Şedinţa publică din data de 19 decembrie 2024
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Obiectul cererii de chemare în judecată
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/20.08.2020, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF) - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în temeiul dispoziţiilor art. 281 alin. (2) din Codul de procedură fiscală raportat la dispoziţiile art. 11 alin. (1) lit. a) din Legea 554/2004, a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispunnă:
- anularea Deciziei nr. 505/19.12.2019 privind soluţionarea contestaţiei depuse de societate la organul fiscal emitent, împotriva Deciziei de impunere nr. x/30.08.2016 emisa în baza Raportului de inspecţie fiscala nr. x/30.08.2016,
- anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/30.08.2016 si a Raportului de inspecţie fiscala nr. x/30.08.2016 ce a stat la baza emiterii acestei decizii, ambele acte administrativ fiscale fiind emise pentru suma de 5.198.054 RON (raportul de inspecţie fiscala reprezentând documentul ce a stat la baza emiterii Deciziei de impunere menţionate).
2. Hotărârea instanţei de fond
Prin sentinţa civilă nr. 233/CA din 24 noiembrie 2022 a Curţii de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal, s-a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L. - prin administrator judiciar C.I.I. B. şi prin asociat C., în contradictoriu cu pârâţii - Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Galaţi, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, ca nefondată.
3. Calea de atac exercitată în cauză
Împotriva sentinţei civile nr. 233/CA din 24 noiembrie 2022 a Curţii de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L. a declarat recurs, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.
În contextul unei succinte prezentări a situaţiei de fapt, recurenta-reclamantă a susţinut că potrivit practicii la nivelul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, criticile referitoare la greşita aplicare a principiului ne bis in idem se încadrează la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. şi nu la punctul 6 al aceluiaşi articol.
Argumentul juridic legat de aplicabilitatea sau nu în cauză a principiului ne bis in idem avea în mod logic prioritate faţă de verificarea fondului raportului juridic dedus judecăţii, deoarece, în respectarea acestui principiu, consecinţa care se impune - atunci când este incident - este tocmai paralizarea acţiunii judiciare de verificare a aceluiaşi raport juridic ce a făcut obiectul unei proceduri penale în sensul Convenţiei EDO.
Instanţa de fond nu a respectat principiul ne bis in idem, ignorând în totalitate autoritatea de lucru judecat a hotărârii penale definitive în prezenta cauză, motivând următoarele: "Contrar susţinerilor reclamantei, nu are relevanţă în dosar soluţia de clasare a sesizării penale întrucât, chiar dacă nu s-a dovedit implicarea reclamantei într-o fraudă fiscală împreună cu cele patru societăţi mai sus menţionate, regulile privind modalitatea de întocmire a documentelor justificative, de deducere a cheltuielilor şi TVA, pot fi aplicate în concret de organele fiscale şi se poate stabili faptul că societatea reclamantă nu avea dreptul de deducere TVA şi a cheltuielilor. Lipsa relevanţei penale a situaţiei de fapt nu înlătură aplicarea prevederilor fiscale şi reconsiderarea tranzacţiilor comerciale încheiate de reclamantă cu D. S.R.L., E. S.R.L., F. S.R.L. şi G. S.R.L.."
În ceea ce priveşte interpretarea greşită a normelor de drept material vizând dreptul de a deduce cheltuielile, recurenta a susţinut că instanţa de fond în mod greşit a interpretat prevederile Codul fiscal, în sensul necesităţii unor prevederi suplimentare privind datele de facturare.
În conformitate cu dispoziţiile art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 instanţa de fond în mod greşit a apreciat că nu există documente justificative, în condiţiile în care chiar intimata recunoaşte faptul că societatea a pus la dispozitie facturi, factura reprezentând documentul ce face dovada raportului comercial desfăşurat.
Intimatele-pârâte au obligaţia să dovedească reaua-credinţă a recurentei reclamante şi înţelegerea acesteia cu societăţile furnizoare pentru fraudarea legii prin obţinerea unui avantaj fiscal.
Din punctul de vedere al comportamentului economic şi fiscal al societăţii reclamante, organele fiscale nu au demonstrat existenţa unei practici/situaţii artificiale, toate neregulile fiind extrase ca urmare a împrejurărilor sus-arătate (societăţi inactive, în insolvenţă, radiate sau nu funcţionează la sediul declarat).
Dispoziţiile art. 21 alin. (1) şi art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal sunt respectate de către societatea reclamantă, toate cheltuielile au fost înregistrate în contabilitate, au la bază un document justificativ şi au fost realizate în scopul realizării de venituri impozabile.
Astfel, A. S.R.L. beneficiază de prezumţia de bună-credinţă, sarcina răsturnării acestei prezumţii revenind organelor fiscale, astfel cum se arată în hotărârea pronunţată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în Cauza C-18/13MAKS PEN FOOD.
Or, nu s-a demonstrat că A. S.R.L. cunoştea sau ar fi trebuit să cunoască implicarea într-o procedură de fraudă fiscală şi, în plus, soluţia de clasare, demonstrează neimplicarea societăţii în infracţiunea de evaziune fiscală.
Totodată, instanţa de fond a preluat integral apărarea intimatelor, în sensul că, în perioada iunie 2013 - mai 2014, societatea a înregistrat în evidenţa contabilă facturi fiscale emise de catre societatea G. S.R.L., în baza carora a dedus cheltuieli in suma de 377.951 RON si TVA in suma de 90.494 RON cu descărcarea din gestiune a materiilor prime si a marfurilor, precum si cheltuieli in suma de 56.323 RON si TVA in suma de 13.517 RON aferente prestarilor de servicii de transport, dar si suma de 60.000 RON, cheltuieli aferente achizitiei de lemne de foc.
Faţă de aceste cheltuieli, instanţa de fond a apreciat în mod nelegal ca fiind corectă apărarea organului fiscal, care, în solutionarea contestaţiei, a considerat ca nu ar fi deductibile deoarece nu a prezentat avize de însoţire a mărfii, nu a prezentat documente de transport sau documente de provenienţă a lemnului de foc.
În opinia sa, prevederile Directivei europene 2006/112, se interpretează în sensul în care: " articolul 167, articolul 168 lit. a), art. 178 lit. a), si articolul 273 din Directiva 2006/112 trebuie interpretate în sensul că se opun unei practici naţionale, în temeiul căreia autoritatea fiscala refuza dreptul de deducere pentru motivul că persoana impozabilă nu s-a asigurat că emitentul facturii aferente bunurilor pentru care se solicită exercitarea dreptului de deducere avea calitatea de persoana impozabilă, că dispunea de bunurile în cauză şi era în masură să le livreze". Pe baza unui astfel de rationament eronat, instanţa de fond a preluat apărarea intimatei Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor care a decis că ar fi dedus eronat "TVA in suma de 494.273 RON din facturile emise de G. S.R.L., ceea ce a determinat diminuarea TVA de plată cu suma de 104.467 RON si a impozitului pe profit cu suma de 79.084 RON".
Totodată, nu îi poate fi imputat că ar fi derulat tranzacţii comerciale nereale în anul 2011, pentru faptul ca societatea D. S.R.L. a fost dizolvată în anul 2014.
Mai mult, instanţa de fond în mod inexplicabil, a ignorat concluziile expertului desemnat de instanţă.
Referitor la realitatea şi legalitatea operatiunilor comerciale derulate ce s-au analizat în prezenta cauză, recurenta a mai susţinut că, după cum a mai arătat, au fost deja analizate în dosarul penal, întrucât, pe aceleaşi chestiuni, a şi fost sesizat Parchetul de pe lângă Tribunalul Constanţa.
În ceea ce priveşte suma de 2.047150 RON reprezentând sume accesorii, recurenta a susţinut că, deoarece, în opinia sa, debitul principal ce îi este imputat nu este datorat de către societate, implicit nu datorează nici sumele calculate ca şi accesorii ale aşa-zisului debit principal.
4. Apărările formulate în recurs
Intimaţii-pârâţi Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - Direcţia Generală Juridică şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, precum şi intimata-pârâtă ANAF Direcţia Generală Juridică au formulat întâmpinări, prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat, apreciind că sentinţa recurată este temeinică şi legală, fiind dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidente situaţiei de fapt reţinute, nefiind susceptibilă de criticile formulate.
5. Procedura de soluţionare a recursului
În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.
În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea cauzei, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea dosarului de recurs la data de 4 aprilie 2024, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.
Prin Încheiera de şedinţă din data de 16.05.2024, cauza a fost repusă pe rol în vederea depunerii la dosar a următoarelor acte: ordonanţa nr. 139/II/2//2018, încheierea de camera preliminară 102 din 5 martie 2019 pronunţă în dosarul nr. x/2018, care au fost depuse de intimata-pârâtă DGRFP Galaţi şi de recurenta-reclamantă şi s-a acordat termen de judecată la 26 septembrie 2024, când pronunţarea în cauză a fost amânată succesiv la data de 10.10.2024 şi 24.10.2024.
Prin Încheirea din data de 24.10.2024, cauza a fost repusă pe rol pentru a fi pusă în discuţia părţilor excepţia lipsei calităţii de reprezentant a semnatarului cererii de recurs.
La data de 04.12.2024, domnul C. - administrator statutar al societăţii, prin avocat, a depus la dosar un memoriu, prin care a precizat că îşi însuşeşte recursul.
A arătat că, în situaţia în care administratorul judiciar nu îşi însuşeşte recursul, solicită să se dea eficienţă declaratiei administratorului statutar, C., constatându-se că eventuala lipsă a semnăturii este suplinită prin declaraţia autentificată prin încheierea de autentificare nr. x/03.12.2024 de H., prin care C. declară că ratifică actul de procedură.
La cerere, s-a ataşat împuternicirea avocatială, declaratia autentificată şi o decizie de practică judiciară apreciată ca fiind relevantă.
La data de 04.12.2024, Cabinetul Individual de Insolvenţă B. a depus la dosar o adresă, prin care a confirmat însuşirea recursului declrat în cauză. A ataşat sentinţa civilă 783/2020 a Tribunalului Constanţa pronunţată în dosarul nr. x/2019 prin care a fost numită provizoriu în calitate de administrator judiciar, încheierea din data de 02.03.2020 a Tribunalului Constanţa prin care s-a respins cererea de suspendare a judecătii în temeiul art. 413 alin. (1) pct. 2 C. proc. civ. formulată de societate, pe motiv că creanţa este contestată pe cale administrativă.
La aceeaşi dată, intimata ANAF a depus note de şedinţă prin care a solicitat admiterea excepţiei lipsei calităţii de reprezentant a semnatarului cererii de recurs.
La data de 05.12.2024, în timpul şedinţei de judecată, prin Serviciul Registratură, Cabinetul Individual de Insolvenţă B. a depus la dosar note de şedinţă, în cuprinsul cărora a arătat că îşi însuşeşte recursul ce formează obiectul prezentului dosar, însă nu confirmă mandatul acordat apărătorului ales de societate prin administrator statutar şi asociat.
II. Soluţia şi considerentele instanţei de recurs
Examinând cu prioritate, în raport de prevederile art. 248 C. proc. civ., excepţia nulităţii recursului pentru lipsa dovezii calităţii de reprezentant a semnatarului cererii de recurs, Înalta Curte constată că excepţia este întemeiată şi recursul este nul, pentru următoarele considerente:
Cererea de recurs a fost formulată în cauză de reclamanta A. S.R.L., "prin administrator judiciar B." (astfel cum se menţionează în partea introductivă a cererii) şi a fost semnată de domnul avocat I. fiind depusă prin e-mail, la data de 08.02.2023.
Prin raportare la dispoziţiile Legii insolvenţei nr. 85/2014: art. 53, alin. (2), art. 54 şi art. 56 alin. (2) şi având în vedere că A. S.R.L. se află în procedura insolvenţei prevăzută de Legea nr. 85/2014 (dosar nr. x/2019, aflat pe rolul Tribunalului Constanţa, secţia a II-a civilă), fiind desemnat administrator judiciar B. individual de insolvenţă (CII), şi că cererea de recurs nu este formulată de administratorul judiciar, iar, din actele şi lucrările dosarului, nu rezultă calitatea de administrator special a administratorului statutar/asociat, Înalta Curte a pus în discuţie excepţia lipsei calităţii de reprezentant a semnatarului cererii de recurs.
Prin adresa înaintată la dosarul instanţei de recurs la data de 05.12.2024, administratorul judiciar B. a învederat în mod expres că îşi însuşeşte recursul declarat de reclamantă în prezenta cauză, însă nu confirmă mandatul acordat apărătorului ales de societate prin administrator statutar şi asociat.
Înalta Curte a constată că, prin sentinţa civilă 783/2020 a Tribunalului Constanţa pronunţată în dosarul nr. x/2019, s-a dispus deschiderea procedurii generale a insolvenţei în privinţa recurentei-reclamante S.C. A. S.R.L., desemnând provizoriu administrator judiciar Cabinetul Individual de Insolvenţă B.. Totodată, prin această hotărâre, judecătorul sindic, în conformitate cu art. 85 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, a hotărât că deschiderea procedurii insolvenţei ridică debitoarei dreptul de administrare constând în dreptul de a-şi conduce activitatea, de a-şi administra bunurile din avere şi de a dispune de acestea, dacă aceasta nu-şi declară intenţia de reorganizare în termen de 10 zile de la deschiderea procedurii, în condiţiile art. 74.
Se reţine că potrivit dispoziţiilor art. 53 alin. (2) din Legea insolvenţei nr. 85/2014, "(...) Dacă adunarea asociaţilor/acţionarilor/membrilor, convocată potrivit alin. (1), nu desemnează un administrator special, debitorului i se va ridica dreptul de administrare, dacă acesta nu a fost deja ridicat, iar debitorul, respectiv asociaţii/acţionarii/membrii sunt decăzuţi din drepturile recunoscute de procedură şi care sunt exercitate prin administrator special", art. 54, stipulând că "Mandatul administratorilor statutari încetează de la data ridicării dreptului de administrare sau de la data desemnării administratorului special. Încetarea mandatului impune obligaţia predării gestiunii"
Conform art. 56 alin. (2) din aceeaşi lege "După ridicarea dreptului de administrare, debitorul este reprezentat de administratorul judiciar/lichidatorul judiciar, care îi conduce şi activitatea de afaceri, iar mandatul administratorului special va fi redus la a reprezenta interesele acţionarilor/asociaţilor/membrilor",
Instanţa de control judiciar aminteşte că, potrivit art. 155 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., coroborat cu dispoziţiile art. 41 alin. (5) din Legea nr. 85/2014, după deschiderea procedurii insolvenţei, citarea şi reprezentarea în litigiu a părţilor supuse procedurii se realizează potrivit legii speciale.
În cazul de faţă, vor fi avute în vedere prevederile art. 45 alin. (2) din Legea nr. 85/2014, potrivit cărora atribuţiile manageriale privind debitorul supus procedurii insolvenţei se exercită de administratorul judiciar, precum şi dispoziţiile art. 58 din Legea nr. 85/2014, care reglementează atribuţiile administratorului judiciar. Totodată, sunt incidente şi dispoziţiile art. 53 din aceeaşi lege reţinut anterior, care reglementează situaţia ridicării dreptului debitorului de administrare a activităţii.
Din cuprinsul acestor texte de lege rezultă că, după deschiderea procedurii generale a insolvenţei şi ridicarea dreptului de administrare, administratorul judiciar conduce activitatea persoanei juridice debitoare, deciziile luate în exercitarea activităţii fiind supuse controlului de oportunitate al comitetului creditorilor, situaţie care se regăseşte şi în speţă, în condiţiile în care din actele şi lucrările dosarului, nu rezultă calitatea de administrator special a administratorului statutar/asociat.
În aceste condiţii, se reţine că potrivit dispoziţiilor art. 486 C. proc. civ.: "(1) Cererea de recurs va cuprinde următoarele menţiuni: (...) e) semnătura părţii sau, după caz, a mandatarului părţii, a reprezentantului legal al părţii sau a consilierului juridic. (...)
(3) Menţiunile prevăzute la alin. (1) lit. a) şi c) -e), precum şi cerinţele menţionate la alin. (2) sunt prevăzute sub sancţiunea nulităţii. Dispoziţiile art. 82 alin. (1) şi ale art. 87 alin. (2) rămân aplicabile."
De asemenea dispoziţiile art. 84 din C. proc. civ. prevăd că "(1) Persoanele juridice pot fi reprezentate convenţional în faţa instanţelor de judecată numai prin consilier juridic sau avocat, în condiţiile legii.(…)", iar art. 151 stipulează: "(1) Când cererea este făcută prin mandatar, se va alătura procura în original sau în copie legalizată. (2) Avocatul şi consilierul juridic vor depune împuternicirea lor, potrivit legii. (…).
Conform art. 82 alin. (1) din C. proc. civ. " Când instanţa constată lipsa dovezii calităţii de reprezentant a celui care a acţionat în numele părţii, va da un termen scurt pentru acoperirea lipsurilor. Dacă acestea nu se acoperă, cererea va fi anulată."
În cauză, Înalta Curte reţine că cererea de recurs a fost formulată de reclamanta A. S.R.L., "prin administrator judiciar B." (astfel cum se menţionează în partea introductivă a cererii) şi a fost semnată de domnul avocat I., fiind depusă prin e-mail, la data de 08.02.2023, fără să fie ataşată vreo împuternicire avocaţială, societatea recurentă fiind intrată în insolvenţă şi fiindu-i ridicat dreptul de administrare, astfel că reprezentarea sa în procedurile judiciare nu mai poate fi realizată prin organele de conducere statutare ori desemnate de acestea din urmă. Este necesar, aşadar, ca actele procesuale întocmite de aceste organe până la momentul intrării în insolvenţă să fie însuşite şi continuate de administratorul judiciar desemnat să realizeze procedura de insolvenţă, acesta fiind cel care reprezintă voinţa persoanei juridice la momentul soluţionării căii de atac.
Or, în cauză, potrivit precizărilor aflate la dosar, administratorul judiciar B., desemnat de judecătorul sindic să reprezinte debitoarea, nu şi-a însuşit mandatul dat de societate prin administratorul statuar şi asociat C. domnului avocat I., care a semnat recursul, astfel cum rezultă din împuternicirea avocaţială emisă la data de 02.12.2024 şi depusă la dosar la data de 4 decembrie 2024, manifestarea de voinţă a administratorului judiciar fiind clară în sensul necontinuării demersului judiciar iniţiat de reclamantă în condiţiile arătate.
În consecinţă, în raport de prevederile art. 82 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va anula recursul declarat de reclamantă, pentru lipsa calităţii de reprezentant a semnatarului cererii de recurs.
2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs
Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va anula recursul formulat de reclamantă, ca fiind formulat de o persoană fără calitate de reprezentant.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Anulează recursul formulat de reclamanta A. S.R.L., prin administrator statuar şi asociat C. împotriva sentinţei civile nr. 233/CA din 24 noiembrie 2022 a Curţii de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca fiind formulat de o persoană fără calitate de reprezentant.
Definitivă.
Pronunţată astăzi, 19 decembrie 2024, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.