscal, ale Codului de procedură fiscală, ale Legii nr. 188/2000 privind executorii judecătoreşti şi ale legislaţiei secundare privind aplicarea acestor legi, putând fi astfel verificată legalitatea şi temeinicia constatărilor expertului.
În ceea ce priveşte cuantumul obligaţiilor fiscale datorate potrivit legii de A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014, constatările expertului se întemeiază, la fel ca şi constatările organelor inspecţiei fiscale şi ale specialiştilor din cadrul Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, pe estimarea veniturilor rezultate din activitatea desfăşurată de BEJ, fiind dificilă stabilirea obiectivă a cuantumului obligaţiilor fiscale.
Spre deosebire de organele fiscale, expertul a avut la dispoziţie documentele contabile şi registrele profesionale ale biroului executorului judecătoresc A., inclusiv extrasele de cont de la E. şi D.. Expertul a calculat veniturile biroului şi prin alte metode de estimare a bazei de impunere, decât aceea utilizată de inspectorii fiscali şi specialiştii parchetului. La fel ca şi în cazul metodei de estimare utilizată în raportul de inspecţie fiscală şi în raportul de constatare, prin aceste metode de estimare utilizate de expertul contabil, s-au stabilit venituri ale biroului care pentru anii 2013-2014 au depăşit plafonul de scutire TVA, astfel încât s-a calculat şi TVA colectată datorată. Se observă astfel că, prin estimarea bazei impozabile şi constatarea faptului că pentru anii 2013 şi 2014 se datora TVA colectată, prejudiciul calculat este foarte mare, neexistând certitudinea că acesta este prejudiciul real.
Estimarea veniturilor A. a fost determinată de către expert în temeiul O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală şi al Ordinului ANAF nr. 3389/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere. Conform estimării realizate de expert, pentru anii 2013 şi 2014 cifra de afaceri a depăşit plafonul de scutire de TVA de 220.000 RON, astfel încât biroul era obligat să se înregistreze ca plătitor de TVA, obligaţie pe care nu a îndeplinit-o şi astfel datorează TVA colectată în sumă de 286.653 RON, la care se adaugă accesoriile aferente.
Având în vedere motivele de apel, inculpatul A. a reiterat criticile sale cu privire la modalitatea de calcul a prejudiciului şi văzând faptul că din anexele la expertiză şi din extrasele de cont există indicii că anumite sume de bani consemnate au fost retrase şi reconsemnate în sume mai mici, fiind luate în calcul de fiecare dată de către expert ca operaţiune a biroului executorului judecătoresc care generează acestuia un venit, deşi este vorba despre aceeaşi sumă de bani provenită dintr-un singur titlu executoriu, în apel a fost audiată doamna expert K.. Aceasta a arătat că, deşi operaţiunile care au fost evidenţiate ca operaţiuni de retrageri/consemnări în contul E. nu au fost efective, anumite sume fiind dublate şi pe debitul contului şi pe creditul contului, diferenţa rămasă nejustificată între totalul retragerilor şi totalul înregistrărilor în registrul de valori, pe de o parte şi depunerile în bancă, pe de altă parte, constituie bază de calcul a unui posibil venit al cabinetului.
Deoarece prin declaraţia dată expertul nu a lămurit aspectul referitor la eventuala dublare a anumitor sume evidenţiate în extrasul de cont ca retrageri în numerar şi care imediat au fost reconsemnate în sume defalcate, sume de care a ţinut cont pentru calcularea venitului A., instanţa de apel a apreciat că există concluzii neclare ale expertizei privind calculul prejudiciului şi a dispus, în temeiul art. 181 C. proc. pen., efectuarea unei noi expertize.
O nouă expertiză a fost efectuată de doamna expert J., care a întocmit raportul de expertiză din 11 august 2023, cu participarea, în calitate de expert consilier recomandat de Parchetul de pe lângă Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, a doamnei expert L., care a formulat o opinie separată.
Concluziile noii expertize din data de 11 august 2023 pentru fiecare dintre obiectivele stabilite sunt următoarele:
Obiectivul nr. l: "Care sunt documentele de evidenţă primară şi financiar contabilă pe care trebuia să le întocmească potrivit legii Biroul Executorului Judecătoresc A. în perioada 01.01.2009 — 31.12.2014, pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale."
Concluzii:
I) Registrele profesionale obligatorii prevăzute la art. 84(l) din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000 privind executorii judecătoreşti, respectiv: registrul de valori, registrul general, opisul registrului general, registrul de înregistrare a notificărilor şi registrul de corespondenta, întocmite pentru perioada 2009-2014, au fost întocmite de A., aşa cum rezultă şi din procesele-verbale de predare primire documente încheiate la 16.03.2017 şi 22.06.2017, între organele de urmărire penală şi reprezentanţii A. .
Au fost identificate la dosarul cauzei, Registrele de valori întocmite pentru fiecare din anii din perioada 2009-2014, constatându-se că acestea au fost întocmite în conformitate cu cerinţele art. 87 din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000 privind executorii judecătoreşti, cuprinzând numărul recipiselor de consemnare şi valorile aferente, ce au fost predate beneficiarilor, care au semnat în registru pentru primirea originalelor recipiselor.
Totodată, s-a constatat că A. nu a respectat prevederile art. 84 alin. 3 din Regulament, întrucât în registrele întocmite nu au fost identificate onorariile stabilite de executor.
II) Executorul judecătoresc A. a întocmit documentele justificative, respectiv chitanţele pentru încasarea în numerar a onorariilor şi a întocmit registrele contabile obligatorii prevăzute de Ordinul nr. 1040/2004, respectiv registrul de încasări şi plăţi pentru perioada 2009-2014, precum şi registrul inventar.
Totodată, s-a constatat că executorul judecătoresc A. nu a respectat în totalitate cerinţele legale privind întocmirea documentelor financiar -contabile în privinţa veniturilor obţinute, deoarece:
Unele dintre chitanţele întocmite nu respectă condiţiile minimale pentru a putea fi considerate documente justificative, necuprinzând toate informaţiile prevăzute de lege, respectiv lipseşte numele plătitorului, fiind menţionată doar expresia "încasări diverse", astfel încât nu se poate stabili corelaţia între chitanţe şi onorariile încasate în dosarele de executare.
Veniturile încasate nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic în registrul-jurnal de încasări şi plăţi, ci s-a înregistrat un total lunar al încasărilor (şi fără a se identifica o fişă centralizatoare pentru aceste încasări).
Obiectivul nr. 2: "Care sunt declaraţiile fiscale pe care trebuia să le întocmească potrivit legii Biroul Executorului Judecătoresc A. în perioada 01.01.2009 — 31.12.2014, pentru declararea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite şi depuse la organele fiscale pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale."
Expertiza a constatat că A. a depus declaraţii fiscale doar pentru anii 2009-2010 şi 2014 şi nu a depus declaraţii fiscale pentru anii fiscali 2011 - 2013, ani pentru care ANAF a emis decizii de impunere din oficiu, la nivelul venitului declarat în anul 2010.
Au fost identificate neconcordanţe între sumele declarate în Declaraţia 200 şi cele din evidenţele contabile ale A.. Respectiv, declaraţiile fiscale depuse nu corespund cu datele înscrise în registrul de încasări şi plăţi/registrul fiscal, veniturile nete impozabile declarate/stabilite de ANAF prin declaraţiile anuale pentru perioada 2009-2014, fiind de 50.593 RON, iar din registrul de încasări şi plăţi întocmit de BEJ şi extrasele de cont bancar acestea sunt de 98.080,98 RON.
Aferent veniturilor nete impozabile (venituri totale - cheltuieli totale), de 47.487,98 RON (98.080,98-50.593), înregistrate în evidenţele contabile ale BEJ dar nedeclarate la organul fiscal, impozitele totale datorate bugetului de stat sunt de 10.210 RON, din care 7.598 RON impozit pe venit (16%) şi 2.612 RON contribuţia de asigurări sociale de sănătate (5,5%).
Obiectivul nr. 3: "Care sunt obligaţiile fiscale datorate potrivit legii de Biroul Executorului Judecătoresc A. în perioada 01.01.2009 — 31.12.2014, dacă acestea au fost în mod corect şi complet calculate, dacă sumele aferente au fost virate către bugetul de stat şi la ce date, iar în caz contrar se va stabili prejudiciul creat şi componenţa acestuia."
Expertiza a stabilit că procedura specifică activităţii BEJ este următoarea:
1. Cererea de executare întocmită şi semnată de creditor;
2. BEJ întocmeşte dosarul de executare;
3. BEJ identifică starea de solvabilitate a debitorului;
4. Debitorul depune sumele de bani la E./D., în contul de consemnaţiuni, şi primeşte recipisa de consemnare/chitanţa;
5. Debitorul aduce recipisa în original la BEJ;
6. BEJ înmânează creditorului recipisa de consemnare (în original) împreună cu o adresă întocmită de BEJ către E./D., cu care creditorul va încasa sumele depuse de debitor în contul de consemnaţiuni. Această recipisa este înregistrată în registrul de valori, în care creditorul semnează pentru primirea acestei recipise în original;
7. Creditorul plăteşte onorariul la BEJ, fie cash fie prin virament bancar.
Recipisa de consemnare se înregistrează în registrul de valori şi reprezintă dovada predării către creditor a acesteia. În acest mod au fost întocmite şi registrele de valori de către A. pentru perioada 2009-2014.
În unele situaţii, recipisa de consemnaţiune este aferentă mai multor persoane, cum ar fi de exemplu sumele datorate de angajator, mai multor salariaţi. Angajatorul plăteşte la E. sumele datorate şi E. emite recipisa de consemnare globală/colectivă pe seama şi la dispoziţia BEJ (pe care apare ca deponent numele angajatorului) şi care este aferentă mai multor dosare de executare silită. Această "recipisa globală" este "divizată" pentru fiecare creditor şi astfel se reconsemnează sumele aferente fiecărui dosar de executare silită, situaţie în care, pe recipise apare că sumele sunt "retrase" de personalul-BEJ (A., H., G. şi O.). Recipisa globală nu se înregistrează în registrul de valori, ci numai recipisele obţinute din divizarea recipisei globale, care sunt înmânate în original beneficiarilor.
Au fost analizate tranzacţiile înscrise în extrasele conturilor de consemnare deschise de A. la E. şi D., aferente perioadei 2009-2014. A rezultat că în această perioadă A. a înregistrat depuneri totale de 5.660.150,52 RON şi retrageri de 5.493.542,13 RON (anexele nr. 3 şi 4 ale expertizei).
Reconsemnările efectuate prin E.:
La data de 27.02.2023, instanţa de apel a solicitat de la E.-Agenţia Motru o serie de informaţii privind operaţiunile derulate de A. prin contul de consemnaţiuni, iar răspunsul comunicat de bancă prin adresa nr. x/22.03.2023, E. S.A. a fost următorul:
"A. nu a efectuat operaţiuni de depuneri şi retrageri efective ale sumelor de bani (în numerar) din contul de consemnare, personal sau prin intermediul angajaţilor acestuia, operaţiunile fiind efectuate doar scriptic prin consemnări şi reconsemnări ale sumelor de bani menţionate pe recipisele de consemnare." (...) "Eliberările de numerar au fost efectuate doar persoanelor fizice/juridice beneficiare menţionate de executorul judecătoresc pe verso-ul recipiselor de consemnare ".
Expertul desemnat a constatat că la dosarul cauzei au fost depuse recipisele de consemnare şi reconsemnare, arătând că în 02.04.2013 prin recipisa de consemnaţiuni nr. x, Complexul Energetic Oltenia a depus la E. suma de 282.436 RON, la dispoziţia A., pentru dosarul de executare nr. 21/E/2013.
Prin sentinţa civilă nr. 936/2013 a Judecătoriei Motru, s-a dispus anularea încheierii de încuviinţare a executării nr. 139/2013 a Judecătoriei Motru şi anularea actelor de executare întocmite de A. în dosarul nr. x/2013. În data de 08.07.2013, A. a solicitat E., reconsemnarea pe seama şi la dispoziţia Complexului Energetic Oltenia, cu titlu de returnare sume dos 21/E/2013, această recipisa purtând numărul x. Prin urmare această valoare a fost scăzută de expertiză din totalul retragerilor, deoarece cu suma respectivă nu trebuia să se înregistreze în registrul de valori (era o operaţiune de anulare a consemnării iniţiale).
Această sumă a fost poprită în alte dosare de executare în care Complexul Energetic Oltenia era debitor, şi, prin urmare, recipisa a fost reconsemnată în valori mai mici.
Din datele din extrasul de cont E., expertiza a constatat următoarele:
Recipisa 643722 în valoare de 282.436 RON, a fost reconsemnată prin recipisele enumerate în tabelul din cuprinsul expertizei (nr. 645671 în valoare de 99.273,1 RON, nr. 645696 de 29.926,05 RON, nr. 645672 de 6.289,35 RON etc), valoarea totală a acestor recipise de reconsemnare pentru alte dosare de executare fiind de 282.436 RON. După cum se observă, la explicaţiile recipisei de reconsemnare, se menţionează că suma este primită spre consemnare "în numerar", numărul noului dosar de executare şi faptul că provine din recipisa nr. x/2013 (recipisa globală de 282.436 RON).
Deoarece contul E. de consemnare a fost debitat cu suma de 282.436 RON şi creditat cu sumele mici de reconsemnare, expertiza a scăzut din valoarea debitărilor totale în anul 2013, suma de 282.436 RON. Această operaţiune este o reconsemnare şi nu trebuie înregistrată în registrul de valori, deoarece în registrul de valori se înregistrează doar recipisele care se înmânează creditorilor.
O parte din recipisele mici, provenite din recipisa nr. 643722, au fost la rândul lor reconsemnate. Astfel, recipisa nr. 645671 de 99.273,1 RON a fost reconsemnata prin recipisele nr. 645844 de 5.719,35 RON şi în recipisa nr. 645843 de 93.553,75 RON. Deoarece în extrasul de cont E. s-a înregistrat debitarea contului cu suma de 99.273,1 RON, care este o reconsemnare şi nu o livrare către un beneficiar al sumei consemnate, cu această sumă, expertiza contabilă a scăzut totalul debitărilor din contul E..
În continuare, expertiza a constatat că recipisa nr. 645843 de 93.553,75 RON, a fost la rândul ei reconsemnata prin recipisa nr. 646786 de 85.303,95 RON şi recipisa nr. 646785 de 8.249,80 RON, şi ca atare din totalul debitărilor a fost scăzută şi suma reconsemnata de 93.553,75 RON.
Operaţiunile de reconsemnare sunt detaliate integral în anexa nr. 3 la expertiză.
Pentru toate operaţiunile de reconsemnare apare ca beneficiar A. sau reprezentanţii/angajaţii acestuia (A., H., G., O.).
Totalul operaţiunilor de reconsemnare identificate de expertiză în anul 2013, pentru operaţiunile derulate prin E., a fost de 776.712,80 RON (282.436 RON + 99.273,1 RON+ 93.553,75 RON + 29.926,05 RON + 6.289,35 Iei +22.199,3 RON +5.719,35 RON +17.825,9 RON +51.694 RON + 116.102 RON +51.694 RON), prezentate parţial în tabelul din cuprinsul expertizei şi integral în anexa nr. 2 a expertizei.
Această sumă a reconsemnărilor de 776.712,80 RON, se scade din totalul plăţilor de 1.477.197,89 RON din contul de consemnare de la E., rezultând suma de 700.485,09 RON care trebuia înregistrată în registrul de valori a A. pentru anul 2013.
Similar, expertiza a procedat pentru ceilalţi ani, identificându-se pentru perioada 2009-2014, operaţiuni de reconsemnare derulate prin contul de consemnare deschis la E. de 854.239,08 RON.
Reconsemnările efectuate prin D. S.A.:
Pentru operaţiunile derulate prin contul de consemnare deschis la D. S.A., expertiza nu a identificat la dosarul cauzei documente care să justifice natura plăţilor la care apare menţionat A. sau reprezentanţii acestuia.
De exemplu, în extras, la data de 16.06.2014 apare ca fiind plătită suma de 282.436 RON de către A. pentru dosarul x/2013. Operaţiuni similare sunt prezentate în anexa nr. 4 la expertiză.
Deoarece nu au fost identificat la dosarul cauzei documente justificative care să lămurească aceste debitări ale contului de consemnare de la D., expertiza nu a putut să le considere ca fiind sume consemnate care au fost achitate beneficiarilor şi ca atare ar fi trebuit înregistrate în registrul de valori.
Prin urmare din totalul retragerilor de la D., au fost scăzute sumele reprezentând aceste plăţi a căror natură nu este lămurită, de 439.923,73 RON şi cele privind comisioanele bancare de 741,67 RON.
Astfel, expertiza a calculat că sumele neînregistrate în registrul de valori sunt de 449.587,94 RON, pentru care A. a încasat onorarii pe care nu le-a înregistrat în evidenţele contabile.
A fost determinat un procent mediu de 6,88% =(10%+6,14%+4,5%)/3, calculat ca medie aritmetică a onorariilor stabilite prin Ordinul nr. 2550/C/2006 privind aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti, al Ministerului Justiţiei.
Aferent acestor onorarii neînregistrate în evidenţele contabile, expertiza din 2023 a calculat impozitul pe venit de 16% şi contribuţia la sănătate de 5,5%, datorate bugetului de stat. Nu s-a calculat TVA, deoarece veniturile BEJ nu au depăşit plafonul de scutire de TVA, de 220.000 RON anual, prevăzut de art. 152 alin. (1) şi 2) din Codul fiscal.
Expertul desemnat a concluzionat că A. nu a înregistrat în registrul de valori sume consemnate şi eliberate beneficiarilor în perioada 2009-2014, în cuantum de 439.923,73 RON, pentru care a încasat onorarii în sumă totală de 30.266,75 RON, pe care nu le-a înregistrat în evidenţele contabile. Aferent acestor venituri suplimentare de 30.266,75 RON, A. datorează bugetului de stat impozite suplimentare de 6.508 RON, din care 4.843 RON impozit pe venit (16%) şi 1.665 RON contribuţia de asigurări sociale de sănătate (5,5%).
La raportul de expertiză întocmit de doamna expert J., expertul consilier recomandat de Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, doamna L., a formulat opinie separată, concluziile sale la obiectivele stabilite fiind următoarele:
Obiectivul nr. 1:
Care sunt documentele de evidenţă primară şi financiar contabilă pe care trebuia să le întocmească potrivit legii Biroul Executorului Judecătoresc A. în perioada 01.01.2009 - 31.12.2014, pentru evidenţierea veniturilor şi cheltuielilor realizate în scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale.
Registrele pe care executorul judecătoresc trebuia să le întocmească în perioada 2009-2014, potrivit reglementărilor specifice activităţii birourilor executorilor judecătoreşti, sunt: registrul general, opisul registrului general, registrul de valori, registrul de înregistrare a notificărilor, registrul de corespondenţă.
Documentele pe care executorul judecătoresc trebuia să le întocmească în perioada 2009-2014, potrivit reglementărilor contabile şi fiscale, sunt: Registrul-jurnal de încasări şi plăţi, Registrul-inventar şi alte documente contabile prevăzute de legislaţia în domeniu (de exemplu Fişa pentru operaţiuni diverse, Jurnalul privind operaţiuni diverse).
În perioada 2009-2014 în cadrul BEJ nu existau documentele de evidenţă primară şi financiar contabilă pe care, potrivit legii, biroul trebuia să le întocmească. O parte dintre aceste documente au fost puse la dispoziţie organelor de control doar după ce a avut loc controlul fiscal (pe parcursul anului 2015), iar altele au fost depuse mult mai târziu, la solicitarea instanţei, în cursul anului 2016 şi respectiv în anul 2020. Toate aceste documente, pe baza cărora a fost efectuată expertiza, au fost însă refăcute de A..
Chitanţele depuse de executor la dosar (în primă fază a depus 131 chitanţe, ulterior a depus 13 chitanţiere a câte 50 de file, refăcute de executor) nu pot fi considerate documente justificative deoarece nu îndeplinesc condiţiile minimale, nu cuprind toate informaţiile prevăzute de lege. În unele cazuri este trecut numele plătitorului, dar explicaţia sumei încasate este onorariu, fără detalii despre numărul dosarului de executare la care se face referire. In unele cazuri în locul numelui plătitorului este trecută menţiunea încasări diverse, iar la explicaţia sumei încasate apare termenul onorarii, dar nu dă detalii despre numărul dosarului. Ca atare, nu se poate face o corelaţie între aceste chitanţe şi onorariile încasate în dosarele de executare.
În Registrul-jurnal de încasări şi plăţi aferent perioadei 2009-2014 veniturile încasate nu au fost evidenţiate nominal şi cronologic. Încasările în numerar sunt înscrise, pe fiecare filă, numai la poziţia finală, cu explicaţia "chit. (luna) onorarii", sub forma unei sume globale, rezultate din totalizarea înscrisurilor justificative prezentate organelor fiscale.
În Registrul de valori nu este menţionat onorariul fiecărui dosar de execuţie.
Deşi executorul a afirmat că Registrul-jurnal de încasări şi plăţi, Registrul de valori şi chitanţele de la dosarul cauzei sunt refăcute, pe aceste documente nu este înscrisă menţiunea RECONSTITUIT. Nu a fost identificat în înscrisurile de la dosar nici dosarul de reconstituire, care trebuia să conţină toate lucrările efectuate în legătură cu constatarea si reconstituirea documentului dispărut.
În dosarul cauzei nu au fost identificate în niciun document onorariile biroului executorului judecătoresc, dar nici documente justificative care să constituie baza modului de stabilire a onorariilor. Nu au fost identificate nici documente justificative care să justifice că o serie de plăţi înscrise în registrul-jurnal de încasări şi plăţi - la categoria cheltuieli - au fost efectuate în cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării de venituri.
A. a arătat că în perioada 2009-2014 de organizarea contabilităţii biroului s-a ocupat un contabil, pe baza unui contract de colaborare, însă acest contract nu a fost depus la dosar.
Expertul consilier parte a concluzionat că executorul judecătoresc A. nu a respectat dispoziţiile legale cu privire la întocmirea documentelor de evidenţă primară şi financiar contabilă aferente veniturilor realizate şi cheltuielilor efectuate în scopul desfăşurării activităţii. Aceste înscrisuri nu au fost întocmite nici corect şi nici complet. în plus, nici nu au fost întocmite în momentul efectuării operaţiilor la care fac referire.
OBIECTIVUL nr. 2:
Care sunt declaraţiile fiscale pe care trebuia să le întocmească potrivit legii Biroul Executorului Judecătoresc A. în perioada 01.01.2009 — 31.12.2014, pentru declararea veniturilor şi cheltuielilor realizate in scopul desfăşurării activităţii şi dacă aceste înscrisuri au fost în mod corect şi complet întocmite şi depuse la organele fiscale pentru perioada vizată de verificarea organelor fiscale.
A. a realizat în perioada 2009-2014 venituri din activităţi independente, pentru care avea obligaţia să depună anual la organele fiscale următoarele declaraţii fiscale: Declaraţia 220 Declaraţie privind venitul estimat şi Declaraţia 200 Declaraţie privind veniturile realizate,
A. a completat şi depus declaraţii fiscale pentru veniturile realizate doar pentru anii 2009, 2010 şi 2014. Pentru anii 2011, 2012 şi 2013 organele fiscale au emis decizii de impunere din oficiu, pe baza informaţiilor din anii anteriori.
Potrivit reglementărilor contabile şi fiscale, sumele din declaraţiile fiscale (Declaraţia 200 Declaraţie privind veniturile realizate) trebuie să fie corelate cu sumele din registrele financiar-contabile (Registrul-jurnal de încasări şi plăţi) şi cu sumele declarate organismelor profesionale.
Valorile din registrele contabile - în cazul de faţă Registrul-jurnal de încasări şi plăţi -trebuiau să se coreleze şi cu informaţiile din registrele profesionale, respectiv Registrul de valori, în care trebuia menţionată suma onorariului pe fiecare dosar de executare. Însă, aşa cum am arătat la obiectivul .1, în Registrul de valori nu a fost trecut onorariul pentru niciunul din dosarele de executare.
În cazul A. există însă deferenţe între: sumele din Registrul-jurnal de încasări şi plăţi (98.080,98 RON), sumele declarate organelor statului conform Declaraţiei 200 Declaraţie privind veniturile realizate (25.588,00 RON) şi sumele declarate organismului profesional (412.372,50 RON).
În concluzie, A. nu a declarat organelor statului toate veniturile realizate în perioada 2009-2014. Declaraţiile fiscale aferente acestei perioade nu au fost corect şi complet întocmite şi nici nu au fost depuse decât pentru anii 2009, 2010, 2014. Plata obligaţiilor fiscale nu a fost făcută la scadenţa legală (în luna mai din anul fiscal următor realizării veniturilor).
Obiectivul nr. 3:
Care sunt obligaţiile fiscale datorate potrivit legii de Biroul Executorului Judecătoresc în perioada 01.01.2009 — 31.12.2014, dacă acestea au fost în mod corect şi complet calculate, dacă sumele aferente au fost virate către bugetul de stat şi la ce date, iar în caz contrar se va stabili prejudiciul creat şi componenţa acestuia.
Potrivit reglementărilor contabile şi fiscale aplicabile în perioada 2009-2014, A. trebuia să organizeze şi să conducă contabilitatea în partida simplă şi trebuia să completeze şi să depună la organele fiscale declaraţii fiscale întocmite conform prevederilor legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Având în vedere concluziile formulate la obiectivele anterioare, potrivit cărora:
1. biroul executorului judecătoresc A. nu a respectat dispoziţiile legale cu privire la întocmirea documentelor de evidenţă primară şi financiar contabilă aferente veniturilor realizate şi cheltuielilor efectuate în scopul desfăşurării activităţii. Aceste înscrisuri nu au fost întocmite nici corect şi nici complet.
2. biroul executorului judecătoresc A. nu a declarat organelor statului toate veniturile realizate în perioada 2009-2014. Declaraţiile fiscale nu au fost nici corect, nici complet întocmite şi nici nu au fost depuse decât pentru anii 2009, 2010, 2014, nefăcând nicio plată la scadenţa legală, expertul consilier parte a considerat că pentru determinarea veniturilor realizate de A. trebuie utilizată o sursă de informaţii externă, independentă. Este vorba despre extrasele de cont pentru conturile de consemnare de la E. şi D., bănci prin care A. derula activităţile specifice biroului. Ca urmare, în lipsa unor documente justificative credibile care să stea la baza determinării reale a acestor onorarii, expertiza s-a bazat pe estimarea sumelor realizate din onorarii.
Prin intermediul acestor conturi bancare de consemnare s-au efectuat operaţiuni de încasări şi plăţi, atât cu numerar, cât şi prin virament bancar. Informaţiile despre operaţiunile efectuate prin intermediul acestor conturi bancare au fost generate de sistemul informatic bancar, transparent, fiind menţionate detalii despre persoanele fizice sau juridice care depuneau banii, respectiv persoanele fizice sau juridice către care se virau banii, IBAN-ul acestora, precum şi detalii despre tipul de transfer bancar: numerar sau prin virament. Nu apare nicio menţiune despre reconsemnare de sume, ci doar consemnare pe seama PF şi PJ.
În unele cazuri se retrăgeau bani în numerar chiar de către angajaţii A., aşa cum este menţionat în explicaţiile din extrasele de cont, deşi este interzisă retragerea de numerar de către executorul judecătoresc din aceste conturi de consemnare.
În DEBITUL acestor conturi de consemnare se înregistrau sumele cu care se lichidau recipisele de consemnare - rezultat al încasării banilor de către creditori (beneficiarii sumelor din recipise). Aceasta însemna că serviciul pentru care fusese angajat biroul executorului judecătoresc fusese prestat, adică creditorii încasau sumele de bani de la debitorii urmăriţi în cadrul procedurilor de executare, iar A. îşi încasa onorariul pentru serviciul prestat.
La valoarea totală a sumelor trecute în DEBITUL conturilor de consemnare de la cele două bănci (care reprezintă lichidările de sume) ar fi trebuit aplicat procentul de onorariu stabilit la momentul încheierii contractului de prestări servicii, pentru a determina valoarea veniturilor realizate. Însă, în înscrisurile de la dosar nu au fost identificate nici procentul de onorariu folosit şi nici mărimea nominală a acestuia pentru niciunul din dosarele de executare ale biroului.
Plecând de la declaraţia pe care a făcut-o executorul judecătoresc A. în data de 12 mai 2023, în prezenţa expertului numit de instanţă - J., conform căreia majoritatea dosarelor de executare au avut valori mici, expertul consilier a folosit procentul de onorariu de 10% pentru calculul estimativ al onorariilor realizate de A., având în vedere recomandările incluse în Ordinul nr. 2550/C/2006 al Ministerului Justiţiei privind aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti, în care se precizează că pentru creanţele în valoare de până la 500 RON inclusiv, onorariul MINIM este de 10% din suma reprezentând valoarea creanţei ce face obiectul executării silite. Astfel, s-a obţinut o valoare totală estimată a onorariilor realizate de A. în sumă de 549.394,21 RON.
O altă sursă externă, independentă şi credibilă ar putea fi reprezentată de cererile de executare silită pe care A. le depunea la instanţă şi de încuviinţările de executare silită primite de la instanţă, deoarece în aceste înscrisuri trebuia trecut, obligatoriu, onorariul biroului. Acestea sunt considerate surse credibile, care pot fi utilizate, prin coroborare cu extrasele bancare ale conturilor de consemnare, în lipsa unei evidenţe contabile complete şi corecte, în calculul obligaţiilor fiscale şi a eventualului prejudiciu.
În opinia separată a expertului consilier parte se mai reţine că pentru activităţile desfăşurate, A. avea următoarele obligaţii fiscale:-impozitul pe veniturile realizate din activităţile independente – procent de 16% din venitul realizat;
- contribuţia la asigurările sociale de sănătate - procent de 5,5% din venitul realizat.
În urma aplicării acestor procente s-a obţinut următoarea situaţie a obligaţiilor fiscale:
Pentru perioada 2009-2014, totalul impozitului pe venit datorat statului este 87.903,07 RON, iar totalul CASS datorat statului este 30.216,68 RON. Suma totală a obligaţiilor fiscale din impozit pe venit şi CASS este 118.119,76 RON.
A. a depus declaraţii fiscale doar în anii 2009, 2010 şi 2014 în sumă de 25.588 RON, şi, din oficiu, pe baza informaţiilor anterioare, au fost emise de ANAF declaraţii fiscale pentru anii 2011, 2012 şi 2013, în sumă de 25.005 RON (aceste declaraţii au fost emise de organele statului înainte de a face controalele fiscale).
Expertul consilier parte a reţinut faptul că, potrivit ANAF, A. şi persoana fizică A. au achitat în cursul anului 2022 suma de 280.081 RON, reprezentând obligaţiile principale ale celor două persoane, dar fără a menţiona distinct cât a achitat fiecare persoană în parte şi fără a preciza momentul în care au fost plătite sumele.
Făcând referire la raportul de expertiză realizat de doamna expert J., expertul consilier parte a identificat o serie de afirmaţii care, din punctul său de vedere, nu se susţin. Astfel, a arătat că, de exemplu, doamna expert J. a decis să anuleze din totalul sumelor care au tranzitat contul de consemnare de la D. suma de 282.436 RON, motivând că nu a identificat documente justificative care să lămurească aceste debitări ale contului de consemnare de la D., astfel că nu le-a luat în considerare ca sume consemnate care au fost achitate beneficiarilor şi care ar fi trebuit să fie înregistrate în registrul de valori. Cu toate acestea, în dreptul acestei sume apare explicaţia retragere numerar făcută de A. şi numărul dosarului, acelaşi motiv nejustificat fiind invocat de expertul desemnat şi pentru toate sumele pe care le-a scăzut din retragerile în numerar de la D., deşi în extrase era menţionat ca fiind sume retrase în numerar de către angajaţii biroului, fiind astfel eliminată suma de 439.923,73 RON.
Concluzia expertului consilier parte a fost că nu se justifică scăderea acestor sume alese de expertul desemnat de instanţă din DEBITUL contului de consemnare de la D., pentru că nu există o motivaţie credibilă, susţinută de documente.
Expertul consilier parte a arătat că în expertiză se face vorbire despre unele sume din DEBITUL contului de consemnare de la E., una dintre sume fiind tot 282.436 RON (identică cu cea de la D.). A arătat expertul consilier recomandat de Ministerul Public că, atât doamna expert desemnată de instanţa de apel, cât şi executorul judecătoresc (în declaraţia de inculpat) au afirmat că această sumă a fost iniţial consemnată într-un dosar şi, ulterior a fost reconsemnată în alte dosare. Însă, practica executărilor judecătoreşti menţionează: o sumă depusă de debitor într-un dosar (ex. dosarul de executare nr. 21/E/2013 - menţionat de doamna expert şi de executor) poate fi executată/poprită doar în acel dosar menţionat de debitor (cazul Complexului Energetic Oltenia) şi în niciun caz nu poate fi redirecţionată către alte dosare. Ca urmare a aplicării acestui raţionament, doamna expert a decis să scadă, din totul sumelor care trebuiau luate în calcul, suma de 854.239,08 RON.
Expertul consilier a considerat că nu se poate ţine cont de justificările folosite de doamna expert, potrivit cărora unele sume au fost scăzute de domnia sa din calculul expertizei pentru că ar fi vorba despre consemnarea iniţială şi reconsemnările sumei în alte dosare. Şi în acest caz apar menţionaţi angajaţii biroului în operaţiunea de depunere/retragere de numerar, iar în explicaţiile din extrasele de cont nu apare termenul reconsemnare, ci doar cel de consemnare.
Expertul consilier nu este de acord cu expertul desemnat atunci când acesta a afirmat că executorul nu avea obligaţia să înregistreze în Registrul de valori decât recipisele finale, deoarece reglementările în domeniu şi principiile de bune practici arată că executorul are obligaţia de a înregistra în registru toate recipisele, atât pe cele iniţiale, cât şi pe eventualele recipise divizate, menţionând situaţia concretă a fiecăruia. A menţionat astfel încă o dată că decizia doamnei expert de a scădea unele sume din DEBITUL contului de consemnare de la E. nu se susţine cu argumente solide.
Expertul consilier parte a considerat că răspunsurile oferite de expert J. la acest obiectiv nu sunt corecte, având în vedere că a scăzut în total 1.294.162,81 RON din sumele care contribuiau la determinarea veniturilor impozabile, micşorând astfel, artificial, baza impozabilă.
A mai arătat expertul parte că în Raportul de expertiză întocmit, doamna expert J. nu a oferit răspunsuri corecte şi complete. Întrebarea din obiectiv este foarte clară: care sunt obligaţiile datorate de birou în perioada 2009-2014. Adică, care sunt toate obligaţiile, având în vedere că A. nu a depus declaraţii fiscale în perioada respectivă decât pentru anii 2009, 2010, 2014, în sumă de 25.588 RON. Aşadar, răspunsul oferit de expertiză trebuia să includă calcule pentru toate veniturile realizate de birou şi nu doar pentru suma calculată suplimentar, incorect, de doamna expert.
De asemenea, o altă parte a întrebării din obiectivul 3 se referă la aspectul virării sumelor către bugetul statului şi la datele la care s-au făcut acestea, expertul desemnat nerăspunzând la această întrebare.
Din analiza înscrisurilor de la dosar, expertul consilier parte a constatat o serie de neconcordanţe între înscrisurile care au emanat de la E. de-a lungul timpului:
În extrasele de cont din anii 2009-2014, generate de programul informatic al băncii, care are obligaţia legală de a folosi programe informatice auditate şi autorizate de BNR, apar explicaţii de tipul: primirea sumei spre consemnare numerar, primirea sumei spre consemnare prin virament bancar, lichidarea sumei depusă spre consemnare - lichidare în numerar, lichidare prin virament interbancar - suma depusă spre consemnare.
A concluzionat expertul parte că operaţiunile de alimentare, respectiv de lichidare a sumelor, s-au efectuat atât în numerar, cât şi prin virament bancar, atât de angajaţii biroului, cât şi de alte persoane (fizice sau juridice), menţionate în explicaţii. Totodată, expertul consilier parte a apreciat că există o neconcordanţă între explicaţiile înscrise de bancă în extrasele de cont generate de programul informatic în perioada 2009-2014 (în care apar depuneri şi retrageri în numerar efectuate de angajaţii biroului) şi adresa emisă de aceeaşi bancă în anul 2023.
Expertul consilier parte a apreciat că în cazul în care registrele contabile şi profesionale ar fi fost o sursă credibilă de informaţii, ar fi trebuit luate în considerare pentru determinarea veniturilor realizate şi sumele înregistrate în aceste registre. Ar fi rezultat valori mai mari ale veniturilor realizate, iar în anii 2013 şi 2014 s-ar fi creat şi premisele calcului TVA colectată datorată statului (ar fi fost depăşit plafonul de TVA şi biroul devenea plătitor de TVA). Suma totală a încasărilor din Registrul de încasări şi plăţi (în numerar şi prin bancă) este de 432.107,30 RON, care reprezintă onorarii încasate de la clienţii biroului. Însă, aşa cum s-a arătat în cuprinsul obiectivului, nu s-au utilizat în calculul acestui obiectiv decât sursele de informaţii externe, pe baza cărora nu a rezultat TVA colectată datorată statului.
Expertul consilier parte a concluzionat că datoriile fiscale determinate de expertiză sunt în sumă de 118.119,76 RON, din care impozitul pe venit datorat statului este 87.903,07 RON şi CASS datorat statului este 30.216,68 RON, stabilind că A. nu a calculat corect şi complet obligaţiile fiscale în perioada 2009-2014 şi nici nu a plătit la timp obligaţiile fiscale.
La Raportul de expertiză contabilă/fiscală judiciară care a fost depus la dosarul cauzei pentru termenul din 16 august 2023, reprezentantul Ministerului Public a formulat obiecţiuni (lămuriri şi întrebări), la care expertul desemnat de instanţa de apel a răspuns, după cum urmează:
Solicitarea nr. l:
"Lămurirea contradicţiilor indicate de expertul consilier la pagina 32 din raportul de expertiză, având in vedere ca in extrasele de cont sunt menţiuni ca au existat retrageri in numerar făcute de angajaţi ai B.E.J.."
Răspuns:
"Contradicţiile indicate de expertul consilier la pagina 32 din raportul de expertiza" se referă la faptul că în extrasele de cont din anii 2009-2014, generate de programul informatic al E. şi cu referire la contul de consemnaţiuni, pentru anumite sume de bani ce s-au înregistrat în debitul extrasului de cont, la explicaţii, se menţionează că au fost retrase în numerar de către reprezentanţii A.. Aceste explicaţii din extrasul de cont, contravin cu cele din adresa nr. x/22.03.2023, în care E. S.A. comunică că, operaţiunile au fost efectuate doar scriptic prin consemnări şi reconsemnări ale sumelor de bani menţionate pe recipisele de consemnare.
Noua expertiză din anul 2023 a eliminat o serie din aceste lichidări de sume, considerându-le reconsemnări, în timp ce expertiza din anul 2020, le-a considerat ca fiind sume retrase de către BEJ şi deci venituri ale BEJ.
Expertul desemnat a precizat că nu există contradicţii reale, întrucât se poate observa că sumele care au fost "retrase în numerar" de către angajaţii BEJ, în acelaşi timp au fost şi "depuse în numerar" tot de către angajaţii BEJ.
Deci sumele care au fost reconsemnate:
• pe de o parte, au fost înregistrate în debitul extrasului de cont (ceea ce corespunde unei plăti), iar
• pe de altă parte a fost înregistrată în creditul extrasului de cont (ceea ce corespunde unei încasări), aceeaşi sumă totală, dar defalcată pe sume mai mici.
Prin urmare, cele două sume se anulează, una fiind pe debit (plată) iar cealaltă pe credit (încasare).
A mai arătat doamna expert J. că expertul consilier al Ministerului Public şi expertul contabil desemnat care a efectuat expertiza din data de 26.06.2020, dacă au luat în considerare sumele "retrase în numerar de angajaţii BEJ", trebuiau să le diminueze cu "sumele depuse în numerar de angajaţii BEJ", aspect care nu a fost analizat de către aceşti experţi.
Expertul desemnat a dat exemple în sensul arătat. .
Solicitarea nr. 2:
"Lămurirea situaţiei cu privire la contul deschis la D., întrucât din totalul sumelor care au tranzitat acest cont de consemnare a fost scăzuta o sumă identica cu suma de 282.436 RON, care coincide sau nu cu suma la care a făcut referire anterior. Astfel procurorul a arătat ca "În privinţa acelei sume, deşi expertul a explicat ca nu există documente justificative care sa lămurească debitarea contului de consemnare de la D. şi că astfel nu pot fi considerate ca fiind sume consemnate care au fost achitate beneficiarilor, totuşi nu le-a avut in vedere in calculul prejudiciului, cu atât mai mult cu cat această sumă nu a fost menţionată nici in registrul de valori. In plus, in extrasul bancar de la D. apare explicaţia "retragere in numerar făcuta de A." fiind menţionat şi numărul, situaţie care se regăseşte in raportul de expertiza ".
Totodată, procurorul a mai arătat ca "aceeaşi constatare o face expertul şi in privinţa tuturor sumelor retrase în numerar de la D., retrageri care în extrase figurează ca fiind efectuate de către angajaţi ai B.E.J". A mai arătat ca "sumele de 282.436 RON şi 439.923,73 RON au fost eliminate din calculul prejudiciului, in condiţiile in care expertul nu a constatat existenta unor documente justificative. Referitor la suma menţionată, care a tranzitat contul de la D., procurorul a arătat că se regăseşte ca fiind o sumă depusă de debitor într-un dosar in contul de consemnare de la E. şi care a fost redirecţionată, făcând trimitere la concluziile scrise.
Răspuns:
Situaţia descrisă anterior pentru contul de consemnaţiuni de la E. este similară şi pentru contul de consemnaţiuni de la D..
Pentru toate sumele pe care expertiza le-a considerat neclare din extrasul de cont de la D., în extrasul bancar apare explicaţia "retragere de numerar", făcută de reprezentanţii BEJ, dar şi un număr de dosar de executare.
În acelaşi timp, în extrasul de cont bancar de la D., apar şi sume "depuse în numerar de către BEJ (similar ca în extrasul de la E.).
Expertul desemnat a dat exemple în sensul arătat .
Răspunsurile expertului desemnat la întrebările formulate de procuror în cuprinsul obiecţiunilor sunt următoarele:
Întrebarea nr. l
"Să precizeze dacă la efectuarea expertizei a avut in vedere diferenţele care existau intre registrul jurnal de încasări si plăţi, in care a fost consemnat un venit net de 98.080 RON, diferit de declaraţia 200, unde a fost consemnat un venit net de 25.588 RON, diferit şi de sumele declarate organismului profesional, in care s-a consemnat ca venit net suma de 412.372 RON. Deci, dacă la stabilirea prejudiciului a avut in vedere aceste discrepanţe care existau şi, de asemenea, dacă a avut in vedere inclusiv suma de 412.000 RON declarată organismului profesional."
Răspuns:
Expertiza nu a ţinut cont de declaraţiile depuse de BEJ la organismul profesional (deci nu a ţinut cont de suma de 412.000 RON), deoarece solicitarea obiectivului se referea doar la declaraţii fiscale depuse la organul fiscal, iar potrivit art. 1 Codul de procedură fiscală, organismul profesional Camera Executorilor Judecătoreşti, nu este organ fiscal.
Expertiza a ţinut cont de sumele înregistrate în Registrul jurnal de încasări şi plăţi şi de cele din declaraţia de venit anuală (Declaraţia 200), după cum s-a arătat în răspunsul la obiectivul nr. 2) al expertizei, cu precizarea că venitul net asupra căruia s-au stabilit impozitele şi taxele datorate bugetului de stat este de 50.593 RON, compus atât din veniturile declarate de contribuabil (10.210 RON+8.335 RON+7.043 RON = 25.588 iei), cât şi cele impuse din oficiu de organul fiscal (8.335 RON*3=25.005 RON).
Întrebarea nr. 2
"Să precizeze expertul de unde rezultă (astfel cum a reţinut) că executorul judecătoresc nu avea obligaţia de a înregistra in registrul de valori decât recipisele finale si nu pe cele iniţiale, eventual pe cele divizate, cu menţionarea situaţiei concrete a fiecărei recipise (în raport de faptul ca expertul a menţionat in cuprinsul expertizei inclusiv această situaţie)."
Răspuns:
În raportul de expertiză s-a arătat că registrele profesionale sunt prevăzute în art. 87 din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000 privind executorii judecătoreşti, aprobat prin Ordinul 210/2001:
"În registrul de valori se vor înscrie, pentru evidenţă, recipisele de consemnare a sumelor de bani încasate în contul creanţelor, precum şi orice alte valori şi acesta va cuprinde următoarele rubrici: numărul curent; numărul dosarului; numărul adresei sau al chitanţei de încasare; data înregistrării; numele depunătorului; numărul recipisei; unitatea emitentă; valoarea; ce reprezintă; data eliberării; numele beneficiarului; stabilirea identităţii; semnătura de primire."
Astfel, având în vedere că în conformitate cu prevederile art. 87 din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000 privind executorii judecătoreşti, pentru fiecare depunere în contul de consemnaţiuni trebuie trecute şi datele privind eliberarea sumelor consemnate, expertiza a concluzionat că Regulamentul nu solicită ca să fie înscrise şi recipisele iniţiale. Sumele de bani din recipisele iniţiale nu sunt primite de niciun beneficiar şi nimeni nu poate semna pentru primirea acestora. Doar recipisele finale sunt înmânate beneficiarilor care semnează pentru primirea lor.
Întrebarea nr. 3
"Să precizeze expertul daca a avut în vedere sumele încasate, evidenţiate de către executorul judecătoresc in registrul de încasări, aşa cum a fost refăcut de către inculpat, din care, de asemenea, rezultă încasări de 432.107 RON, reprezentând onorarii încasate de la clienţii biroului, care constituiau venituri realizate de biroul executorului judecătoresc."
Răspuns:
După cum s-a arătat în răspunsul la obiectivul nr. 2 al expertizei, s-a ţinut cont de valorile înregistrate în Registrul jurnal de încasări şi plăţi, respectiv de 432.107 RON, reprezentând încasări ale BEJ. Expertiza a arătat că diferenţele de venit net, între sumele înscrise în Registrul de încasări şi plăţi faţă de cele declarate/impuse din oficiu la organul fiscal, sunt de 47.487,98 RON, pentru care impozitele sunt de 10.210 Iei (7.598 RON impozit venit şi 2.612 RON CASS).
Cu referire la opinia separată a expertului consilier, potrivit căreia a calculat veniturile estimate a fi fost realizate de către BEJ în perioada 2009-2014, la suma de 549.394,21 RON, la care a calculat impozitul pe venit şi CASS datorat de BEJ, expertul desemnat a făcut următoarele constatări:
1) Suma la care a calculat veniturile de 549.394,21 RON este de 5.493.942,13 RON, reprezentând totalul sumelor care apar în extrase ca fiind debitate conturile bancare de consemnaţiuni.
Deci pe de o parte nu a luat în considerare reconsemnările.
2) Procentul cu care a calculat onorariile cuvenite a fost de 10%.
Acesta este procentul maximal care se aplică la sume executate de până la 500 RON. Ori, din extrasele comunicate de bănci se observă că sumele executate sunt şi mai mari de 500 RON. Pe măsură ce sumele executate se măresc, procentul ce se aplică pentru onorariu, descreşte, respectiv 5%, 2% conform Ordinului nr. 2550/C/2006.
Pe de altă parte a calculat onorarii şi la sumele pe care expertul consilier susţine că au fost retrase în numerar de reprezentanţii BEJ, din conturile de consemnaţiuni, situaţie care nu are nicio logică.
3) Suma de 549.394,21 RON, reprezentând veniturile brute estimate de către expertul consilier nu poate reprezenta şi venitul net impozabil. Expertul consilier trebuia să estimeze şi cheltuielile aferente acestor venituri, conform Ordinului Preşedintelui ANAF nr. 3389/2011. Nu există afacere/activitate economică care să nu comporte cheltuieli pentru obţinerea de venituri.
4) Expertul consilier nu a luat în calcul sumele deja declarate fiscal de către BEJ.
De asemenea, în şedinţa publică din 27.09.2023, a fost audiată doamna J., expertul desemnat de instanţa de apel, care a explicat din nou că, în baza adresei de la E., în care s-a menţionat faptul că sumele de bani în dreptul cărora apare menţiunea "lichidare în numerar de A.", sume de bani care la interval foarte scurt de timp apar ca fiind depuse în numerar în valori mai mici de A. nu au fost efectiv retrase, ci doar retrase şi redepuse imediat în sume defalcate, mai mici, fiind evidenţiate doar scriptic de bancă. Expertul desemnat a arătat că recipisele iniţiale referitoare la sumele mari de bani, sume care ulterior erau defalcate şi redepuse spre consemnare din nou nu trebuia să fie înscrise în registrul de valori pentru că nu au fost predate nimănui şi nu au avut un beneficiar care să fie înscris în registrul de valori, în conformitate cu dispoziţiile art. 87 din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000. Doar sumele defalcate ulterior, care au fost predate unor beneficiari, au fost trecute în Registrul de valori, iar beneficiarii au semnat pentru primirea lor, iar ulterior, pe baza recipiselor primite au putut să îşi retragă sumele de bani de la bancă.
Pentru suma de 282.436 RON, care apare în extrasul de cont de la E. şi care apare ulterior menţionată în extrasul de la D., precum şi pentru suma de 439.923,73 RON care apare în extrasul de la D., expertul desemnat a arătat că nu a avut documente pe baza cărora să poată verifica dacă trebuia înregistrată în registrul de valori sau a fost reconsemnată, astfel că le-a luat în calcul la stabilirea veniturilor A..
Inculpatul A. a dat mai multe declaraţii în cursul judecăţii apelului, respectiv în datele de 23.11.2022, 8.02.2023, 27.09.2023 şi 8.11.2023, cu privire la împrejurarea că sumele mari de bani menţionate în extrasele de cont de consemnaţiune de la E. şi de la D. nu erau trecute în Registrul de valori prevăzut în art. 84 alin. (1) pct. 3 din Regulamentul de punere în aplicare a Legii nr. 188/2000.
În aceste declaraţii inculpatul a explicat modalitatea de lucru a angajaţilor A.: biroul primea de la terţii popriţi o recipisă de consemnare a unei sume totale datorate mai multor persoane fizice, ca urmare a unor popriri înfiinţate în dosare diferite de executare, recipisa fiind însoţită de un tabel cu numele acestor persoane fizice, numerele dosarelor de executare silită şi suma de bani datorată fiecărei persoane. În acest sens lucrătorii biroului prezentau la bancă recipisa cu suma totală, însoţită de o adresă a executorului judecătoresc prin care suma totală se împărţea conform tabelului. Această operaţiune presupunea lichidarea recipisei globale, deci retragerea scriptică a sumei globale şi reconsemnarea sumelor mai mici datorate fiecărei persoane din tabel. Inculpatul a subliniat că niciodată nu erau retrase fizic sumele de bani de angajaţii biroului, cu excepţia anumitor situaţii când angajaţii băncii erau la sfârşitul programului, astfel încât angajaţii retrăgeau fizic banii, dar obligatoriu, a doua zi erau depuşi în cont şi reconsemnate sumele de bani individuale. Inculpatul a arătat că recipisa globală nu era trecută în niciun dosar sau registru, ci doar recipisele defalcate pe persoane fizice sunt consemnate în registrul de valori unde acestea semnează atunci când se prezintă la birou pentru ridicarea recipisei, cu care ulterior se prezintă la bancă pentru încasarea creanţei.
Cu privire la onorariile încasate din activitatea profesională a A., inculpatul a declarat că acestea sunt evidenţiate în chitanţierele pe care le-a pus la dispoziţia organelor de urmărire penală, fiind aceleaşi sume menţionate în recipisele de consemnare care se regăsesc în Registrul de valori, astfel că nu trebuiau luate în calcul de două ori ca venit, astfel cum a procedat expertul desemnat de organele de urmărire penală.
Inculpatul A. a arătat că sunt corecte sumele reţinute în expertiza judiciară contabilă fiscală din anul 2020, doar dacă se scad retragerile în numerar efectuate de angajaţii biroului, fiind corecte sumele menţionate în chitanţiere, dar care să fie scăzute din valoarea recipiselor globale sau individuale.
Totodată inculpatul a arătat că, după pronunţarea hotărârii de condamnare în primă instanţă, a achitat integral prejudiciul stabilit prin deciziile de impunere, plus 20% din acest prejudiciu, aproximativ suma de 290.000 RON, pentru a beneficia de cauza de nepedepsire, în cazul în care se dovedeşte că a săvârşit infracţiunea de evaziune fiscală. Inculpatul A. a solicitat, în cazul intervenirii prescripţiei penale, continuarea procesului penal şi pronunţarea unei soluţii de achitare (declaraţia din data de 23.11.2022).
Inculpatul A. a declarat cu privire la suma de 282.436 RON, care apare în extrasul de cont de consemnări de la E., că este o creanţă a unei persoane fizice faţă de Complexul Energetic Oltenia, ca urmare a unei popriri în dosarul nr. x/2013, depusă de debitor în data de 02.04.2013. Ulterior au fost anulate formele de executare printr-o hotărâre judecătorească şi astfel în data de 8.07.2013 a depus recipisa la E. cu solicitarea de reconsemnare pe seama şi la dispoziţia Complexului Energetic Oltenia cu titlu de returnare sumă dosar x/2013, pentru care i s-a înmânat BEJ o altă recipisă pe care nu a trecut-o în registrul de valori, în care se treceau doar recipisele care se înmânează persoanelor. Suma de bani din această nouă recipisă a fost poprită în alte dosare unde Complexul Energetic Oltenia era debitor şi a fost defalcată în mai multe sume mai mici care însumează exact 282.436 RON. În dosarul de executare în care au fost anulate formele de executare inculpatul a declarat că nu a obţinut niciun onorariu. Cu privire la suma datorată de A. către Camera Executorilor Judecătoreşti, inculpatul A. a arătat că a fost stabilită de către această organizaţie profesională pe baza dosarelor de executare. (declaraţia din data de 08.02.2023).
Cu privire la suma de 282.436 RON din contul de consemnare de la E. şi care apare un an mai târziu în contul de consemnare de la D., inculpatul A. a declarat că a făcut obiectul aceluiaşi titlu executoriu şi, întrucât formele de executare au fost anulate, iar ulterior s-a derulat procedura întoarcerii executării, a fost iniţiată din nou procedura de executare din titlul iniţial, de data aceasta la o altă unitate bancară. Despre faptul că această sumă de bani apare ca fiind retrasă de executorul judecătoresc, inculpatul a declarat că a fost returnată debitorului în procedura întoarcerii executării, iar aceste operaţiuni nu se trec în registrele biroului executorului judecătoresc (declaraţia din data de 27.09.2023).
Ulterior inculpatul a dat lămuriri suplimentare cu privire la suma de 282.436 RON, menţionată în adresa D. din data de 15.10.2023, arătând că prin decizia civilă nr. 532 din 28.05.2014 a Tribunalului Gorj s-a dispus întoarcerea executării şi remiterea sumei de 282.436 RON către Complexul Energetic Oltenia S.A.. În urma notificării primite de la Complexul Energetic Oltenia S.A. din data de 04.06.2014, inculpatul a trimis în data de 16.06.2014 adresa către D. prin care le-a adus la cunoştinţă hotărârea judecătorească şi solicitarea de a remite suma de 282.436 RON către Complexul Energetic. Întrucât se percepea comision de 5%, s-a prezentat la bancă împreună cu reprezentantul Complexului Energetic Oltenia S.A. la aceeaşi dată, 16.06.2014 când s-a remis suma integral reprezentatului CEO (declaraţia din data de 8.11.2023).
Inculpatul a depus la dosar copie extras după decizia civilă nr. 532 din 28.05.2014 a Tribunalului Gorj, notificarea din 4.06.2023, procesul-verbal din 16.06.2014, la care a făcut referire în ultima sa declaraţie, cu privire la circuitul sumei de 282.436 RON, ca urmare a întoarcerii executării în dosarul de executare silită nr. x/2013.
Analizând cele două expertize întocmite în cauză, documentele contabile şi registrele profesionale ale A., declaraţiile fiscale privind veniturile realizate şi deciziile de impunere fiscală din oficiu emise de ANAF pentru anii fiscali 2011-1013, adresa nr. x/19.02.2020 a Camerei Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova, adresa nr. x/26.02.2020 a Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti, adresa din 02.03.2023 a E. S.A. şi adresa din 05.10.2023 a D. S.A., adresele nr. x din 08.12.2022 şi nr. GJ118147 din 19.12.2022 ale ABAF, AJFP Gorj, Serviciul Fiscal Orăşenesc Motru, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată următoarele:
1)Este evident faptul că A. a pus la dispoziţia organelor fiscale de control în cursul inspecţiei fiscale efectuate în perioada 21.07.2015-06.08.2015 documente şi informaţii incomplete cu privire la activitatea desfăşurată în perioada 2009-2014, aspect dovedit de toate mijloacele de probă administrate în cauză
O parte a acestor documente şi informaţii au fost puse la dispoziţia organelor de control doar după ce a avut loc controlul fiscal (pe parcursul anului 2015), iar altele au fost predate organelor de urmărire penală, în anul 2017, în cursul judecăţii în primă instanţă, în anul 2020 ori chiar în cursul judecăţii în apel, în anul 2023 (ex: decizia civilă nr. 532/28.05.2014 a Tribunalului Gorj cu privire la întoarcerea executării silite privind suma de 282.436 RON şi procesul-verbal din data de 16.06.2014 privind remiterea acestei sume către Complexul Energetic Oltenia SA).
2)Întrucât există neconcordanţe între datele din registrele contabile şi fiscale, datele din declaraţiile fiscale, cele din extrasele de cont şi cele din sumele declarate la organismele profesionale (Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova şi Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti), rezultă că documentele şi informaţiile privind veniturile şi cheltuielile înregistrate/declarate de A. în perioada 2009-2014 sunt incorecte.
Din Registrul jurnal de încasări şi plăţi în care, conform dispoziţiilor legale aplicabile activităţii birourilor executorilor judecătoreşti, se înregistrează cronologic orice sumă plătită, respectiv încasată, în numerar sau prin bancă, rezultă că în perioada fiscală 2009-2014 venitul total net impozabil (rezultat în urma scăderii din încasări a plăţilor) a fost de 98.080,98 RON.
Din declaraţiile 200 privind veniturile realizate de A. în perioada 2009-2014 (declarate de birou pentru 2009-2010 şi 2014 şi rezultate din deciziile de impunere emise de ANAF în anii fiscali 2011-2012) rezultă un venit net total de 50.593 RON.
Din adresa nr. x/19.02.2020 a Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova, rezultă că totalul veniturilor declarate de A. Camerei Executorilor Judecătoreşti în perioada 2009-2014 a fost de 317.557,31 RON.
Din adresa nr. x/26.02.2020 a Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti rezultă că în perioada 2009-2014 totalul veniturilor nete anuale care au stat la baza calculării contribuţiei de 2% plătite de A. acestui organism profesional a fost de 412.372,5 RON.
Se observă astfel existenţa unor diferenţe majore între veniturile înregistrate, cele declarate organelor fiscale şi cele pe baza cărora s-au plătit contribuţiile legale către organismele profesionale.
În ceea ce priveşte conturile de consemnare deschise de A. la E. S.A. (7146 de operaţiuni derulate) şi la D. S.A. (3978 operaţiuni derulate), se constată existenţa tranzacţiilor specifice activităţilor biroului, aferente perioadei 2009-2014, respectiv depuneri totale de 5.660.150,52 RON şi retrageri de 5.493.542,13 RON. Aceste sume nu reprezintă venituri şi cheltuieli ale biroului, nu trebuie înregistrate în Registrul de încasări şi plăţi şi nu se iau în calcul la stabilirea impozitului, ci reprezintă sumele cu care s-a alimentat contul bancar (Ex: primirea sumei spre consemnare numerar, primirea sumei spre consemnare prin virament bancar)-în creditul contului, şi sumele cu care s-a lichidat suma din contul bancar (Ex: lichidarea sumei spre consemnare-lichidare prin numerar, lichidare prin virament interbancar-suma depusă spre consemnare)-în debitul contului. Aferent acestor sume de bani care sunt menţionate în titluri executorii puse în executare, executorul judecătoresc percepe onorarii pentru activităţile prestate, onorarii care trebuie însă evidenţiate în evidenţa sa contabilă şi profesională, în vederea verificării cuantumului acestora şi al determinării veniturilor impozabile ale biroului de executor judecătoresc.
În speţă, acest onorarii nu au fost corect şi complet înregistrate şi declarate, astfel că tranzacţiile din conturile de consemnare ale biroului executorului judecătoresc pot constitui o sursă credibilă de informaţii cu privire la activitatea specifică a biroului pe baza cărora pot fi estimate onorariile încasate în perioada 2009-2014.
3) În raport de neconcordanţele dintre veniturile şi cheltuielile înregistrate de A. în Registrul de încasări şi plăţi, cele din declaraţiile 200 şi din deciziile de impunere, precum şi împrejurarea că documentele financiar-contabile şi registrele profesionale nu au fost completate corect şi la timp, rezultă că evidenţele contabile şi fiscale sau documentele justificative ale biroului executorului judecătoresc nu pot fi avute în vedere la stabilirea corectă a bazei de impunere pentru perioada 2009-2014 .
4) Potrivit dispoziţiilor art. 67 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, dacă organul fiscal nu poate determina mărimea bazei de impunere, acesta trebuie să o estimeze, caz în care trebuie avute în vedere toate datele şi documentele care au relevanţă pentru estimare. Estimarea constă în identificarea acelor elemente care sunt mai apropiate situaţiei de fapt fiscale.
Conform art. 65.1 din Hotărârea nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, estimarea bazelor de impunere va avea loc în situaţii cum sunt:
a) contribuabilul nu depune declaraţii fiscale sau cele prezentate nu permit stabilirea corectă a bazei de impunere;
b) contribuabilul refuză să colaboreze la stabilirea stării de fapt fiscale, inclusiv situaţiile în care contribuabilul obstrucţionează sau refuză acţiunea de inspecţie fiscală;
c) contribuabilul nu conduce evidenţa contabilă sau fiscală;
d) când au dispărut evidenţele contabile şi fiscale sau actele justificative privind operaţiunile producătoare de venituri şi contribuabilul nu şi-a îndeplinit obligaţia de refacere a acestora.
Totodată, potrivit art. 65.2 din acelaşi act normativ, organul fiscal va identifica acele elemente care sunt cele mai apropiate situaţiei de fapt fiscale, luând în considerare preţul de piaţă al tranzacţiei sau al bunului impozabil, precum şi informaţii şi documente existente la dosarul fiscal al contribuabilului care sunt relevante pentru impunere, iar, în lipsa acestora, organul fiscal va avea în vedere datele şi informaţiile deţinute de acesta despre contribuabilii cu activităţi similare.
În art. 1 din Ordinul nr. 3389/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere, se prevăd următoarele:
(1) Stabilirea prin estimare a bazei de impunere pentru impozite, taxe, contribuţii şi alte sume datorate bugetului general consolidat al statului se efectuează de organele de inspecţie fiscală în situaţii cum ar fi:
- documentele şi informaţiile prezentate în cursul inspecţiei fiscale sunt incorecte sau incomplete;
- documentele şi informaţiile solicitate nu există sau nu sunt puse la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală.
(2) Pentru estimarea bazei de impunere organele de inspecţie fiscală vor identifica acele elemente care sunt cele mai apropiate situaţiei de fapt fiscale.
(3) Stabilirea bazei de impunere se va face prin estimarea atât a veniturilor, cât şi a cheltuielilor aferente acestora.
(4) Valoarea estimată a bazei de impunere va fi utilizată pentru stabilirea impozitelor, taxelor sau contribuţiilor, precum şi a eventualelor diferenţe ale acestora datorate bugetului general consolidat al statului.
(5) Prin contribuabil, în înţelesul prezentului ordin, se înţelege orice persoană juridică sau fizică, precum şi orice altă entitate fără personalitate juridică ce realizează venituri pentru care se datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume la bugetul general consolidat al statului, în condiţiile legii, cu excepţia impozitului pe venit datorat de persoanele fizice prevăzut la art. 791 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.
Ordinul MFP cuprinde metodele ce pot fi folosite de organele de inspecţie fiscală, selectarea metodelor urmând a se face în funcţie de situaţia contribuabilului, sursele de informaţii, înscrisurile identificate şi de complexitatea activităţii verificate.
5) În prezenta cauză, estimarea bazei impozabile în raportul de inspecţie fiscală, în raportul de constatare întocmit de specialiştii antifraudă din cadrul parchetului şi în cele două rapoarte de expertiză efectuate s-a realizat prin metode diferite, care au condus la rezultate diferite în ceea ce priveşte venitul net impozabil obţinut de A. şi obligaţiile fiscale datorate de acesta în perioada 2009-2014.
Astfel, organele fiscale care au întocmit raportul de inspecţie fiscală şi deciziile de impunere nr. x din 30.12.2015 şi nr. x din 30.12.2015 au procedat la estimarea bazei de impunere în temeiul art. 65.1 lit. a) şi b), art. 65.2 din Normele metodologice, apreciind că declaraţiile fiscale prezentate nu permit stabilirea corectă a bazei de impunere, că A. refuză să colaboreze la stabilirea stării de fapt fiscale şi chiar obstrucţionează această activitate. De asemenea, acestea au apreciat că lipsesc de la dosarul fiscal al contribuabilului datele şi informaţiile care sunt relevante pentru impunere şi au luat în considerare datele şi informaţiile deţinute de organele fiscal despre contribuabilii cu activităţi similare.
Aceeaşi modalitate de estimare a veniturilor rezultate din activitatea desfăşurată de A. au folosit şi specialiştii antifraudă, care au întocmit raportul de constatare, precum şi doamna expert K. care a întocmit expertiza din anul 2020, în cursul urmăririi penale.
Stabilirea bazei de impunere a A. prin estimare, în modalitatea stabilirii unei medii a încasărilor pe fiecare an în parte şi a unei medii pe total perioadă 2009-2014, luându-se în calcul declaraţiile privind veniturile realizate de alte birouri de executori judecătoreşti de pe raza judeţului Gorj şi ulterior prin aplicarea proporţiei determinate la veniturile înregistrate de A. a condus la stabilirea unor venituri şi cheltuieli mult mai mari decât cele înregistrate în evidenţa contabilă a acestuia, venituri care în anii 2013 şi 2014 ar fi depăşit plafonul de scutire de 220.000 RON şi în raport de care trebuia să se înregistreze ca plătitor de TVA.
Astfel, raportul de inspecţie fiscală şi decizia de impunere x din 30.12.2015 au stabilit prin metoda estimării în raport de veniturile altor birouri de executori judecătoreşti (metoda marjei) o bază impozabilă suplimentară în sumă de 823.654 RON pentru 01.02.2011-31.12.2014 pentru care TVA colectată datorată de A. ar fi fost în valoare de 179.651 RON.
Totodată, expertiza din anul 2020 a analizat veniturile posibil realizate de A. prin mai multe metode: 1) metoda estimării în raport de activitatea altor birouri de executori judecătoreşti (metoda marjei utilizată de inspectorii fiscali şi specialistul parchetului), 2) metoda estimării în sensul aplicării unui procent mediu al onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti asupra încasărilor (depunerilor) efectuate prin conturile de consemnare deschise de A. şi 3) metoda comparării sumelor rezultate din tranzacţiile financiare derulate prin cele două conturi de consemnare cu sumele înregistrate în Registrul de valori al biroului (au fost comparate sumele retrase din conturile de consemnare cu valorile creanţelor pentru care s-au emis recipise de consemnare evidenţiate în Registrul de valori). Aceste metode au condus la stabilirea următoarelor venituri nete suplimentare ale A.: prima metodă-460.419 RON, a doua metodă-436.934 RON şi a treia metodă-406.021 RON.
Înalta Curte constată că, deşi stabilirea prin estimare a bazei de impunere pentru impozite, taxe, contribuţii şi alte sume datorate la bugetul general consolidat al statului de stat se utilizează atunci când documentele şi informaţiile prezentate în cursul inspecţiei fiscale sunt incorecte sau incomplete, totuşi expertiza din anul 2020 a luat în calcul şi datele şi informaţiile din registrele de încasări şi plăţi şi din registrele de valori din perioada 2009-2013, care au fost refăcute de inculpatul A. după declanşarea inspecţiei fiscale şi a urmăririi penale şi puse la dispoziţia organelor de urmărire penală în 16.03.2017.
În plus, Înalta Curte apreciază că estimarea bazei impozabile a biroului de executor judecătoresc prin raportare la activitatea altor birouri de executor judecătoresc din zona în care acesta îşi desfăşoară activitatea nu poate conduce la o valoare reală a venitului net al A., întrucât executorii judecătoreşti desfăşoară o activitate independentă, situaţia economică a fiecăruia fiind diferită, determinată de tipul, numărul şi valoarea serviciilor prestate ori de durata procedurilor. Prin urmare, valorile determinate prin această metodă nu pot fi luate în considerarea la stabilirea bazei impozabile a A..
Nici celelalte metode de estimare utilizate în expertiza din anul 2020 nu pot fi avute în vedere de către instanţă la stabilirea bazei impozabile deoarece se raportează la valorile în numerar consemnate de BEJ în Registrul de încasări şi plăţi şi cele rezultate din extrasul de cont curent de la D. S.A., precum şi la sumele retrase (plătite) din contul de consemnare, comparativ cu valorile creanţelor pentru care s-au emis recipise de consemnare evidenţiate în Registrul de valori întocmit de A.. Totodată, expertiza din anul 2020 a luat în considerare pentru determinarea onorariului estimat şi reconsemnările efectuate prin E., deşi se putea observa că anumite sume mari de bani care au fost depuse de către un anumit debitor prin recipisa de consemnare în contul băncii la dispoziţia A. pentru un anumit dosar de executare, apar ca fiind retrase de angajaţii BEJ, iar ulterior reconsemnate în sume mai mici de bani pentru alte dosare de executare, în care figura acelaşi debitor. O parte din sumele mai mici provenite din recipisa iniţială au fost la rândul lor reconsemnate în sume mai mici. Or, nu s-a lămurit dacă reconsemnările care vizează practic aceeaşi sumă iniţială globală constituie o livrare către un beneficiar al sumei consemnate, pentru care executorul judecătoresc primeşte un onorariu.
Mai mult decât atât, E. S.A. şi D. S.A. au comunicat instanţei de apel că angajaţii băncii nu au retras efectiv în numerar sumele de bani care apar în extrasele de cont ca lichidate/retrase şi apoi redepuse în sume mai mici, operaţiunile fiind efectuate doar scriptic prin consemnări şi reconsemnări ale sumelor de bani din recipisele de consemnare, eliberările de numerar fiind efectuate de către bancă doar persoanelor fizice/juridice beneficiare menţionate pe recipisa de consemnare.
Totodată, în cadrul judecăţii în apel inculpatul A. a depus hotărâri judecătoreşti din care rezultă anularea formelor de executare în dosarul nr. x/2013, cu privire la suma de 282.436 RON, explicând astfel situaţia evidenţiată în extrasul de cont de consemnare de la E. S.A. în data de 08.07.2013, când A. a solicitat reconsemnarea pe seama şi la dispoziţia Complexului Energetic Oltenia S.A., cu titlu de returnare sume dosar x/2013, această sumă fiind reconsemnată prin recipise cu sume mai mici, a căror valoare este de 282.436 RON. O parte din recipise mici provenite din recipise cu sume mai mare au fost reconsemnate prin recipise cu valoare mai mică, multe dintre sumele lichidate către persoane fizice fiind sume de aproximativ 500 RON. Referitor la suma de 282.436 RON, care în data de 16.06.2014 apare ca fiind retrasă din contul de consemnaţiuni de la D. S.A., inculpatul A. a depus la dosar o hotărâre judecătorească privind întoarcerea executării acestei sume de bani, precum şi un proces-verbal de predarea a sumei de bani către debitorul iniţial. Prin urmare, se impunea lămurirea tuturor acestor inadvertenţe.
În noua expertiză efectuată în cursul judecăţii în apel, respectiv expertiza din anul 2023, expertul desemnat de instanţă, doamna J., a stabilit că sumele neînregistrate de A. în Registrul de valori în perioada 2009-2014 sunt în valoare totală de 439.923,73 RON şi că pentru acestea biroul a încasat onorarii pe care nu le-a înregistrat în evidenţele contabile, în sumă totală de 30.266,75 RON. Metoda de calcul pe care a folosit-o a constat în analiza tranzacţiilor înscrise în extrasele conturilor de consemnare deschise de A. la E. S.A. şi D. S.A., aferente perioadei 2009-2014, prin raportare la sumele înregistrate în Registrul de valori.
Expertul a scăzut reconsemnările din aceste conturi, având în vedere modalitatea de lucru a biroului, astfel cum a rezultat din declaraţiile inculpatului şi ale martorelor, precum şi din adresa de la E. S.A.: retragerile în numerar efectuate de angajaţii biroului nu au fost efective, sumele de bani care apar ca fiind retrase scriptic, apar ca fiind depuse tot în numerar de aceiaşi angajaţi. Aceste sume nu se înregistrează în Registrul de valori, întrucât în acest registru se înregistrează doar recipisele care se eliberează creditorilor.
După stabilirea sumelor neînregistrate în Registrul de valori, expertul desemnat a determinat un procent mediu de 6,88% (10%+6,14%+4,5%):3 (calculat ca medie aritmetică onorariilor stabilite prin Ordinul nr. 2550/C/2006 privind aprobarea onorariilor minimale şi maximale pentru serviciile prestate de executorii judecătoreşti, al Ministerului Justiţiei), pe care l-a aplicat la sumele neînregistrate în Registrul de valori, în valoare totală de 439.923,73 RON (439.923,73x6,88%= 30.266,75).
Astfel, expertul a scăzut din sumele ce trebuiau înscrise în Registrul de valori, în valoare de 4.189.373,44 RON (determinate prin scăderea din totalul plăţilor/lichidărilor din contul de consemnaţiuni a reconsemnărilor din contul de consemnare de la E. S.A. şi a sumelor incerte din contul de consemnare de la D.) sumele înregistrate ca plăţi/recipise în Registrul de valori, în valoare de 3.749.449,71 RON. În acest mod, expertul a stabilit că sumele neînregistrate în Registrul de valori sunt în valoare de 439.923,73 RON, la care a aplicat procentul mediu determinat de 6,88% (10%+6,14%+4,5%):3, calculat ca medie aritmetică a onorariilor stabilite prin Ordinul nr. 2550/C/2006 al Ministerului Justiţiei, rezultând onorarii în sumă totală de 30.266,75 RON. La aceste venituri suplimentare de 30.266,75 RON, expertiza a calculat impozit suplimentar de 6.508 RON (4843 RON impozit pe venit şi 1655lei CASS).
Expertul a explicat că a considerat incertă suma totală de 439.923,73 RON de la D. S.A., deoarece nu a avut documente pe baza cărora să verifice dacă au fost sume consemnate care au fost achitate beneficiarilor şi astfel să fie înregistrate în Registrul de valori sau au fost reconsemnate. Totodată, expertul a precizat în cadrul audierii sale din data de 27.09.2023, că nu a ţinut cont şi de veniturile înregistrate în Registrul de valori, în estimarea veniturilor A. întrucât a calculat doar ceea ce a considerat că nu a fost înregistrat în Registrul de valori, în care se consemnau sumele care rezultau din recipise.
Tot în expertiză s-a constatat că nu au fost identificate în registrele profesionale obligatorii onorariile stabilite şi că nu au fost respectate în totalitate cerinţele legale privind întocmirea documentelor financiar contabile în privinţa veniturilor obţinute.
Cu toate acestea, au fost luate în calcul sumele evidenţiate de A. în Registrul de încasări şi plăţi. Au fost avute în vedere neconcordanţele identificate între veniturile nete declarate/stabilite la/de ANAF prin declaraţii/decizii de impunere anuale pentru perioada 2009-2014, în sumă de 50.593 RON şi veniturile nete rezultate din Registrul de încasări şi plăţi întocmite de A. şi extrasele de cont bancar curent, acestea fiind în sumă de 98.080,98 RON.
Prin urmare, expertul desemnat a utilizat metoda estimării pentru a determina ceea ce a considerat că nu a fost înregistrat în Registrul de valori.
În acest mod, expertiza a stabilit venituri nete impozabile înregistrate în evidenţele financiar contabile ale BEJ), dar nedeclarate la organul fiscal (venituri totale-cheltuieli totale) în sumă de 47.487,98 RON. La această sumă expertiza a calculat un impozit total datorat statului de 10.210 RON (7598 RON impozit pe venit de 16% şi 2612 RON CASS de 5%).
Astfel, în expertiza din anul 2023 expertul desemnat a evidenţiat şi determinat:
- veniturile nete declarate/stabilite la/de ANAF în sumă de 50.593 RON;
- venituri nete impozabile înregistrate în evidenţele financiar contabile ale BEJ, dar nedeclarate la organul fiscal în sumă de 47.487,98 RON;
- venituri suplimentare, neînregistrate în evidenţele contabile, în sumă de 30.266,75 RON.
Înalta Curte constată că toate aceste sume adunate constituie, conform expertizei, un venit total impozabil al A., obţinut în perioada 2009-2014, în sumă de 128.347,73 RON, sumă mult inferioară venitului net total din aceeaşi periodă al A., în raport de care acesta a plătit contribuţiile prevăzute de lege la organismele profesionale în care era înscris, Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova (317.557,31 RON venituri nete declarate) şi Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti (412.372,50 RON venituri nete declarate).
Tot în cuprinsul noii expertize, expertul consilier propus de Ministerul Public, doamna L. a formulat opinie separată cu privire la concluziile expertului desemnat, doamna J. care a efectuat expertiza din anul 2023.
Expertul consilier a constatat că executorul judecătoresc A. nu a respectat dispoziţiile legale privind întocmirea documentelor de evidenţă primară şi financiar contabilă aferente veniturilor şi cheltuielilor efectuate în scopul desfăşurării activităţii, aceste documente nefiind întocmite la timp, corect şi complet.
Expertul consilier a constatat că există diferenţe între Registrul jurnal de încasări şi plăţi-98.080,98, Declaraţia 200 privind veniturile realizate în anii 2009, 2010 şi 2014-25.588,00 RON şi venitul declarat organismului profesional (Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti)-412.372,50 RON. Pentru anii fiscali 2011-2013 A. nu a depus declaraţia 200, astfel încât organul fiscal a emis decizii de impunere pe baza informaţiilor din anii anteriori-25.005 RON. Totalul sumelor declarate rezultate din declaraţia 200 şi deciziile de impunere este de 50.593 RON.
Expertul consilier a evidenţiat că valorile din registrele contabile (Registrul de încasări şi plăţi) nu se corelează cu registrele profesionale (Registrul de valori sau chitanţe, acestea din urmă neîndeplinind condiţiile legale pentru a fi considerate documente justificative). În niciunul dintre registrele profesionale nu au fost înregistrate onorariile stabilite pentru activităţile specifice prestate.
Concluzia expertului consilier este în sensul că A. nu a declarat organelor statului toate veniturile realizate în perioada 2009-2014.
Expertul consilier a arătat că, în lipsa unor documente credibile, la dosarul cauzei nu mai pot fi folosite pentru a determina veniturile realizate de A. informaţiile înscrise de acesta în Registrul de încasări şi plăţi (mai ales la rubrica plăţi) şi în Registrul de valori, ci va trebui utilizată o sursă de informaţii externă, independentă, respectiv extrasele de cont pentru conturile de consemnare de la E. S.A. şi D. S.A., bănci prin care s-a derulat tranzacţii specifice activităţilor biroului.
În altă ordine de idei, expertul consilier a arătat că pentru o expertiză de acurateţe mai mare ar fi trebuit folosite informaţiile din cererile de executare silită pe care BEJ le depunea la instanţă şi încuviinţările de executare silită primite de la instanţă, în care trebuia înscris obligatoriu onorariul. Aceste informaţii, coroborate cu estrasele bancare ale conturilor de consemnare ar putea fi considerate surse credibile şi în lipsa unei evidenţe contabile complete şi corecte, în calculul obligaţiilor fiscale şi a eventualului prejudiciu.
Din analiza extraselor de cont pentru conturile de consemnare de la E. S.A. şi D. S.A., expertul consilier a luat în considerare debitul acestor conturi, în care se înregistrau sumele cu care se lichidau recipisele de consemnare-rezultat al încasării banilor de creditori (beneficiarii sumelor din recipise), ceea ce însemna că serviciul fusese prestat, adică creditorii încasau sumele de bani de la debitorii urmăriţi în cadrul procedurilor de executare, iar BEJ trebuia să îşi încaseze onorariul pentru serviciu prestat. Expertul consilier a luat în considerare valoarea totală a sumelor trecute în debitul conturilor de consemnare de la cele două bănci-5.493.942,13 RON, la care a aplicat procentul de onorariu de 10%, întrucât majoritatea dosarelor de executare au avut valori mici. Pentru calculul estimativ al onorariilor realizate de A..
Prin această metodă de estimare, expertul consilier a calculat o valoare estimativă a onorariilor realizate de A. în perioada 2009-2014, în sumă de 549.392,21 RON.
Expertul consilier a explicat faptul că nu a putut utiliza la calcul decât aceste surse de informaţii externe, nu şi sumele înregistrate în Registrul de încasări şi plăţi. Motivul constă în faptul că Registrul de încasări şi plăţi nu oferă informaţii credibile, necorelându-se cu niciunul din celelalte documente financiar-contabile şi registrele profesionale refăcute de A. ori cu veniturile declarate de acesta organelor profesionale.
La valoarea estimată a venitului impozabil realizat de A. în perioada 2009-2014, în sumă de 549.394,21 RON, expertul a aplicat procentul de 16% pentru a calcula impozitul pe venit şi procentul de 5% pentru a calcula contribuţia pentru asigurări sociale de sănătate, rezultând pentru anii 2009-2014 un impozit pe venit de 87.903,07 RON şi CASS de 30.216,68 RON, suma totală a obligaţiilor fiscale din impozitul pe venit şi CASS fiind de 118.119,76 RON.
Expertul a arătat că nu s-a calculat TVA, deoarece veniturile estimate exclusiv pe baza surselor de informaţii externe (conturile de consemnare de la E. S.A. şi D.) nu au depăşit plafonul de scutire de TVA, de 220.000 RON anual, prevăzut de art. 152 alin. (1) şi (2) din Codul fiscal.
Văzând opiniile celor doi experţi, în raport de ansamblul materialului probator, Înalta Curte apreciază că, în raport de dispoziţiile art. 67 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, art. 65.1 din Hotărârea nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, art. 1 din Ordinul nr. 3389/2011 privind stabilirea prin estimare a bazei de impunere, metoda de calcul prin estimare a bazei impozabile utilizată de expertul consilier parte L. în opinia separată la expertiza din anul 2023, efectuată de doamna expert J., este temeinică şi legală. Această metodă de calcul respectă dispoziţiile legale referitoare la estimarea bazei impozabile şi reflectă specificul activităţii economice desfăşurată de un birou de executor judecătoresc.
În primul rând, se constată că este justificată concluzia expertului consilier în sensul că, din cauza neconcordanţelor dintre documentele financiar-contabile, declaraţiile privind veniturile realizate şi registrele profesionale şi, totodată, pentru că toate aceste documente şi informaţii sunt incorecte şi incomplete, documentele financiar contabile refăcute de inculpat pe parcursul procedurilor fiscale şi penale nu mai pot fi considerate surse credibile şi nu mai pot fi folosite pentru a determina baza impozabilă a A.. Or, în expertiza efectuată, aceste documente financiar contabile, care nu au fost întocmite cu respectarea dispoziţiilor legale în materie şi care cuprindeau date care nu se corelau între ele, au fost avute în vedere de expertul desemnat pentru a evidenţia veniturile nete impozabile înregistrate în evidenţele contabile, dar nedeclarate organelor fiscale, precum şi onorariile neînregistrate în evidenţele contabile, în raport de care a calculat apoi venitul net suplimentar.
În al doilea rând, este întemeiată opinia expertului consilier în sensul că expertul desemnat a scăzut în mod greşit din debitul contului de consemnare suma de 1.294.162,81 RON, cu motivarea că aceasta însumează sume de bani retrase de angajaţii biroului care ulterior au fost reconsemnate în recipise cu sume mai mici.
Înalta Curte constată că şi în situaţia în care A. nu a efectuat operaţiuni de depuneri şi retrageri efective ale sumelor de bani în numerar din contul de consemnare, operaţiunile fiind efectuate doar scriptic prin consemnări şi reconsemnări ale sumelor de bani menţionate pe recipisele de consemnare, nu se impunea scăderea acestor sume din totalul plăţilor efectuate în conturile de consemnare, pentru că, în mod corelativ, acestea erau depuse în sume mai mici în creditul contului cu referire la alte titluri executorii, iar în final, sume mai mici de bani erau retrase efectiv de persoanele fizice/juridice menţionate pe recipisele de consemnare.
Or, toate aceste tranzacţii constituiau de fapt acte şi operaţiuni care intră în atribuţiile executorului judecătoresc, referitoare la punerea în executare a unor dispoziţii cu caracter civil din titlurile executorii, iar pentru serviciile prestate executorul judecătoresc are dreptul la onorarii cuprinse între onorariile minimale şi maximale stabilite de ministrul justiţiei. Astfel, expertul consilier a calculat onorarii chiar şi pentru sumele de bani pentru care apare în cont că au fost retrase în numerar de angajaţii A., pentru că şi aceste operaţiuni constituiau servicii prestate de executorul judecătoresc în dosarele de executare menţionate iniţial pe recipise. Cu privire la alte sume defalcate din sumele retrase astfel şi care iniţial au fost depuse pentru plata creanţei dintr-un anumit dosar de executare, fiind redepuse în sume mai mici şi eliberate recipise în alte dosare de executare, se percepeau, de asemenea, onorarii pentru serviciile prestate de executorul judecătoresc în dosarele menţionate pe noile recipise.
De altfel, Înalta Curte apreciază că, în conformitate cu dispoziţiile art. 87 din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000 privind executorii judecătoreşti, în Registrul de valori se înscriu pentru evidenţă recipisele de consemnare a sumelor de bani încasate în contul creanţelor, precum şi orice alte valori, fără a se face distincţie între recipise globale şi recipise reconsemnate. Rezultă foarte clar din textul de lege faptul că se înscriu în registru recipisele de consemnare a sumelor de bani încasate în contul creanţelor, deci în contul de credit, fiind menţionate numărul adresei sau al chitanţei de încasare şi numele depunătorului. Menţiunile referitoare la lichidările, retragerile de numerar din contul de debit sunt cuprinse, de asemenea, în rubricile din registru cu privire la data eliberării şi numele beneficiarului, stabilirea identităţii şi semnătura de primire, dar aceasta nu înseamnă că doar recipisele care se eliberează beneficiarului sunt înscrise în registrul de valori. Spre exemplu, nu există nicio dispoziţie legală din care să rezulte că nu trebuia înscrisă în Registrul de valori recipisa de consemnare nr. x, depusă în contul creanţelor de Complexul Energetic Oltenia S.A. la E. în data de 02.04.2013, pe seama şi la dispoziţia A., reprezentând despăgubiri în dosarul nr. x/2013. La fel, din nicio dispoziţie legală nu rezulta faptul că nu trebuia înscrisă în Registrul de valori recipisa de consemnare nr. x din data de 08.07.2013, depusă în contul creanţelor de A. pe seama şi la dispoziţia Complexului Energetic Oltenia S.A., reprezentând returnare sume dosar x/2013, chiar dacă aceasta constituia, în uzanţele A. o reconsemnare, astfel cum rezultă din adresa nr. x/2013 emisă în dosarul de executare nr. 21/E/2013 la data de 08.07.2013. Rostul Registrului de valori este acela de a constitui o oglindă fidelă a activităţii desfăşurate de executorul judecătoresc atât în ceea ce priveşte sumele de bani încasate în contul creanţelor, cât şi în ceea ce priveşte sumele plătite beneficiarilor din contul de debit, întrucât ambele tipuri de sume fac obiectul unor dosare de executare silită, în care executorul judecătoresc este îndreptăţit la încasarea unor onorarii pentru serviciile prestate.
În al treilea rând, este întemeiată opinia expertului consilier în sensul aplicării unui procent de 10% pentru calculul onorariilor estimate, având în vedere că majoritatea sumelor executate sunt mai mici de 500 RON, procentul de onorariu în acest caz fiind de 10%.
Totuşi, deşi metoda de estimare a veniturilor biroului de executor judecătoresc, utilizată de expertul consilier este corectă, instanţa constată că nu cuprinde şi o estimare a cheltuielilor corelative. Este întemeiată critica expertului desemnat referitoare la lipsa estimării de către expertul consilier a cheltuielilor biroului de executor judecătoresc, întrucât orice activitate economică care generează venituri implică şi cheltuieli. Estimarea cheltuielilor nu se poate realiza prin raportare la conturile de consemnare, surse externe de informaţii credibile care au fost utilizate pentru estimarea onorariilor pe care A. le-a încasat exclusiv pentru actele de executare silită a unor titluri executorii prin intermediul conturilor de executare. Activitatea economică a biroului executorului judecătoresc cuprinde însă şi alte atribuţii, astfel cum rezultă din art. 7 din Legea nr. 188/2000, pentru care, de asemenea, are dreptul la onorarii pentru serviciul prestat. Pentru activităţile specifice prestate de biroul executorului judecătoresc se efectuează şi cheltuieli, în numerar şi prin bancă. O sursă externă de informaţii credibile pentru estimarea cheltuielilor o constituie astfel contul curent, respectiv plăţile efectuate de A. prin contul curent.
Prin urmare, în lipsa unor documente financiar contabile credibile din care să rezulte încasările şi plăţile (cheltuielile) totale în perioada 2009-2014, Înalta Curte constată că, prin estimare, conform dispoziţiilor legale şi în raport de specificul activităţii biroului executorului judecătoresc şi de tranzacţiile efectuate prin conturile de consemnare, nu s-a putut determina decât valoarea totală a onorariilor aferente acestor tranzacţii. Orice altă metodă de estimare a bazei impozabile ar fi condus la stabilirea unor încasări totale mai mici decât cele menţionate în Registrul de încasări şi plăţi sau în declaraţiile fiscale. Pe de altă parte, trebuie avut în vedere faptul că A. a plătit contribuţii la organele fiscale (Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Craiova şi Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti) corespunzătoare unor venituri nete mult mai mari decât cele din Registrul de încasări şi plăţi ori decât cele declarate.
Pentru toate aceste argumente, Înalta Curte apreciază că opinia expertului consilier parte L. prezintă o mai mare acurateţe în ceea ce priveşte estimarea onorariilor, respectiv a veniturilor impozabile realizate de A. în perioada 2009-2014, în sumă de 549.394,21 RON, aceasta fiind mult mai apropiată de veniturile nete pentru care biroul a plătit contribuţiile prevăzute de lege datorate organismelor profesionale la care era afiliat. Astfel, Înalta Curte constată că datoriile fiscale ale A. pentru anii 2009-2014, determinate de expertul consilier parte în cuprinsul expertizei din anul 2000, prin metoda estimării veniturilor impozabile raportat la conturile de consemnare (în sumă de 118.119,76 RON, din care impozit pe venit datorat statului este de 87.903,07 RON şi CASS datorat statului este de 30.216,68 RON) sunt cele mai apropiate de realitate. În plus, este relevant faptul că atât expertul desemnat, cât şi expertul consilier au stabilit clar că A. nu a depăşit cifra de afaceri privind dobândirea calităţii de plătitor de TVA şi astfel, nu datorează TVA pentru activitatea economică desfăşurată în perioada 2009-2014.
Spre comparaţie, expertul desemnat a determinat prin estimare doar veniturile suplimentare, respectiv doar cele calculate prin raportare la sumele neînregistrate în registrul de valori, acestea fiind în sumă totală de 30.266,75 RON pentru perioada 2009-2014 . Tot în cuprinsul raportului de expertiză, expertul desemnat a reţinut că venitul net impozabil conform evidenţelor contabile ale A. este în sumă totală de 98.080,98 RON . Aceasta înseamnă că venitul net impozabil al A. pentru perioada 2009-2014, conform calculelor expertului desemnat, este 128.346,75 RON (98.080,98-venit net impozabil conform evidenţelor contabile plus 30.266,75 RON-venit net suplimentar calculat de expertul desemnat), sumă care este mult inferioară venitului net la care biroul a plătit contribuţiile prevăzute de lege către organismele profesionale (CEJ şi UNEJ).
Cu toate că veniturile estimate de expertul consilier parte sunt cele mai apropiate de veniturile în raport de care A. a plătit contribuţii băneşti către organismele profesionale, totuşi Înalta Curte constată că acestea nu pot constitui şi veniturile nete realizate, pentru simplul fapt că orice activitate economică presupune efectuarea şi a unor cheltuieli pentru obţinerea unor venituri.
Astfel, Înalta Curte îşi însuşeşte critica formulată de expertul desemnat, doamna expert J., în sensul că totalul onorariilor estimate de expertul parte, în sumă de 549.394,21 RON, reprezintă veniturile brute estimate de expertul consilier şi nu poate constitui în acelaşi timp şi venitul net impozabil. În art. 1 alin. (3) din Ordinul nr. 3389/2011 privind estimarea bazei impozabile, se prevede că stabilirea bazei de impunere se va face prin estimarea atât a veniturilor, cât şi a cheltuielilor aferente acestora. Astfel, întrucât expertul consilier nu a estimat cheltuielile aferente veniturilor brute care au fost estimate prin raportare la o sursă de informaţii externă, constituită din conturile de consemnare, instanţa apreciază că se impune estimarea cheltuielilor aferente acestora tot prin raportare la o sursă externă.
Înalta Curte apreciază că o sursă de informaţii, independentă şi credibilă pentru estimarea cheltuielilor sunt extrasele de cont pentru contul curent al A.. Astfel, plăţile efectuate prin contul curent deschis la D. S.A., pentru activitatea curentă, în sumă de 98.852,00 RON (evidenţiată în tabelul la f. x din expertiza din 2023, la rubrica plăţi prin bancă, precum şi în tabelul de la f. x din expertiza din 2020, la rubrica plăţi extras cont curent bancar) constituie cheltuielile aferente onorarilor încasate estimate, în sumă de 549.394,21 RON, astfel că venitul net impozabil va fi în sumă de 450.542,21 RON (549.394,21 – 98.852,00). Această sumă este apropiată de suma de 412.372,50 RON, care reprezintă venitul net în raport de care A. a plătit contribuţiile sale către organismul profesional, respectiv sume de bani care însumate reprezintă 2% din venitul net al biroului în perioada 2009-2014.
6) Înalta Curte constată că, în raport de venitul net de 450.542,21 RON se pot calcula obligaţiile fiscale ale A., pentru perioada 2009-2014, prin aplicarea procentului de 16% pentru stabilirea impozitului pe venit şi a procentului de 5% pentru stabilirea contribuţiei pentru asigurări sociale de sănătate, rezultând un impozit pe venit de 72.086,75 RON şi CASS de 22.527,11 RON, suma totală a obligaţiilor fiscale din impozitul pe venit şi CASS fiind de 94.613,86 RON.
Totodată, Înalta Curte constată că noua expertiză efectuată în apel (atât în opinia expertului desemnat, cât şi în opinia expertului consilier parte) a stabilit în mod clar că A. nu a depăşit plafonul prevăzut de lege privind cifra de afaceri şi nu a devenit plătitor de TVA colectată în perioada de referinţă, 2009-2014.
Prin urmare, sumele de bani reprezentând obligaţii fiscale principale şi accesorii care au fost stabilite prin raportul de inspecţie fiscală şi deciziile de impunere nr. x din 30.12.2015 şi nr. x din 30.12.2015, precum şi sumele de bani stabilite drept prejudiciu în expertiza din anul 2020 şi în expertiza efectuată de expertul desemnat din anul 2023 nu sunt corect stabilite şi nu vor fi avute în vedere la soluţionarea laturii penale şi nici a laturii civile din prezenta cauză.
Prin prezenta hotărâre definitivă, Înalta Curte stabileşte că suma totală datorată de A. cu titlu de obligaţii fiscale pentru perioada 2009-2014 este de 94.613,86 RON (impozit pe venit de 72.086,75 RON şi CASS de 22.527,11 RON).
7) Având în vedere considerentele anterior expuse, Înalta Curte, în acord cu prima instanţă, constată că în cauză sunt întrunite elementele de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005.
Această concluzie se desprinde în mod evident din împrejurarea că inculpatul A. nu a întocmit în mod corect şi complet documentele de evidenţă primară şi financiar contabilă aferente veniturilor realizate şi cheltuielilor efectuate în scopul desfăşurării activităţii economice şi că în acest mod nu a declarat organelor statului toate veniturile realizate şi cheltuielile efectuate în perioada 2009-2014, iar obligaţiile fiscale reprezentate de impozitul pe venit şi contribuţia pentru asigurări sociale şi de sănătate, astfel cum au fost stabilite în prezenta hotărâre, în sumă totală de 94.613,86 RON (impozit pe venit de 72.086,75 RON şi CASS de 22.527,11 RON) sunt net superioare obligaţiilor fiscale calculate în raport de veniturile nete declarate în Declaraţia 200 depusă la organul fiscal de inculpat şi care sunt în sumă de 5.501,42 RON (4.094,08 RON impozit pe venit şi 1.407,34 RON CASS) şi obligaţiilor fiscale calculate în raport de veniturile înregistrate, dar nedeclarate la organele fiscale de inculpat şi care sunt în sumă de 10.209,92 RON (7598,08 impozit pe venit şi 2611,84 RON CASS).
Potrivit normei de incriminare, elementul material al laturii obiective a infracţiunii de evaziune fiscală prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 constă în omisiunea, în tot sau în parte, de a evidenţia în actele contabile sau în alte documente legale a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate. Starea de fapt stabilită în cauză relevă că modalitatea în care inculpatul A. a înţeles să îşi conducă evidenţa contabilă în partidă simplă în perioada 2009-2014, constând în aceea că nu a completat conform dispoziţiilor legale Registrul de încasări şi plăţi şi nu a întocmit chitanţele în conformitate cu dispoziţiile legale, astfel încât să poată constitui documente justificative, ori că nu a depus declaraţii fiscale pentru perioada 2011-2013 şi nici nu a prezentat procese-verbale sau încheieri de stabilire a onorariilor şi cheltuielilor de executare pentru perioada 2009-2014, se suprapune elementului material al infracţiunii de evaziune fiscală cuprins în norma de incriminare.
Contribuabilul este obligat să îşi înregistreze toate aceste operaţiuni în evidenţele sale contabile, iar unele dintre operaţiunile economice desfăşurate să fie evidenţiate şi în alte documente legale. Prin urmare, omisiunea evidenţierii operaţiunilor economice poate consta fie în neîntocmirea documentelor justificative pentru venitul realizat, fie în neînscrierea documentelor justificative întocmite în celelalte documente contabile sau în alte documente legale, fie în înregistrarea unor venituri mai mici decât cele realizate în realitate. Totodată, necalcularea, neînregistrarea şi neraportarea acestor operaţiuni determină, în final, pagube la bugetul de stat prin neînregistrarea veniturilor încasate şi neplata obligaţiilor fiscale aferente acestora.
În speţă, inculpatul A., în calitate de titular al Biroului Executorului Judecătoresc A. nu a respectat dispoziţiile legale cu privire la întocmirea documentelor de evidenţă primară şi financiar- contabilă aferente veniturilor realizate şi cheltuielilor efectuate în scopul desfăşurării activităţii specifice, documente pe care nu le-a întocmit în momentul efectuării operaţiunilor efectuate şi nici în mod corect şi complet. De altfel, nici ulterior, în timpul urmăririi penale, când a completat/refăcut documentele pe care nu le-a pus la dispoziţia organelor de control fiscal nu a respectat dispoziţiile legale. De exemplu, chitanţele privind încasările în numerar ale biroului nu îndeplinesc cerinţele legale pentru a putea fi considerate documente justificative, iar verificarea documentelor astfel întocmite evidenţiază mari diferenţe între acestea. Astfel, sumele din registrul jurnal de încasări şi plăţi (98.080,98 RON), din Declaraţiile 200 (25.588,00 RON) şi cele declarate organismelor profesionale (317.557,31 RON- la CEJ şi 412.372,50 RON- la UNEJ) sunt complet diferite. Dacă activităţile lucrative desfăşurate de A. ar fi fost consemnate la timp şi în mod sistematic, atunci evidenţele contabile şi profesionale ar fi cuprins date care se corelează între ele, precum şi cu cele declarate în anii 2009, 2010 şi 2013, însă aşa cum s-a demonstrat anterior, veniturile şi cheltuielile înregistrate sunt diferite de cele estimate şi declarate organelor fiscale, neputând fi verificate nici prin comparare cu chitanţele sau cu registrele profesionale, care nu cuprind date corecte şi complete. De fapt, inculpatul nu a fost preocupat niciun moment, în perioada de referinţă, 2009-2014, să evidenţieze în mod clar onorariile încasate în urma activităţilor specifice desfăşurate, respectiv într-o evidenţă separată sau prin întocmirea unor documente justificative care să cuprindă toate informaţiile cerute de lege Chitanţele completate şi refăcute de inculpat nu cuprind menţiuni elementare cum sunt numele plătitorului ori numărul dosarului de executare în care a fost perceput onorariul respectiv. De asemenea, în registrul jurnal de încasări şi plăţi nu s-au evidenţiat nominal şi cronologic veniturile încasate, ci un total lunar al încasărilor. Nici în registrul de valori nu au fost menţionate onorariile încasate pentru fiecare dosar de executare silită.
Prin urmare, este evident faptul că inculpatul A. nu a a înregistrat şi nici nu a declarat organelor statului toate veniturile realizate în perioada 2009-2014, precum şi faptul că declaraţiile fiscale aferente acestei perioade nu au fost corect şi complet întocmite, nefiind depuse decât pentru anii 2009, 2010 şi 2014, iar plata obligaţiilor fiscale nu a fost făcută la scadenţa legală (în luna mai din anul fiscal următor realizării veniturilor).
În ceea ce priveşte latura subiectivă a infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, se constată că este intenţia directă, calificată prin scop, respectiv acela al sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.
În cauză, probele administrate dovedesc vinovăţia inculpatului A., calificată prin scop, respectiv acela de a se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, astfel că nu poate fi pronunţată o soluţie de achitare, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza I sau al art. 16 alin. (1) teza a II-a C. proc. pen., aşa cum a solicitat inculpatul.
Acesta a omis a evidenţia în actele contabile şi în registrele sale profesionale toate operaţiunile economice specifice activităţii unui birou de executor judecătoresc şi toate veniturile realizate de acesta pe o perioadă semnificativă de timp, 2009-2014, astfel că a prevăzut că baza netă impozabilă nu este cea reală, iar obligaţiile fiscale declarate ori cele stabilite de organul fiscal, în anii în care nu a depus declaraţiile de venit, nu sunt corect stabilite. Văzând diferenţa mare între baza impozabilă declarată de inculpatul A. şi cea stabilită prin estimare de noua expertiză efectuată în apel (diferenţa fiind şi mai mare între baza impozabilă declarată de inculpat şi baza impozabilă stabilită în deciziile de impunere ale organului fiscal, în raportul de constatare şi expertiza efectuate în cursul urmăririi penale), Înalta Curte constată că scopul urmărit de inculpatul A. a fost acela de a se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.
Apărarea acestuia în sensul că evidenţa contabilă şi registrele profesionale au fost la timp şi în mod corect întocmite nu este susţinută de nicio probă în cauză, incidentul invocat cu privire la distrugerea unei părţi a evidenţei contabile în timpul unei inundaţii nefiind de natură a înlătura probele care dovedesc modalitatea nelegală în care inculpatul A. a condus activitatea contabilă a biroului său şi a completat registrele profesionale, astfel încât veniturile şi cheltuielile biroului de executor judecătoresc să fie în mod clar înregistrate şi declarate, în vederea verificării caracterului lor real şi complet. Pe de o parte, incidentul inundaţiei şi posibila distrugere a unor documente nu a fost consemnată într-un proces-verbal la momentul constatării acestui fapt şi nici nu a fost adus la cunoştinţa organelor fiscale. Pe de altă parte, deşi inculpatul a declarat că registrul de valori nu a fost afectat de inundaţia de la începutul anului 2015 (declaraţie din 12.02.2020), totuşi acesta nu a fost pus la dispoziţia organelor fiscale în cursul controlului efectuat. Registre de valori pe fiecare an în parte au fost completate ulterior şi predate organelor de urmărire penală abia în 16.03.2017. Nici apărarea inculpatului A. în sensul că evidenţa sa contabilă şi declaraţiile fiscale au fost întocmite de un contabil care a decedat şi cu care nu a avut încheiat un contract de colaborare încheiat în condiţiile prevăzute de lege, astfel încât să poată fi verificat caracterul real al acestuia, nu poate fi avută în vedere. Potrivit dispoziţiilor art. 49 alin. (8) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, inculpatul A. avea obligaţia să organizeze şi să conducă evidenţa contabilă în partidă simplă a biroului de executor judecătoresc în cadrul căruia îşi desfăşura activitatea, iar pentru toate operaţiunile economico-financiare desfăşurate avea obligaţia consemnării acestora în momentul efectuării lor în documente care dobândesc calitatea de documente justificative.
Prin urmare, Înalta Curte constată că apărările inculpatului A. sunt nefondate şi nu pot înlătura probele administrate în cauză care dovedesc elementele de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, neputând fi pronunţată o soluţie de achitare, în temeiul art. 16 lit. b) teza I sau al art. 16 lit. b) teza a II-a C. proc. pen., aşa cum a solicitat inculpatul.
Înalta Curte, constată că, în drept, fapta inculpatului A., care a omis în mod repetat în perioada 01.01.2009-31.12.2014 să evidenţieze în mod corect şi complet în documentele contabile şi în declaraţiile fiscale veniturile realizate din activitatea profesională desfăşurată în cadrul Biroului Executorului Judecătoresc A., în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale estimate la suma totală de 94.613,86 RON (impozit pe venit în sumă de 72.086,75 RON şi CASS în sumă de 22.527,11 RON) întruneşte elementele de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi a art. 5 C. pen.
8) În ceea ce priveşte însă răspunderea penală a inculpatului A. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, Înalta Curte constată că aceasta nu poate fi antrenată, deoarece, pe de o parte, s-a împlinit termenul de prescripţie a răspunderii penale şi pentru că, pe de altă parte, inculpatul beneficiază de o cauză de nepedepsire, ambele fiind cauze care înlătură răspunderea penală, în temeiul cărora se dispune o soluţie de încetare a procesului penal.
Cu privire la prescripţia răspunderii penale, Înalta Curte reţine următoarele:
În cauză, la data de 31.12.2022 s-a împlinit termenul de prescripţie a răspunderii penale cu privire la infracţiunea continuată, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.
Această infracţiune se pedepseşte, conform textului de lege în vigoare (prin Legea nr. 126/2024, în vigoare din data de 16.05.2024 s-a modificat regimul sancţionator prin majorarea limitelor pedepsei principale), cu închisoare de la 3 la 10 ani şi interzicerea unor drepturi sau cu amendă, al cărei maxim se poate majora cu cel puţin 3 ani în cazul pedepsei închisorii, respectiv cu cel mult o treime în cazul pedepsei amenzii, pentru forma continuată a infracţiunii.
Art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, în vigoare la data săvârşirii infracţiunii continuate, 2009-2014, prevedea că această infracţiune se pedepseşte cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi, iar prin modificarea textului de lege prin Legea nr. 55/2021, în vigoare de la data de 4.04.2021, a fost introdusă şi pedeapsa amenzii, alternativ cu pedeapsa închisorii. Astfel, se observă că norma de incriminare, sub aspectul sancţiunii prevăzute, a suferit mai multe modificări de la data săvârşirii faptei, 31.12.2014 şi până la data pronunţării prezentei hotărâri, astfel încât este necesară determinarea legii penale mai favorabile, în conformitate cu dispoziţiile art. 5 C. pen.. Deoarece legea penală mai favorabilă trebuie stabilită în mod global, în conformitate cu Decizia Curţii Constituţionale nr. 265 din 6 mai 2014, se impune a fi avute în vedere şi dispoziţiile referitoare la prescripţia răspunderii penale, precum şi cele referitoare la cauzele de nepedepsire sau de reducere a limitelor de pedeapsă.
Conform art. 154 alin. (1) lit. c) şi alin. (2) C. pen., termenul de prescripţie a răspunderii penale este de 8 ani, când legea prevede pentru infracţiunea săvârşită pedeapsa închisorii mai mare de 5 ani, dar care nu depăşeşte 10 ani, calculând-se de la data săvârşirii faptei. La calculul termenului de prescripţie s-au avut în vedere dispoziţiile art. 155 alin. (1) C. pen., în forma în vigoare în perioada 25 iunie 2018 (data publicării Deciziei nr. 297/2018 a Curţii Constituţionale) - 30 mai 2022 (data intrării în vigoare a O.U.G. nr. 71/2022), deciziile nr. 297/2018 şi nr. 358/2022 ale Curţii Constituţionale, precum şi decizia nr. 67/2022 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, decizia nr. 16 din 2024 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-Completul pentru judecarea recursului în interesul legii şi decizia nr. 37 din 2024 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept.
În ceea ce priveşte norma de incriminare şi sancţionare, este de menţionat faptul că dispoziţiile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, în perioada 25 iunie 2018-30 mai 2022, au suferit mai multe modificări, respectiv prin Legea nr. 55/2021, care, alături de pedeapsa închisorii de la 2 ani la 8 ani închisoare şi interzicerea unor drepturi, a introdus alternativ şi pedeapsa amenzii şi prin Legea nr. 126/2024, care a înăsprit regimul sancţionator (închisoare de la 3 la 10 ani şi interzicerea unor drepturi sau amendă), astfel că determinarea legii penale mai favorabile se realizează în conformitate cu decizia nr. 265/2014 a Curţii Constituţionale şi cu decizia nr. 37/2024 a ÎCCJ.
Pe de altă parte, trebuie remarcat faptul că de la data săvârşirii faptei şi până în prezent, au fost modificate succesiv şi dispoziţiile referitoare la cauze de reducere a pedepsei sau de nepedepsire prevăzute de Legea nr. 241/2025. Art. 10 alin. (11) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale a fost modificat prin Legea nr. 55/2021 (în vigoare în perioada 4.04.2021-16.05.2024) şi prevede că, în cazul săvârşirii uneia dintre infracţiunile prevăzute la art. 8 şi 9, dacă în cursul urmăririi penale sau în cursul judecăţii până la pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti definitive prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral, fapta nu se mai pedepseşte, făcându-se aplicarea dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen., cu modificările şi completările ulterioare.
În concluzie, se observă că dispoziţiile art. 9 alin. (1) lit. b) şi ale) art. 10 alin. (1)/1 din Legea nr. 241/2005, în vigoare în perioada 04.04.2021-16.05.2024, sunt mai favorabile inculpatului, iar această perioadă se suprapune parţial şi cu perioada în care dispoziţiile referitoare la prescripţia răspunderii penale sunt mai favorabile inculpatului, 25.06.2018-30.05.2022.
Astfel, legea penală mai favorabilă sub aspectul normei de incriminare şi de sancţionare o constituie dispoziţiile art. 9 alin. (1) lit. b) şi ale) art. 101 din legea nr. 241/2005, forma în vigoare în perioada 04.04.2021-30.05.2022, iar legea penală mai favorabilă, sub aspectul prescripţiei răspunderii penale o constituie dispoziţiile art. 154 alin. (1) lit. c) şi alin. (2), ale art. 155 alin. (1) C. pen., în vigoare în perioada 25.06.2018-30.05.2022, în conformitate cu deciziile nr. 265/2014, 297/2018 şi nr. 358/2022 ale Curţii Constituţionale şi cu deciziilor nr. 67/2022 HP, nr. 37/2024-HP şi nr. 16/2024 RIL ale Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, urmând a se reţine şi dispoziţiile art. 5 C. pen.
În acest punct al analizei, întrucât cu privire la infracţiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 5 C. pen. s-a împlinit termenul de prescripţie la data de 31.12.2022, având în vedere că inculpatul A. în declaraţia sa din data de 23.11.2022 a solicitat instanţei continuarea procesului penal, conform dispoziţiilor art. 18 C. proc. pen., şi pronunţarea unei soluţii de achitare, care însă nu poate fi dispusă pentru considerentele arătate anterior, Înalta Curte constată că se impune pronunţarea unei soluţii de încetare a procesului penal, în temeiul art. 396 alin. (1), (6) şi 8, raportat la art. 16 alin. (1) lit. f) C. proc. pen., prescripţia înlăturând răspunderea penală a inculpatului.
Cu privire la cauza de nepedepsire, Înalta Curte reţine următoarele:
Potrivit art. 10 alin. (11) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, astfel cum a fost modificată prin Legea nr. 55/2021 (aflată în vigoare în perioada 4.04.2021-16.05.2024, însă în speţă, în raport de aplicarea globală a legii penale mai favorabile, se reţine perioada 04.04.2021-30.05.2022), în cazul săvârşirii uneia dintre infracţiunile prevăzute la art. 8 şi 9, dacă în cursul urmăririi penale sau în cursul judecăţii până la pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti definitive prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile, este acoperit integral, fapta nu se mai pedepseşte, făcându-se aplicarea dispoziţiilor art. 16 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen., cu modificările şi completările ulterioare.
Legea specială prevede o cauză de nepedepsire în cazul în care inculpatul plăteşte prejudiciul produs prin comiterea faptei plus 20% din baza de calcul.
Totodată, potrivit art. 173 alin. (1) Codul de procedură fiscală, pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor fiscale principale, se datorează după acest termen dobânzi şi penalităţi de întârziere.
Astfel, prejudiciul efectiv produs prin comiterea faptei constă în taxele, impozitele si contribuţiile sociale pe care contribuabilul ar fi trebuit să le plătească într-un anumit termen. După ce ANAF constată că un contribuabil s-a sustras de la îndeplinirea acestor obligaţii fiscale, emite un nou titlu de creanţă (ex.: decizie de impunere), prin care se calculează/stabilesc taxele, impozitele şi/sau contribuţiile sociale datorate, respectiv dobânzile şi penalităţile datorate raportat la termenul scadent în care contribuabilul ar fi trebuit să plătească taxele şi impozitele dacă nu s-ar fi sustras.
Obligaţia de plată a taxelor şi impozitelor se naşte la data realizării activităţii, încasării venitului supus impozitării şi devine scadentă la termenul prevăzut de lege, moment de la care autoritatea fiscală are dreptul de a percepe accesoriile creanţei fiscale.
Prin Decizia nr. 66/2021 privind pronunţarea unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea unei chestiuni de drept, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a stabilit că dobânzile şi penalităţile la care se referă art. 10 alin. (1ind 1) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale (forma în vigoare în perioada 04.04.2021-18.12.2021)- se aplică doar la prejudiciul produs prin comiterea faptei, fără a se lua în considerare majorarea cu 20% din baza de calcul.
În prezenta cauză, ANAF, AJFP Gorj, Serviciul Fiscal Orăşenesc Motru, prin adresa nr. x/19.12.2022, a comunicat că inculpatul A. a achitat în cursul anului 2022 obligaţiile fiscale principale în cuantum de 280.551 RON stabilite prin deciziile de impunere nr. x/30.12.2015 (100.900 RON impozit pe venit şi CASS) şi nr. x/30.12.2015 (179.651 RON TVA) şi, îndeplinind condiţiile prevăzute de O.U.G. nr. 69 din 2020 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum şi instituirea unor măsuri fiscale, a beneficiat de facilităţile oferite de acest act normativ referitoare la anularea obligaţiilor fiscale accesorii. Totodată, a fost comunicat faptul că inculpatul A. a achitat suma de 52.642 RON în contul de prejudiciu nr. 50.86.09, reprezentând prejudiciul cauzat şi recuperat în condiţiile art. 10 din Legea nr. 241/2005.
Înalta Curte a stabilit prin prezenta hotărâre penală că obligaţiile fiscale principale au fost determinate greşit de organele fiscale în raportul de inspecţie fiscală şi în deciziile de impunere, în raportul de constatare, în expertiza din 2020 (expert K.) şi în expertiza efectuată de expertul desemnat în 2023 (J.) şi că, în niciun caz, A. nu datorează TVA pentru activitatea economică desfăşurată în perioada 2009-2014.
Baza impozabilă în prezenta cauză este constituită din suma totală a veniturilor brute determinate prin metoda estimării, în conformitate cu opinia expertului consilier parte L., din care au fost scăzute cheltuielile estimate de către instanţă, prin luarea în considerare a unei surse externe, respectiv a plăţilor efectuate prin contul curent. Astfel, totalul onorariilor încasate de A. în perioada 2009-2014, a fost estimat în urma aplicării unui procent de onorariu sumei totale din debitul conturilor de consemnare de la E. S.A. şi D. S.A. (sumele care au fost consemnate/reconsemnate şi plătite/lichidate în acest cont), rezultând suma de 549.394,21 RON, din care au fost scăzute cheltuielile efectuate privind activitatea curentă, prin contul curent deschis la D., în sumă totală de 98.852,00 RON. A rezultat astfel un venit net estimat pentru perioada 01.01.2009-31.12.2014, în sumă totală de 450.542,21 RON, la care s-au aplicat procentele de 16% şi 5% pentru stabilirea a obligaţiilor fiscale din impozitul pe venit şi CASS, astfel că prejudiciul produs prin săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală este în sumă de 94.613,86 RON.
Adunând la prejudiciul de 94.613,86 RON astfel stabilit 20% din 94.613,86 (18.922,77 RON +94.613,86) rezultă suma de 113.536,63 RON. Deci prejudiciul produs prin comiterea faptei, majorat cu 20% din baza de calcul, determinat în raport de dispoziţiile art. 101 din Legea nr. 241/2005, în interpretarea dată de decizia nr. 66/2021 a ÎCCJ-HP este în sumă de 113.536,63 RON.
Prin adresa nr. x/08.12.2022, Ministerul Finanţelor, prin ANAF, prin DGRFP Craiova-Administraţia Finanţelor Publice Gorj-Serviciul Fiscal Orăşenesc Motru a comunicat faptul că obligaţiile fiscale stabilite prin deciziile de impunere nr. x/30.12.2015 şi x/30.12.2015 în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.12.2015, precum şi dobânzile, majorările şi penalităţile aferente acestora au fost stinse în totalitate de debitorii A.-persoană fizică şi A., la data de 29.06.2022.
Prin deciziile de anulare a obligaţiilor de plată accesorii nr. x din 29.06.2022 şi x din 29.06.2022, Ministerul Finanţelor, prin ANAF, prin DGRFP Craiova-Administraţia Finanţelor Publice Gorj-Serviciul Fiscal Orăşenesc Motru a acordat anularea obligaţiilor de plată accesorii aferente obligaţiilor principale bugetare stabilite prin deciziile de impunere nr. x din 30.12.2015 şi nr. 185123 din 30.12.2015. . Astfel, prin decizia nr. 109269 din 29.06.2022 s-a acordat anularea obligaţiilor accesorii aferente TVA în sumă totală de 114.866 RON, iar prin decizia nr. x din 29.06.2022 s-a acordat anularea obligaţiilor accesorii aferente impozitului pe venit şi CASS în sumă totală de 97.247 RON.
Întrucât inculpatul A. a beneficiat, conform adresei de la organul fiscal şi deciziilor de anulare a obligaţiilor de plată accesorii, de facilităţile oferite de O.U.G. nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum şi instituirea unor măsuri fiscale referitoare la anularea obligaţiilor fiscale accesorii, la prejudiciul în sumă de 94.613,86 RON stabilit prin prezenta decizie nu se vor calcula penalităţi de întârziere şi dobânzi.
Înalta Curte constată că, potrivit adresei nr. x/19.12.2022 a ANAF, AJFP Gorj, Serviciul Fiscal Orăşenesc Motru, inculpatul A. a achitat în cursul anului 2022 suma de 280.551 RON, precum şi suma de 52.642 RON, sume care în mod evident acoperă atât prejudiciul stabilit prin prezenta hotărâre penală (94.613,86 RON), cât şi procentul de 20% din prejudiciu (18.922,77 RON), respectiv suma totală de 113.536,63 RON, astfel că inculpatul poate beneficia de cauza de nepedepsire prevăzută de art. 10 alin. (1)/1 din Legea nr. 251/2005, modificată prin Legea 55/2021.
Această cauză de nepedepsire înlătură răspunderea penală a inculpatului A. şi se poate pronunţa, în temeiul art. 396 alin. (1) şi (6), raportat la art. 16 alin. (1) lit. h) C. proc. pen., o soluţie de încetare a procesului penal pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 35 alin. (1) şi a art. 5 C. pen.
Înalta Curte constată că în cauză sunt aplicabile două cauze de încetare a procesului penal, respectiv cele prevăzute de art. 16 alin. (1) lit. h) şi f) C. proc. pen., ambele fiind cauze care înlătură răspunderea penală a inculpatului A. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, astfel că se impune stabilirea ordinii de preferinţă, în ceea ce priveşte aplicarea lor.
Având în vedere că, în ceea ce priveşte aplicarea cauzei de nepedepsire prevăzută de art. 101 din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 5 C. pen., se impune achitarea de către inculpat a prejudiciului la care se adaugă 20% din acesta, în timp ce în caz de încetare a procesului penal ca urmare a prescripţiei răspunderii penale instanţa soluţionează acţiunea civilă, în sensul obligării inculpatului doar la achitarea prejudiciului, este evident că în prezenta cauză este mai favorabilă inculpatului A. soluţia de încetare a procesului penal în baza art. 16 alin. (1) lit. f) C. proc. pen., ca urmare a intervenirii prescripţiei răspunderii penale.
10) În ceea ce priveşte latura civilă a cauzei, Înalta Curte constată că Statul Român prin ANAF, reprezentată de DGRFP Craiova prin AJFP Gorj, s-a constituit parte civilă încă de la urmărirea penală, cu suma de 373.947 RON reprezentând impozit pe veniturile din activităţi independente, în valoare de 64.963 RON, TVA în sumă de 286.563 RON şi contribuţia de asigurări sociale de sănătate, în valoare de 22.331 RON. Valoarea acestui prejudiciu a fost indicată de partea civilă în cursul urmăririi penale, în urma efectuării expertizei fiscal-contabile de către doamna expert K..
Iniţial, valoarea prejudiciului indicată de partea civilă în plângerea penală înregistrată la data de 07.01.2016 a fost în sumă de 386.279 RON, aşa cum rezulta din deciziile de impunere nr. x şi nr. 185128 din 30.12.2014 (TVA în valoare de 179.651 RON şi accesorii aferente de 88.437 RON; impozit pe venit de 100.900 RON, impozit pe venit şi accesorii în sumă de 40.888 RON; contribuţii asigurări sociale şi de sănătate în valoare de 15530 RON, cu accesorii aferente de 6268 RON). Prin decizia nr. 127/25.04.2016 a ANAF, reprezentată de DGRFP Craiova s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei fiscale formulate de A. împotriva deciziilor de impunere până la soluţionarea plângerii penale, decizie care a fost menţinută prin sentinţa nr. 1293/23.05.2017 a Tribunalului Gorj, secţia de contencios administrativ şi fiscal.
Prima instanţă a stabilit că prejudiciul cauzat de inculpatul A. ca urmare a omisiunii înregistrării în evidenţa contabilă în perioada 01.01.2009 – 31.12.2014 a veniturilor realizate din activitatea profesională desfăşurată în cadrul Biroului executorului judecătoresc se compune din impozitul pe venitul din activităţi independente, în valoare de 64.963 RON, taxa pe valoare adăugată, în sumă de 286.653 RON şi contribuţia de asigurări sociale de sănătate în valoare de 22.331 RON, rezultând un prejudiciu total datorat bugetului de stat în valoare totală de 373.947 RON, la care se adaugă dobânzi şi penalităţi aferente calculate potrivit codului de procedură fiscală, de la data producerii prejudiciului, până la data achitării integrale a obligaţiilor fiscale.
Înalta Curte constată că prima instanţă a determinat în mod greşit prejudiciul produs prin săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală. În primul rând, Înalta Curte constată că A. nu a depăşit plafonul de scutire de TVA, respectiv cifra de afaceri de 220.000 RON anual, în perioada 2009-2014 şi nu datorează TVA la bugetul de stat. Totodată, Înalta Curte constată că raportul de inspecţie fiscală şi deciziile de impunere nr. x şi nr. 185128 din 30.12.2014 au stabilit în mod greşit obligaţiile fiscale principale şi accesorii datorate de inculpatul A. pentru activitatea economică desfăşurată de A. în perioada 2009-2014.
Prejudiciul stabilit în prezenta decizie este în sumă de 94.613,86 RON şi reprezintă obligaţiile fiscale datorate statului de A. în perioada 01.01.2009-31.12.2014 (impozit pe venit în sumă de 72.086,75 RON şi CASS în sumă de 22.527,11 RON). Totodată, instanţa de apel constată că prejudiciul a fost achitat de inculpat, astfel cum rezultă din adresa nr. x/19.12.2022 a ANAF, AJFP Gorj, Serviciul Fiscal Orăşenesc Motru, conform căreia inculpatul A. a achitat suma de 280.551 RON, precum şi suma de 52.642 RON.
Prin urmare, Înalta Curte constată că inculpatul A. a achitat integral prejudiciul stabilit în prezenta cauză penală. Inculpatul a achitat suma de 333.193 RON (280.551 RON+52.642 RON), din care doar suma de 94.613,86 RON (impozit pe venit în sumă de 72.086,75 RON şi CASS în sumă de 22.527,11 RON) reprezintă prejudiciul cauzat de inculpat, ca urmare a săvârşirii faptei de evaziune fiscală care face obiectul prezentei cauze şi pentru care s-a pronunţat o soluţie de încetare a procesului penal ca urmare a intervenirii prescripţiei răspunderii penale, astfel că suma de 238.579,14 RON, plătită în plus, excedează prejudiciului stabilit în prezenta cauză penală.
În raport de această împrejurare, se impune ca în temeiul art. 397 alin. (1) şi art. 25 alin. (1) C. proc. pen. să fie respinsă acţiunea civilă formulată de Statul Român prin ANAF, reprezentată de DGRFP Craiova prin AJFP Gorj.
Urmare a achitării integrale a prejudiciului, în baza art. 404 alin. (4) lit. c), raportat la art. 2502 C. proc. pen., se impune ridicarea măsurilor asigurătorii dispuse în cauză.
Înalta Curte constată că expertul contabil J. nu şi-a menţinut cererea formulată la data de 15 mai 2024 privind plata onorariului (potrivit procesului-verbal încheiat la data de 23 octombrie 2024), având în vedere că a intrat în posesia banilor, ulterior formulării cererii, inculpatul A. depunând la dosar chitanţele nr. x/1 din 08 martie 2023, nr. x/1 din 02 mai 2023 şi nr. x/1 din 14 august 2023 care atestă că a achitat onorariul stabilit de instanţă în cuantum de 9.500 RON în contul Ministerului Justiţiei- Biroului Local de Expertize Judiciare.
Faţă de aceste considerente, în baza art. 421 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. proc. pen., Înalta Curte va admite apelul declarat de inculpatul A. împotriva sentinţei penale nr. 103 din data de 04 mai 2022, pronunţată de Curtea de Apel Craiova – secţia penală şi pentru cauze cu minori, în dosarul nr. x/2020, pe care o va desfiinţa.
Rejudecând cauza, în baza art. 396 alin. (1), (5) şi 7, raportat la art. 16 alin. (1) lit. a) C. proc. pen., se va dispune achitarea inculpatului A. pentru săvârşirea infracţiunii prevăzute de art. 4 din Legea nr. 241/2005 privind evaziunea fiscală, întrucât fapta nu există.
În baza art. 396 alin. (1), (6) şi 8, raportat la art. 16 alin. (1) lit. f) C. proc. pen., se va dispune încetarea procesului penal pornit împotriva inculpatului A. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 privind evaziunea fiscală, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi a art. 5 C. pen., ca urmare a intervenirii prescripţiei răspunderii penale.
În temeiul art. 397 alin. (1), art. 25 alin. (1) C. proc. pen., se va respinge acţiunea civilă formulată de partea civilă Statul Român prin ANAF, prin DGRFP Craiova-Administraţia Finanţelor Publice Gorj şi se va constata faptul că inculpatul A. a achitat sumele de 280.551 RON şi de 52.642 RON, din care doar suma de 94.613,86 RON (impozit pe venit în sumă de 72.086,75 RON şi CASS în sumă de 22.527,11 RON) reprezintă prejudiciul stabilit prin prezenta decizie
În baza art. 422, art. 404 alin. (4) lit. c) C. proc. pen., raportat la art. 2502 C. proc. pen., se va ridica măsura asiguratorie a sechestrului dispus prin ordonanţa nr. 21/P/2016 din data de 14.07.2020 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, asupra bunurilor identificate în patrimoniul inculpatului A., respectiv cota de 1/2 din terenul în suprafaţă de 442 mp, situat în localitatea Eşelniţa, jud. Mehedinţi, nr. cadastral x, înscris în cartea funciară nr. x a localităţii Eşelniţa, şi rulotă având seria de şasiu x, înscrisă în evidenţele fiscale ale Primăriei Motru.
În temeiul art. 273 alin. (1) şi (5) C. proc. pen., cheltuielile de cazare şi transport în sumă de 604 RON cuvenite expertului contabil K. urmează să se plătească din fondul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.
În temeiul art. 275 alin. (1) pct. 3 lit. b) C. proc. pen., inculpatul A. va fi obligat să plătească statului suma de 4.000 RON, reprezentând cheltuieli judiciare la urmărire penală şi la fond.
În temeiul art. 275 alin. (3) C. proc. pen., restul cheltuielilor judiciare la fond şi în apel vor rămâne în sarcina statului.
Onorariul apărătorului desemnat din oficiu pentru inculpatul A., va fi acordat integral aşa cum este prevăzut de Protocolul încheiat între UNBR şi Ministerul Justiţiei, privind plata onorariilor apărătorilor desemnaţi din oficiu, având în vedere că acesta s-a prezentat la mai multe termene de judecată, respectiv în cuantum de 998 RON şi va rămâne în sarcina statului.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite apelul declarat de inculpatul A. împotriva sentinţei penale nr. 103 din data de 04 mai 2022, pronunţată de Curtea de Apel Craiova – secţia penală şi pentru cauze cu minori, în dosarul nr. x/2020, pe care o desfiinţează.
Rejudecând cauza, în baza art. 396 alin. (1), (5) şi 7, raportat la art. 16 alin. (1) lit. a) C. proc. pen., achită pe inculpatul A. pentru săvârşirea infracţiunii prevăzute de art. 4 din Legea nr. 241/2005 privind evaziunea fiscală, întrucât fapta nu există.
În baza art. 396 alin. (1), (6) şi 8, raportat la art. 16 alin. (1) lit. f) C. proc. pen., încetează procesul penal pornit împotriva aceluiaşi inculpat pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 privind evaziunea fiscală, cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 5 C. pen., întrucât a intervenit prescripţia răspunderii penale.
În temeiul art. 397 alin. (1), art. 25 alin. (1) C. proc. pen., respinge acţiunea civilă formulată de partea civilă Statul Român prin ANAF, prin DGRFP Craiova-Administraţia Finanţelor Publice Gorj şi constată că inculpatul A. a achitat sumele de 280.551 RON şi de 52.642 RON, din care doar suma de 94.613,86 RON (impozit pe venit în sumă de 72.086,75 RON şi CASS în sumă de 22.527,11 RON) reprezintă prejudiciul stabilit prin prezenta decizie penală.
În baza art. 422, art. 404 alin. (4) lit. c) C. proc. pen., raportat la art. 2502 C. proc. pen., ridică măsura asiguratorie măsurii asigurătorii a sechestrului dispus prin ordonanţa nr. 21/P/2016 din data de 14.07.2020 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Craiova, asupra bunurilor identificate în patrimoniul inculpatului A., respectiv cota de 1/2 din terenul în suprafaţă de 442 mp, situat în localitatea Eşelniţa, jud. Mehedinţi, nr. cadastral x, înscris în cartea funciară nr. x a localităţii Eşelniţa, şi rulotă având seria de şasiu x, înscrisă în evidenţele fiscale ale Primăriei Motru.
În temeiul art. 273 alin. (1) şi (5) C. proc. pen., cheltuielile de cazare şi transport în sumă de 604 RON cuvenite expertului contabil K. se plătesc din fondul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.
În temeiul art. 275 alin. (1) pct. 3 lit. b) C. proc. pen., obligă pe inculpatul A. să plătească statului suma de 4000 RON, reprezentând cheltuieli judiciare la urmărire penală şi la fond.
În temeiul art. 275 alin. (3) C. proc. pen., restul cheltuielilor judiciare la fond şi în apel rămân în sarcina statului.
Onorariul cuvenit apărătorului desemnat din oficiu pentru inculpatul A., în cuantum de câte 998 RON, rămâne în sarcina statului.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică azi, 18.12.2024.